李寶蘭

【摘要】 利用會(huì)計(jì)手段,準(zhǔn)確核算和披露財(cái)政債務(wù),無疑有助于規(guī)避地方政府債券在發(fā)行、運(yùn)作過程中的風(fēng)險(xiǎn),有助于提高政府活動(dòng)的透明度,維護(hù)政府形象。目前,我國地方政府債券信息披露還存在不足之處,必須采取相應(yīng)的完善措施。

【關(guān)鍵詞】 地方政府;政府債券;會(huì)計(jì)信息披露

一、地方政府債券會(huì)計(jì)信息披露的必要性

(一)有利于增強(qiáng)政府防范風(fēng)險(xiǎn)意識(shí),降低和化解財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)

披露地方政府債券信息,能使政府管理者對(duì)政府債務(wù)和債券的運(yùn)行有一個(gè)全面清晰的認(rèn)識(shí),為政府制定合理的償債計(jì)劃和防范債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)提供充分的信息依據(jù),在一定程度上明確政府的權(quán)力和責(zé)任,有效防止政府代際債務(wù)轉(zhuǎn)嫁,分清各級(jí)政府間權(quán)責(zé),防止政府隨意擴(kuò)大債務(wù),合理安排預(yù)算,不對(duì)現(xiàn)有結(jié)余盲目樂觀。

(二)有助于政府合理籌集資金,降低籌資成本

披露地方政府債券會(huì)計(jì)信息,有利于促進(jìn)地方政府準(zhǔn)確核算財(cái)政債務(wù),可以引導(dǎo)政府管理者將宏觀管理理念和微觀市場(chǎng)運(yùn)作進(jìn)行有機(jī)結(jié)合,使政府管理者運(yùn)用市場(chǎng)機(jī)制籌集用于公共產(chǎn)品和服務(wù)領(lǐng)域的資金,進(jìn)行科學(xué)的籌資決策,利于政府合理籌集資金,降低籌資成本。

(三)有利于提高政府活動(dòng)的透明度,維護(hù)政府形象

披露地方政府債券的財(cái)務(wù)信息,能幫助政府履行對(duì)公眾公開說明職責(zé),并能使信息使用者評(píng)估其受托責(zé)任;幫助信息使用者評(píng)估政府當(dāng)年的政績(jī);幫助信息使用者評(píng)估政府能夠提供服務(wù)的標(biāo)準(zhǔn)及償付到期債務(wù)的能力,有利于在更廣泛的基礎(chǔ)上論證預(yù)算,是加強(qiáng)政府預(yù)算透明度的一項(xiàng)基本要求。地方政府債券信息披露應(yīng)當(dāng)要求政府評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)因素,在預(yù)算中為或有風(fēng)險(xiǎn)提取準(zhǔn)備金,公布或有負(fù)債和總體風(fēng)險(xiǎn)狀況,政府一旦披露了財(cái)政債務(wù)信息,還能方便市場(chǎng)全面跟蹤政府的財(cái)政狀況。

市場(chǎng)參與機(jī)構(gòu)如投資者和信用評(píng)級(jí)機(jī)構(gòu),為投資獲利目的和為客戶提供投資咨詢,會(huì)從市場(chǎng)角度分析政府財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)對(duì)政府債券信用和對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)的影響,這些機(jī)構(gòu)的分析也會(huì)間接地強(qiáng)化預(yù)算約束。財(cái)政債務(wù)的準(zhǔn)確核算和披露提高了政府的透明度,增加政府的可信度,有利于維護(hù)政府形象。

二、我國地方政府債券會(huì)計(jì)信息披露的現(xiàn)狀

(一)無法全面準(zhǔn)確地記錄和反映政府的負(fù)債情況

現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)告包括資產(chǎn)負(fù)債表、預(yù)算執(zhí)行情況表、預(yù)算執(zhí)行情況說明書及其他附表,其中財(cái)政負(fù)債信息主要通過資產(chǎn)負(fù)債表和財(cái)政支出明細(xì)表反映。資產(chǎn)負(fù)債表通過“借入款”項(xiàng)目,反映某一時(shí)點(diǎn)政府財(cái)政實(shí)際擁有的因政府借款和政府債券引起的債務(wù)本金數(shù)額。財(cái)政支出決算明細(xì)表通過“債務(wù)利息支出”科目,反映當(dāng)期歸還的到期債務(wù)利息數(shù)額。

