[摘要] 關聯(lián)方交易已滲透到市場交易的每個領域，由于關聯(lián)方交易的多樣性和復雜性，以及關聯(lián)方串謀的方便，有些上市公司利用關聯(lián)方交易粉飾報表。因此，我們有必要深入了解關聯(lián)方交易及其審計。本文在對于關聯(lián)方交易及其審計策略的介紹的基礎上，提出規(guī)范關聯(lián)方交易的措施。

[關鍵詞] 關聯(lián)方交易 審計 防治措施

隨著我國經(jīng)濟改革的深入開發(fā)，市場化程度的不斷提高，各類企業(yè)組建了紛繁復雜的關聯(lián)方關系。誠然，關聯(lián)方交易有利于企業(yè)健康重組，促進資源有效整合，在提高企業(yè)價值過程中起到了不可磨滅的作用。然而，有些上市公司卻利用關聯(lián)方交易方式的多樣性和復雜性，以及關聯(lián)方之間串謀的方便，進行非公平交易，以粉飾企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果。因此，我們有必要深入研究關聯(lián)方及其交易，以實施有效的審計，避免審計失敗而帶來的審計風險。

一、關聯(lián)方交易的動機和目的

1.操縱利潤。關聯(lián)企業(yè)之間通過轉(zhuǎn)移定價等方式實現(xiàn)利潤的轉(zhuǎn)移，與達到粉飾業(yè)績和降低稅負的意圖。

2.節(jié)約交易費用。關聯(lián)交易作為一種特定的交易，在關聯(lián)企業(yè)間進行，方式與過程往往簡單直接，相應的交易費用可以明顯節(jié)約，大大低于一般的市場交易費用。

3.轉(zhuǎn)移資金。在外匯管理的國家，一些跨國公司往往通過轉(zhuǎn)移定價等方式在關聯(lián)方之間進行交易，從而實現(xiàn)資金的轉(zhuǎn)移。

4.將企業(yè)資產(chǎn)和利潤轉(zhuǎn)移到主要投資者、關鍵管理人員及其家屬所控制或有重大影響的企業(yè)，從而達到為少數(shù)人牟利的目的。

二、關聯(lián)方交易的審計

1.審查是否存在關聯(lián)方交易。注冊會計師在審查關聯(lián)方交易時，可采取以下程序:(1)查閱證監(jiān)會和有關管理部門對關聯(lián)方交易披露的檔案資料;(2)評價被審單位確認的關聯(lián)方交易，判斷是否存在虛假的關聯(lián)方交易;(3)函證被審單位的關聯(lián)方或關聯(lián)方的注冊會計師，以確定其關聯(lián)方交易的存在;(4)審查商品、機器設備或建筑物等購銷的會計記錄和金額，特別是審計截止日前后發(fā)生的金額較大的交易;(5)審查是否存在關聯(lián)方之間的代理、租賃、資金借貸業(yè)務；是否存在研究項目與開發(fā)項目的轉(zhuǎn)移；是否存在關聯(lián)方之間特許權(quán)的許可協(xié)議；是否存在關聯(lián)方的擔保和托管合同;(6)審查被審單位支付給關鍵管理人員報酬的金額及方式;(7)核對關聯(lián)方之間同一時點的賬戶金額;(8)檢查有關抵押、質(zhì)押物的價值及可轉(zhuǎn)讓性。

2.審查確認關聯(lián)方交易的公平性、合理性及其會計處理的正確性。這一環(huán)節(jié)是關聯(lián)方交易審計的重點，審計的重點為:(1)審計商品及其他資產(chǎn)的購銷業(yè)務，以確定關聯(lián)方之間是否按公平價格作價，相關的原始票據(jù)是否齊全;(2)審查關聯(lián)方間相互提供勞務情況，判斷是否按獨立企業(yè)間的業(yè)務往來收取或支付費用;(3)審查相互間融資活動;(4)審查提供資產(chǎn)使用權(quán)的業(yè)務;(5)審查擔保、抵押業(yè)務;(6)審查開發(fā)項目的轉(zhuǎn)移業(yè)務。

