[摘 要] 本文主要介紹了編制合并會計報表的原則、編制會計報表時需要注意的問題以及內部債權債務、內部存貨交易、內部固定資產交易的會計處理方法。

[關鍵詞] 合并會計報表 抵消分錄 未實現利潤

合并會計報表是由企業(yè)集團母公司根據納入合并范圍的成員企業(yè)的個別會計報表編制的綜合反映集團整體的財務狀況、經營成果和現金流量情況的會計報表。合并會計報表是學習財務會計的難點之一，本文僅就如何掌握合并會計報表中的抵消與調整分錄談些個人的體會。

一、認真領會合并會計報表的編制原則

合并會計報表不同于個別會計報表，所以合并會計報表的編制除了要遵循個別會計報表編制的一般原則和要求之外，還應當遵循以下原則：

1.以個別會計報表為基礎。一方面，以個別報表為基礎是真實性原則的要求；另一方面，以個別報表為基礎這一原則也解釋了為什么在合并日后的以后各期編制合并會計報表時需要在合并會計報表工作底稿中對“期初未分配利潤”項目進行調整。

2.一體性原則。這一原則決定了在編制合并會計報表時對集團內部交易和事項要予以抵消。合并會計報表時反映企業(yè)集團整體的財務狀況和經營成果的，是一種統計意義上的會計報表。在編制合并會計報表時，應將母公司和納入合并范圍的所有子公司作為整體來看待，視為一個會計實體，母公司和子公司發(fā)生的經營活動都應當從企業(yè)集團這一整體的角度進行考慮。因此，在編制合并會計報表時，對母公司與子公司、子公司互相之間發(fā)生的經濟業(yè)務，都應當視為統一會計實體的內部業(yè)務進行抵消處理。

3.重要性原則。與個別會計報表相比，合并會計報表設計多個法人主題，涉及的經營活動范圍廣泛。作為合并會計報表要綜合反映這一企業(yè)集團的財務狀況，那些項目要合并，那些項目應進行抵消，必然要涉及重要性的判斷和取舍問題。如對企業(yè)集團影響不大的內部交易，可簡化合并手續(xù)，不編制合并分錄而直接合并。如《合并企業(yè)會計報表暫行規(guī)定》中間企業(yè)集團內部企業(yè)把自身的固定資產變賣給集團內另一企業(yè)作為普通商品銷售時，因較少發(fā)生可以不予抵消而直接合并。亦即，根據這一原則，對合并會計報表項目可進行適當的取舍，對集團內部交易或事項可根據需要決定是否全部予以抵消。

二、編制合并會計報表抵消與調整分錄中需注意的問題(事項）

抵消與調整分錄是編制合并報表工作底稿的核心，但抵消與調整分錄并不是會計分錄，因此在學習中要注意把問題:

1.合并抵消分錄抵消的是會計報表(資產負債表、利潤表、利潤分配表、現金流量表)的項目，而不是會計科目。

2.合并抵消分錄的作用是抵消原項目，因而其借貸方向原會計分錄是相反的。

3．合并抵消與調整分錄只在報表合并時使用，不計入任何公司的賬冊，其作用只是消除各公司在法律上的獨立性，反映集團公司在同一管理集團控制之下的財務狀況和經營成果。母子公司各自的賬冊及其所產生的財務報表不受合并報表的影響，仍保持各自法律上和財務上的獨立性。因而在連續(xù)編制合并會計報表時都要重新考慮。

4.相關業(yè)務事項需連續(xù)合并抵消。如“固定資產原價”的抵消應同時抵消其多提的“累計折舊”。

5.內部交易事項延續(xù)至后期的，應延續(xù)抵消。由于資產負債表各項目為賬戶余額數，可延續(xù)至后期以原項目抵消；而損益表及利潤表的項目為賬戶發(fā)生額數，年末已全部結轉至“利潤分配——未分配利潤”，次年延續(xù)抵消項目均相應轉為“年初未分配利潤”的貸方或借方。

三、合并會計報表抵消與調整分錄的會計處理方法

1.內部債權債務的抵消分錄。

2.內部存貨交易的抵消分錄。順銷時其基本業(yè)務類型有以下幾種:

對內部存貨交易損益是否抵消，如何抵消，取決于內部交易的實現與否。

3.內部固定資產交易有關的抵消分錄

這里主要是指銷貨方將產品售給購貨方，購貨方將其作為固定資產使用。

對內部交易固定資產的合并處理，關鍵在于對合并編報時點上凈未實現內部銷售利潤的把握，隨著固定資產逐年計提折舊，內部交易計入的初始未實現內部銷售利潤通過折舊費用逐步實現。因此凈未實現內部銷售利潤有一個動態(tài)變化過程，不僅其數量發(fā)售變化，而且所影響的科目也在變化。固定資產尚在使用的期間，凈未實現內部銷售利潤隱含在固定資產凈值中，而在固定資產清理當期，則體現在清理損益。如果固定資產已經提完折舊仍超期服役，則凈未實現內部銷售利潤已經全部實現。

參考文獻：

劉永澤 傅 榮:高級財務會計.東北財經大學出版社，2004年7月P42～47