與財(cái)政負(fù)債的核算范圍相適應(yīng),預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)告也只能夠揭示和披露直接顯性負(fù)債信息,對(duì)直接隱性負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)的狀況就無法作出客觀評(píng)價(jià)。由此帶來的后果是預(yù)算會(huì)計(jì)披露的財(cái)政負(fù)債規(guī)模遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于實(shí)際存在的財(cái)政負(fù)債規(guī)模,可以預(yù)計(jì)到的財(cái)政負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)也遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于實(shí)際存在的財(cái)政負(fù)債風(fēng)險(xiǎn),政府償付債務(wù)能力和承擔(dān)負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)的壓力均被低估。

(二)預(yù)算報(bào)告制度尚待完善,我國尚未實(shí)行政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度

我國目前還沒有能夠全面、系統(tǒng)地反映政府全部活動(dòng)的政府財(cái)務(wù)報(bào)告,對(duì)于財(cái)政債務(wù)信息的反映也是分散、零碎,很難讓人們對(duì)其形成一個(gè)完整的概念。財(cái)政預(yù)決算報(bào)告中僅反映當(dāng)年的部分債務(wù)收支情況,沒有反映債務(wù)余額狀況,所披露的債務(wù)信息缺乏連續(xù)性,不利于政府作出正確的經(jīng)濟(jì)決策。

(三)無法提供債務(wù)資金投資項(xiàng)目主體的成本和費(fèi)用

在目前的政府財(cái)務(wù)信息披露體系下,沒有對(duì)項(xiàng)目情況的獨(dú)立的財(cái)務(wù)報(bào)告,項(xiàng)目資金在部門內(nèi)部安排使用,以部門或單位編制報(bào)表,無法體現(xiàn)單個(gè)項(xiàng)目資金的使用情況和項(xiàng)目的成本核算。這無法滿足地方政府債務(wù)透明化管理的要求,無法實(shí)現(xiàn)公眾對(duì)項(xiàng)目資金運(yùn)行情況的知情權(quán)。

三、完善我國地方政府債務(wù)會(huì)計(jì)信息披露的策略

目前,我國的披露體系存在嚴(yán)重的信息結(jié)構(gòu)不合理、信息缺損的弊端,這種只披露預(yù)算性信息,棄財(cái)務(wù)信息于不顧的信息體系,不能滿足社會(huì)各方相關(guān)利益集團(tuán)對(duì)公共會(huì)計(jì)信息的需要,也不利于政府組織的內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制的完善和公共監(jiān)督機(jī)制的形成和建設(shè)。

(一)加快研究建立政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度,以規(guī)范包括政府債務(wù)在內(nèi)的政府資產(chǎn)、負(fù)債等財(cái)務(wù)狀況的信息披露

建立政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度研究應(yīng)與采用應(yīng)計(jì)制核算基礎(chǔ)研究相結(jié)合,對(duì)于符合應(yīng)計(jì)制基礎(chǔ)下負(fù)債確認(rèn)條件和計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)的政府債務(wù),應(yīng)按要求進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算,最終在政府財(cái)務(wù)報(bào)表中予以反映。預(yù)算報(bào)告應(yīng)該成為財(cái)務(wù)報(bào)告體系的組成部分,公開透明的預(yù)算信息,利于公眾對(duì)政府編制預(yù)算執(zhí)行預(yù)算的監(jiān)督,也是尊重公眾知情權(quán)的重要表現(xiàn)。從國際經(jīng)驗(yàn)來看,一些市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國家主要是在政府財(cái)務(wù)報(bào)告中披露政府債務(wù)信息。政府財(cái)務(wù)報(bào)告是全面、系統(tǒng)地反映政府財(cái)務(wù)狀況的信息載體,也是政府會(huì)計(jì)綜合信息披露的規(guī)范化途徑。

為了全面反映政府債權(quán)債務(wù)情況,需要在財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)的資產(chǎn)負(fù)債表中增設(shè)若干資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)欄目,具體包括:在資產(chǎn)類項(xiàng)目中增設(shè)對(duì)外貸款、有償資金放款、轉(zhuǎn)貸款放款、應(yīng)收財(cái)政轉(zhuǎn)貸款、待處理貸放款項(xiàng)目;在負(fù)債類項(xiàng)目中增設(shè)政府債務(wù)(取代原有借入款)、應(yīng)付財(cái)政轉(zhuǎn)貸款項(xiàng)目;在凈資產(chǎn)類項(xiàng)目中增設(shè)政府貸款基金、償債基金項(xiàng)目。期末,分別按照相應(yīng)的總賬科目余額填列各個(gè)項(xiàng)目。為了避免由于雙分錄核算造成的資產(chǎn)、權(quán)益在資產(chǎn)負(fù)債表中的重復(fù)反映,在編制資產(chǎn)負(fù)債表時(shí),要將“債務(wù)預(yù)算結(jié)余”科目貸方余額與“待籌集償債資金”科目和“已籌集償債資金”科目借方余額相互沖減。這三個(gè)科目余額不在資產(chǎn)負(fù)債表中反映。地方政府債券財(cái)務(wù)信息的全面反映,應(yīng)包括債券的存量和流量報(bào)表,反映已經(jīng)償還和未償還債務(wù)的本息情況等。