3.審查確認關聯(lián)方交易信息披露的充分性、適當性。注冊會計師在審計關聯(lián)方交易信息披露時應重點注意以下幾點:(1)在關聯(lián)方之間存在控制關系的情況下，應檢查被審單位會計報表附注中是否揭示了以下幾項：企業(yè)所持股份或權(quán)益及其變化；企業(yè)經(jīng)濟類型或性質(zhì)、名稱、法定代理人、注冊地、注冊資產(chǎn)及變化情況；主營業(yè)務等;(2)關聯(lián)方交易發(fā)生時，注意審查報表附注中是否披露了關聯(lián)方交易的性質(zhì)、關聯(lián)方交易類型及交易要素(包括交易的金額或相應比例、未結(jié)算項目的金額及其比例、定價政策等);(3)審查注冊資本、所持股份或權(quán)益的變化過程是否充分披露，即審查報表附注中是否揭示了這些項目的期初數(shù)、本年增減數(shù)和期末數(shù)等;(4)審查被審計單位是否對同類型的關聯(lián)方交易進行合并，合并的披露是否恰當，有無可能對會計報表使用者造成重大誤解;(5)其他應披露事項。

三、防治措施

1.關聯(lián)公司也由國家會計師事務所審計。通常做法是，上市公司的財務報告由具有證券期貨資格的會計師事務所執(zhí)行審計，而對于上市公司的關聯(lián)公司財務報告由哪家會計師事務所審核，則沒有規(guī)定。通過第三方購銷產(chǎn)生的關聯(lián)交易，由于存貨的最終流向是關聯(lián)公司，可考慮上市公司的關聯(lián)公司報表也由執(zhí)行上市公司審計的同一家會計師事務所的不同注冊會計師執(zhí)行審計，并就上市公司本期向第三方銷售的商品數(shù)量、價格與關聯(lián)公司本期從第三方購進的同種商品的數(shù)量、價格做對比，并出具專項審計報告。這樣做的原因主要是為了遏止上市公司與關聯(lián)方之間的一種虛假交易，因為如果不是由同一家會計師事務所的注冊會計師審核交易資產(chǎn)的狀況，就無法揭示交易是否真實。

2.增加“特別風險提示”，強化信息披露機制。對于報告期內(nèi)上市公司與關聯(lián)方之間重大的關聯(lián)交易，上市公司董事會應在年度報告顯著位置做出“特別風險提示”，以利投資者對公司因關聯(lián)交易所產(chǎn)生的財務狀況、經(jīng)營成果做出分析判斷。同時在以后的年度報告中，公司管理當局及注冊會計師應將以前年度形成的關聯(lián)交易的現(xiàn)在狀況出具專項說明和審核報告。

3.必須研究和學習國際會計準則，以及世界上主要國家的會計準則對關聯(lián)交易披露的要求。關聯(lián)交易的披露國際上有兩種方法：一是在會計報表附注中作相關披露，二是對某些重大項目的金額在會計報表中披露，其他事項在會計報表附注中披露?！秶H會計準則5——財務報表應提供的資料》中要求在資產(chǎn)負債表中單獨披露應收聯(lián)營公司和股東的款項、應付聯(lián)營公司和董事的款項，以及對聯(lián)營公司投資等。以上做法值得我們?nèi)W習借鑒，完善關聯(lián)交易的披露方法。

4.建立嚴格的監(jiān)督和懲罰機制。如果發(fā)現(xiàn)上市公司與關聯(lián)方之間通過關聯(lián)交易制造了虛假或顯失公允的利潤，立即永遠取消上市公司配股和增發(fā)資格，同時對上市公司管理層進行嚴格處罰。如果中介機構(gòu)因其不作為或其他執(zhí)業(yè)原因，就上市公司的關聯(lián)交易發(fā)表不適當?shù)囊庖姷?，也要進行處罰。

參考文獻：

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