[摘 要] 2006年是審計(jì)準(zhǔn)則體系實(shí)施的第一年，上市公司仍按舊會計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會計(jì)制度編制2006年年報(bào)，但注冊會計(jì)師依據(jù)新審計(jì)準(zhǔn)則對其報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，使得2006年的年報(bào)審計(jì)變得與往年有所不同。在這種情形下，我國上市公司的非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見中的會計(jì)問題又是怎樣一種狀況，這就是本文探討的問題。

[關(guān)鍵詞] 非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見 審計(jì)準(zhǔn)則 會計(jì)準(zhǔn)則

滬市公布的2006年年度報(bào)告中，有78家公司被注冊會計(jì)師出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計(jì)報(bào)告(以下簡稱非標(biāo)準(zhǔn)意見），非標(biāo)準(zhǔn)意見所占的比例為9.20%。本文擬通過分析2006年非標(biāo)準(zhǔn)意見中涉及的會計(jì)問題，揭示目前會計(jì)準(zhǔn)則、會計(jì)制度執(zhí)行中存在的問題。

一、與長期股權(quán)投資有關(guān)的問題

因長期股權(quán)投資的確認(rèn)和計(jì)量很復(fù)雜，使得長期股權(quán)投資歷來就是事故的多發(fā)地。

案例：楊凌秦豐股份有限公司截止2006年末，對西安凱爾生物醫(yī)學(xué)工程有限公司投資余額為3，732，429.63元、對楊凌秦豐肉類食品有限公司投資余額為9，000，000.00元、對北京秦豐雄特奶牛發(fā)展有限公司投資余額為12，006，858.28元、對北京曼德琳精美食品公司投資余額為6，526，323.40元，注冊會計(jì)師無法對上述四家被投資單位實(shí)施審計(jì)程序，以獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，因此無法判斷西安凱爾生物醫(yī)學(xué)工程有限公司連續(xù)三年無經(jīng)營業(yè)務(wù)、楊凌秦豐肉類食品有限公司長期處在籌建期、北京秦豐雄特奶牛發(fā)展有限公司和北京曼德琳精美食品公司經(jīng)營虧損對該公司上述投資余額共計(jì)31，265，611.31元是否將會發(fā)生減值。

我們認(rèn)為，根據(jù)會計(jì)準(zhǔn)則，被投資單位發(fā)生以下情形時(shí)應(yīng)該計(jì)提長期投資減值準(zhǔn)備：

（1)有證據(jù)表明被投資單位已經(jīng)停產(chǎn)(非季節(jié)性），近期無法恢復(fù)生產(chǎn)；

（2)有證據(jù)表明被投資單位籌建狀態(tài)在可預(yù)期的時(shí)間內(nèi)不能結(jié)束;

（3)有證據(jù)表明被投資單位出現(xiàn)經(jīng)營虧損。

因此，該公司應(yīng)該根據(jù)被投資單位的情形相應(yīng)的計(jì)提投資減值準(zhǔn)備。

二、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提依據(jù)不充分

資產(chǎn)減值準(zhǔn)備準(zhǔn)則是新會計(jì)準(zhǔn)則中調(diào)整較大的，因此在2006年年報(bào)審計(jì)中體現(xiàn)的尤為明顯。

案例:截止2006年12月31日，華通天香集團(tuán)應(yīng)收款項(xiàng)及預(yù)付賬款賬面余額40，550.94萬元，已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備25，870.69萬元，注冊會計(jì)師獲得的審計(jì)證據(jù)無法判斷對大額債權(quán)的可收回性以及其所提取的壞賬是否充分恰當(dāng)，使得注冊會計(jì)師難以對大額資金往來事項(xiàng)的性質(zhì)、內(nèi)容、實(shí)際債務(wù)人等對公司財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響作出專業(yè)判斷，導(dǎo)致出具保留意見的審計(jì)報(bào)告。

我們認(rèn)為，根據(jù)會計(jì)準(zhǔn)則，企業(yè)對往來賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，應(yīng)該有充分的依據(jù)，從而真實(shí)正確的反映資產(chǎn)的狀況。因此，被審計(jì)單位應(yīng)該配合注冊會計(jì)師的工作，積極充分的提供計(jì)提減值準(zhǔn)備的依據(jù)。