(二)對(duì)地方政府債務(wù)資金項(xiàng)目信息進(jìn)行單獨(dú)披露

債務(wù)資金項(xiàng)目是關(guān)系到千家萬戶的生活保障和社會(huì)穩(wěn)定的問題,政府財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)提供的重要信息。在地方政府債務(wù)資金項(xiàng)目為會(huì)計(jì)主體,采用應(yīng)計(jì)制會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的條件下,對(duì)項(xiàng)目財(cái)務(wù)信息進(jìn)行披露,編制資產(chǎn)負(fù)債表和成本分析報(bào)表,全面體現(xiàn)項(xiàng)目的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。項(xiàng)目主體最主要的期間為從項(xiàng)目開始到完工后結(jié)賬的這個(gè)期間。由于大部分資本項(xiàng)目都是跨年度的項(xiàng)目,只有將各該項(xiàng)目所發(fā)生的所有收入和支出都登記入賬后,才能編制出完整的財(cái)務(wù)報(bào)表。

年終財(cái)務(wù)報(bào)表只能反映資本項(xiàng)目進(jìn)度及年度內(nèi)財(cái)務(wù)收支情況。即使是跨年度的工程,資本項(xiàng)目基金也應(yīng)當(dāng)編制年度財(cái)務(wù)報(bào)表,披露本年度和累計(jì)的運(yùn)營(yíng)情況,以滿足使用者的具體需要。項(xiàng)目主體的財(cái)務(wù)報(bào)表包括:(1)收入、支出及余額變動(dòng)表,這張報(bào)表要求按收入和其他資金來源、支出和其他資金運(yùn)用分別揭示項(xiàng)目的收支情況及余額。(2)資產(chǎn)負(fù)債表,要求揭示當(dāng)期可支用的資產(chǎn)和流動(dòng)負(fù)債、余額。

(三)豐富非財(cái)務(wù)信息的披露內(nèi)容

借鑒美國財(cái)務(wù)報(bào)告的構(gòu)成模式,除了披露預(yù)算和財(cái)務(wù)方面的信息,應(yīng)豐富附注中非財(cái)務(wù)信息的披露內(nèi)容,包括會(huì)計(jì)政策、或有負(fù)債和其他承諾事項(xiàng)等信息,提高信息的相關(guān)性。應(yīng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告附注應(yīng)披露的信息做法規(guī)性的規(guī)范,屬于強(qiáng)制披露的內(nèi)容。對(duì)于地方政府債券發(fā)行的具體信息,如債券融資的目的、融資計(jì)劃、債券的優(yōu)先級(jí)、還本付息的方式及資金來源、提前贖回條款、是按面值還是折價(jià)發(fā)行、利率浮動(dòng)等,任何信用增強(qiáng)以及有助于改善發(fā)行者的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)狀況的信息等都應(yīng)當(dāng)作為相關(guān)非財(cái)務(wù)信息進(jìn)行披露。

(四)建立信息公開披露制度,保證地方債券信息充分披露

這就要求地方財(cái)政建立健全透明的財(cái)務(wù)報(bào)告制度,在發(fā)行債券時(shí),從程序上保證信息能夠真實(shí)、有效地公開。要求地方審計(jì)部門對(duì)信息的真實(shí)性予以監(jiān)督。財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)通過一定的方式公開,包括上報(bào)給上級(jí)主管部門,上報(bào)給人民代表大會(huì),通過媒體等公之于眾,滿足各方利益相關(guān)者信息需要的同時(shí),接受社會(huì)的監(jiān)督。建立完善的政府信息公開體系和監(jiān)督機(jī)制,提高利益相關(guān)者對(duì)政府財(cái)務(wù)報(bào)告的關(guān)注度,形成政府會(huì)計(jì)信息的需求市場(chǎng),讓市場(chǎng)需求成為政府會(huì)計(jì)改革的動(dòng)力。

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