馮小海

[摘要]會計(jì)的產(chǎn)生和發(fā)展與其生存環(huán)境息息相關(guān),特定時(shí)期的會計(jì)發(fā)展水平是以該時(shí)期的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境為前提的。會計(jì)總是與特定的經(jīng)濟(jì)環(huán)境相適應(yīng),并隨著它的發(fā)展而發(fā)展。改革開放30年,我國會計(jì)行業(yè)緊緊圍繞建立市場經(jīng)濟(jì)會計(jì)模式進(jìn)行了一系列重大改革,我國的會計(jì)事業(yè)在改革中發(fā)展,取得了顯著成就。特別是近5年來,趕時(shí)趁勢,創(chuàng)新思維,會計(jì)模式初步實(shí)現(xiàn)了突破性轉(zhuǎn)變,會計(jì)行業(yè)實(shí)現(xiàn)了跨越式發(fā)展。企業(yè)會計(jì)核算制度進(jìn)行了重大改革,會計(jì)法制進(jìn)一步完善、健全,注冊會計(jì)師事業(yè)蓬勃發(fā)展,會計(jì)隊(duì)伍日益壯大,會計(jì)理論研究活躍、深入,會計(jì)界的對外交流與合作廣泛展開?；仡?0年來會計(jì)制度改革的歷程,我國企業(yè)會計(jì)制度改革取得了重大進(jìn)展,基本上建立了與社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制相適應(yīng)的會計(jì)制度體系,實(shí)現(xiàn)了與國際會計(jì)慣例趨同。與中國經(jīng)濟(jì)改革相適應(yīng),我國會計(jì)歷經(jīng)了三個(gè)不同的發(fā)展階段。

[關(guān)鍵詞]會計(jì)發(fā)展會計(jì)制度

一、滿足恢復(fù)、發(fā)展經(jīng)濟(jì)需要,在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制內(nèi)進(jìn)行會計(jì)制度的恢復(fù)、完善和重建 ,形成計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下的會計(jì)制度體系

在改革開放的初期,我國在經(jīng)濟(jì)工作中貫徹實(shí)施“調(diào)整、改革、整頓、提高”的八字方針,以實(shí)現(xiàn)國民經(jīng)濟(jì)的恢復(fù)與發(fā)展。與此相適應(yīng),通過對企業(yè)會計(jì)制度進(jìn)行全面修訂,在這一時(shí)期我國按照計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制的要求,對“文化大革命”期間遭受嚴(yán)重破壞的會計(jì)制度,進(jìn)行了恢復(fù)和重建;在重建過程中,對企業(yè)會計(jì)制度進(jìn)行了修訂與完善,基本建立了與社會主義計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制要求相適應(yīng)的企業(yè)會計(jì)制度體系。以城市為重點(diǎn)的經(jīng)濟(jì)體制改革全面展開以后,我國制定實(shí)施了《折舊條例》、《成本管理?xiàng)l例》、《成本核算辦法》等,以規(guī)范企業(yè)固定資產(chǎn)折舊行為、成本管理和核算行為。通過這些法規(guī)的實(shí)施,有力地促進(jìn)了企業(yè)經(jīng)營管理的加強(qiáng),經(jīng)濟(jì)效益的提高。這一企業(yè)會計(jì)制度體系,對于加強(qiáng)國民經(jīng)濟(jì)計(jì)劃管理,促進(jìn)企業(yè)提高勞動(dòng)生產(chǎn)率,降低人、財(cái)、物消耗,降低成本水平,乃至于社會經(jīng)濟(jì)效益的提高發(fā)揮了積極的作用。

自20世紀(jì)80年代起,招商引資,外國資本不斷進(jìn)入我國,我國在接受外國資本投入時(shí)也有義務(wù)為外國投資者和債權(quán)人提供可理解,有用的會計(jì)信息。為此,我國于1985年適時(shí)制定并發(fā)布了《中外合資經(jīng)營企業(yè)會計(jì)制度》,以滿足外國投資者、債權(quán)人對會計(jì)信息的需求,并在1992年發(fā)布了《外商投資企業(yè)會計(jì)制度》。

總之,這一過程的企業(yè)會計(jì)制度建設(shè),是我國企業(yè)會計(jì)制度建設(shè)的一個(gè)極為重要的歷史時(shí)期,是計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下企業(yè)會計(jì)制度日臻完善的時(shí)期,形成了我國獨(dú)具特色的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下的企業(yè)會計(jì)制度體系。在這一時(shí)期,對于市場經(jīng)濟(jì)下的企業(yè)會計(jì)制度也進(jìn)行了一定的積極探索,為市場經(jīng)濟(jì)體制下企業(yè)會計(jì)制度的全面改革提供了有益的嘗試。