三、關(guān)聯(lián)交易

案例:黃海股份公司對2006年比較會計(jì)期間委托加工材料賬面反映的已被青島黃海橡膠集團(tuán)有限責(zé)任公司(以下簡稱“黃海集團(tuán)”)使用的材料25，658.41萬元分別在2005年、2006年對黃海集團(tuán)銷售并進(jìn)行賬務(wù)處理，注冊會計(jì)師對其合理性未獲得充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

截止2006年12月31日，黃海股份委托關(guān)聯(lián)單位青島密煉膠有限責(zé)任公司加工的材料賬面金額9，607.84萬元，青島密煉膠有限責(zé)任公司提供的盤點(diǎn)表及相關(guān)資料反映其實(shí)物結(jié)存金額為2，596.82萬元。受審計(jì)范圍限制，注冊會計(jì)師無法判斷該事項(xiàng)對黃海股份的影響。

我們認(rèn)為，關(guān)聯(lián)交易最近幾年越來越引起注冊會計(jì)師的關(guān)注，對關(guān)聯(lián)交易的審計(jì)也嚴(yán)格起來，因此，被審計(jì)單位應(yīng)在公允上多做工作，使得交易變得公平合理。

四、前期會計(jì)差錯(cuò)的更正

案例:柳州兩面針股份有限公司的財(cái)務(wù)報(bào)表對以前年度虛增主營業(yè)務(wù)利潤和廣告費(fèi)用掛賬等重大會計(jì)差錯(cuò)進(jìn)行了更正，以下為更正的內(nèi)容：

1.公司在2003年度虛計(jì)銷售利潤64，678，521.14元，因多計(jì)繳增值稅銷項(xiàng)稅額造成損失17，392，983.92元，2005 年度比較財(cái)務(wù)報(bào)表追溯調(diào)整減少了2005年度年初未分配利潤82，071，505.06元。

2.公司至2005年度末累計(jì)掛賬廣告費(fèi)支出183，265，248.60元，其中 2005年度新增掛賬金額44，684，400.69元。這部分掛賬費(fèi)用對應(yīng)的廣告服務(wù)已經(jīng)提供，費(fèi)用已實(shí)際支付，沒有證據(jù)表明其是為以后年度的廣告服務(wù)預(yù)付的款項(xiàng)。

公司對該項(xiàng)差錯(cuò)進(jìn)行了更正:將2005年年初的掛賬金額138，580，847.91元調(diào)減2005年度年初未分配利潤，2005年新增掛賬金額44，684，400.69元調(diào)整計(jì)入 2005年度營業(yè)費(fèi)用，并將原計(jì)提的盈余公積 907，907.87元予以沖回以上調(diào)整減少2005年年初未分配利潤220，652，352.97元和2005年度當(dāng)期凈利潤44，684，400.69元，共計(jì)影響減少2005年年末留存收益265，336，753.66元。中國證監(jiān)會目前正在對上述事項(xiàng)進(jìn)行立案調(diào)查。

我們認(rèn)為，上市公司對會計(jì)利潤的操縱，主要表現(xiàn)在看似錯(cuò)誤的運(yùn)用會計(jì)政策或會計(jì)估計(jì)和進(jìn)行會計(jì)舞弊。對公司治理層而言，應(yīng)杜絕此類問題，使公司在長期的發(fā)展中獲得利益，而不是只顧眼前的短期收益。

五、關(guān)于資本公積核算的問題

案例:上海華源企業(yè)發(fā)展股份有限公司在報(bào)告期內(nèi)，就職工身份置換費(fèi)用，其控股子公司浙江華源蘭寶有限公司核減資本公積7，382.73萬元，該身份置換事項(xiàng)發(fā)生在該公司進(jìn)入華源企業(yè)發(fā)展股份有限公司之前，其子公司直接核減資本公積。

我們認(rèn)為，因職工安置費(fèi)用發(fā)生在母公司合并子公司之前，根據(jù)會計(jì)準(zhǔn)則，若安置費(fèi)用金額事先可以預(yù)計(jì)，計(jì)入“預(yù)計(jì)負(fù)債”科目比較恰當(dāng)，因?yàn)檫@已經(jīng)形成了公司的一項(xiàng)現(xiàn)實(shí)義務(wù)。若在負(fù)擔(dān)的金額無法確定的情況下，在安置費(fèi)用發(fā)生時(shí)計(jì)入“營業(yè)外支出”比較合理，因?yàn)檫@已經(jīng)成為了合并公司的或有事項(xiàng)。

參考文獻(xiàn):

[1]http://www.cninfo.com.cn

[2]《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》，中華人民共和國財(cái)政部制定，經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006年