二、適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制改革而推行的企業(yè)會計(jì)制度改革

進(jìn)入20世紀(jì)90年代,整個(gè)世界發(fā)生了巨大的變化,同時(shí),我國改革開放和社會主義現(xiàn)代化建設(shè)更加蓬勃深入發(fā)展,我國社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生了深刻的變化。最突出、最具代表性的變化是:社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制正在逐步完善。我國在大力發(fā)展社會主義市場經(jīng)濟(jì)的進(jìn)程中,一方面為鼓勵(lì)企業(yè)發(fā)展頒布了若干法規(guī),為其提供公平的競爭機(jī)會;另一方面也將企業(yè)推向市場,給企業(yè)以壓力和動(dòng)力,迫使經(jīng)營者必須具有敏銳的經(jīng)濟(jì)頭腦和高水平的管理能力,掌握市場需求、發(fā)展趨勢,使企業(yè)在市場競爭中求生存、求發(fā)展。中國的資本市場開始起步,隨著上海證券交易所和深圳證券交易所的創(chuàng)立。資本市場參與者開始關(guān)注中國的資本市場,會計(jì)信息不只是少部分人(或部門)使用。資本市場的眾多參與者開始重視和使用會計(jì)信息。為了適應(yīng)會計(jì)信息使用者多元化的需求,滿足資本市場對信息有用性的渴望,我國適時(shí)制定發(fā)布和實(shí)施了《股份制試點(diǎn)企業(yè)會計(jì)制度》。

隨著市場經(jīng)濟(jì)的建立與發(fā)展,企業(yè)投資主體的多元化,投資者要求資本保全的呼聲越來越高;同時(shí),為了向社會公眾(包括外國投資者和債權(quán)人)提供可理解的通用會計(jì)信息,轉(zhuǎn)變企業(yè)會計(jì)核算模式,滿足不同信息需求者對會計(jì)信息的要求,成為會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)制定需要解決的問題。為此,我國于1993年進(jìn)行了大規(guī)模的會計(jì)制度改革,企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則(基本準(zhǔn)則)和企業(yè)會計(jì)制度(13個(gè)行業(yè)會計(jì)制度)發(fā)布并實(shí)施,奠定了會計(jì)信息向市場化需求的方向發(fā)展的基礎(chǔ)。 《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》以及13個(gè)行業(yè)會計(jì)制度的制定實(shí)施等,使我國初步建立起了與社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制相適應(yīng)的企業(yè)會計(jì)制度體系,促進(jìn)了經(jīng)濟(jì)體制改革的進(jìn)一步深化,促進(jìn)了社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的確立與進(jìn)一步完善。由于在企業(yè)會計(jì)制度的建設(shè)中,大膽地借鑒國際通用的會計(jì)處理方法和會計(jì)報(bào)表體系,使我國會計(jì)制度逐步實(shí)現(xiàn)了與國際會計(jì)慣例的接軌,被國際會計(jì)界所認(rèn)可和接受。這對于促進(jìn)我國進(jìn)一步對外開放,促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)國際化發(fā)揮了積極的作用。

三、順應(yīng)社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展,借鑒國際會計(jì)慣例,逐步實(shí)現(xiàn)會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的國際趨同

20世紀(jì)90年代后期,隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的初步確立、資本市場的發(fā)展,適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)制度改革的進(jìn)程,我國加快了會計(jì)制度國際化的進(jìn)程,制定發(fā)布了《現(xiàn)金流量表》等一系列具體會計(jì)準(zhǔn)則,發(fā)布實(shí)施了《股份有限公司會計(jì)制度》,以規(guī)范公司企業(yè)的會計(jì)核算行為,以適應(yīng)我國企業(yè)參與國際經(jīng)濟(jì)大循環(huán)的需要。

隨著中國資本市場的發(fā)展,信息透明度提到了議事日程,要求上市公司要提高會計(jì)信息透明度、提升會計(jì)信息有用性,日益成為資本市場監(jiān)管者,投資者迫切需要解決的問題。為此,我國將滿足資本市場信息使用者對會計(jì)信息的需要,作為制定會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的主要目標(biāo)。1997年發(fā)布了第一個(gè)具體會計(jì)準(zhǔn)則,《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》,以及1998年發(fā)布并實(shí)施了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——收入》等7項(xiàng)具體會計(jì)準(zhǔn)則。

中國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和資本市場的進(jìn)一步完善,要求有限的社會資源向優(yōu)化的企業(yè)流動(dòng),利用會計(jì)信息達(dá)到社會資源的合理配置是社會各界共同的希望,由此會計(jì)信息的真實(shí)性日益引起人們的關(guān)注,眾多的會計(jì)信息使用者要求提升會計(jì)信息可靠性的呼聲越來越高。上市公司利用會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)制造虛假休息的事件多次發(fā)生, 1999年重新修訂的《會計(jì)法》,要求會計(jì)資料真實(shí)、完整,同時(shí)確立了公司,企業(yè)會計(jì)核算的原則;2000年國務(wù)院發(fā)布的《企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告條例》,對會計(jì)要素重新進(jìn)行了定義,以符合會計(jì)要素的質(zhì)量特征。

2001年,中國加入WTO,標(biāo)志著中國的對外開放進(jìn)入了一個(gè)新階段,中國將在更大范圍和更深程度上參與國際合作。立足中國會計(jì)改革的實(shí)際情況,放眼國際會計(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展的美好前景,中會計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)一步與國際會計(jì)準(zhǔn)則相協(xié)調(diào),有利于境外投資者更好地了解中國企業(yè)真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績。2000年12月28日發(fā)布了《企業(yè)會計(jì)制度》,并要求股份有限公司于2001年1月1日起實(shí)施;2001年修訂了債務(wù)重組、非貨幣性交易等會計(jì)準(zhǔn)則?！镀髽I(yè)會計(jì)制度》引入了實(shí)質(zhì)重于形式的原則、資產(chǎn)減值的概念,修訂后的債務(wù)重組,非貨幣性交易更多地考慮了會計(jì)信息的可靠性。其后,2000年和2001年又陸續(xù)發(fā)布了無形資產(chǎn)、或有事項(xiàng)、借款費(fèi)用、租賃、固定資產(chǎn)、存貨和中期報(bào)告準(zhǔn)則;2001年發(fā)布了《金融企業(yè)會計(jì)制度》、2003年發(fā)布了《證券公司會計(jì)制度——會計(jì)科目和會計(jì)報(bào)表》,2004年發(fā)布了《小企業(yè)會計(jì)制度》,在這期間又發(fā)布了一系列專業(yè)核算辦法。這些標(biāo)準(zhǔn)都體現(xiàn)了高度穩(wěn)健的會計(jì)政策,如計(jì)提八項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、待處理財(cái)產(chǎn)損失不掛賬、嚴(yán)格資本化、在債務(wù)重組和非貨幣性交易核算時(shí)按賬面價(jià)值反映,不形成利潤等等,其目的就是增強(qiáng)我國企業(yè)的長期發(fā)展后勁,提高我國企業(yè)的國際競爭能力。這些會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的建立,為提升會計(jì)信息質(zhì)量,加強(qiáng)會計(jì)信息的可靠性,滿足眾多會計(jì)信息使用者對會計(jì)信息有用性的需求奠定了基礎(chǔ)。

當(dāng)今,經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)入了一個(gè)新的發(fā)展時(shí)期,我國市場經(jīng)濟(jì)又進(jìn)入了一個(gè)新的發(fā)展階段,2006年2月15日,財(cái)政部發(fā)布了新的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則。新的會計(jì)準(zhǔn)則包括一項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則,新準(zhǔn)則于2007年1月1日起首先在上市公司中執(zhí)行,其他企業(yè)鼓勵(lì)執(zhí)行。

此次新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的頒布實(shí)施一方面是適應(yīng)企業(yè)自身經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要,另一方面也是對中國加入WTO,會計(jì)準(zhǔn)則全球化趨同趨勢的必然選擇。這套標(biāo)準(zhǔn)體系與中國國情相適應(yīng)同時(shí)又充分與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的、涵蓋各類企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、獨(dú)立實(shí)施的會計(jì)準(zhǔn)則體系。可以說,這套會計(jì)準(zhǔn)則體系的實(shí)施,是適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)程的需要、是完善市場經(jīng)濟(jì)體制的需要、是維護(hù)社會公眾利益的需要、是加強(qiáng)政府對市場監(jiān)管的需要、是提高我國對外開放水平的需要、是推進(jìn)我國會計(jì)國際化的需要。這套會計(jì)準(zhǔn)則體系的實(shí)施,企業(yè)會計(jì)信息的質(zhì)量和透明度可望得到進(jìn)一步提高,企業(yè)會計(jì)信息在國際范圍內(nèi)交流、使用、判斷和評價(jià)的基礎(chǔ)和平臺將得以建立并不斷完善,從而更好地滿足投資者、債權(quán)人和其他利益關(guān)系人等有關(guān)方面對會計(jì)信息的需求,進(jìn)一步規(guī)范企業(yè)會計(jì)行為和會計(jì)秩序,有力維護(hù)公眾利益。

縱觀1978年黨的十一屆三中全會開始到今天,我國的經(jīng)濟(jì)體制從高度集中的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)到有計(jì)劃的商品經(jīng)濟(jì)、計(jì)劃經(jīng)濟(jì)為主市場經(jīng)濟(jì)為輔、計(jì)劃經(jīng)濟(jì)與市場經(jīng)濟(jì)相結(jié)合、直至實(shí)行社會主義市場經(jīng)濟(jì),基本完成了從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向社會主義市場經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)換;從閉關(guān)鎖國到加入世界貿(mào)易組織、全面開放。與此相適應(yīng),會計(jì)改革也緊密結(jié)合經(jīng)濟(jì)體制的轉(zhuǎn)換穩(wěn)步推進(jìn)。30年來,初步建立了與社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制相適應(yīng)并與國際會計(jì)慣例相協(xié)調(diào)的會計(jì)模式?，F(xiàn)在我們可以自豪地說,中國的會計(jì)改革已經(jīng)完成了從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場經(jīng)濟(jì)會計(jì)模式的轉(zhuǎn)換,順時(shí)應(yīng)勢、實(shí)現(xiàn)了企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則創(chuàng)新趨同,取得了舉世矚目的偉大成就。