[摘要] 3C框架一個(gè)理論創(chuàng)新，針對(duì)我國(guó)企業(yè)當(dāng)前的制造成本控制的現(xiàn)狀結(jié)合3C框架理論，本文提出了利用3C框架理論，完善企業(yè)外部環(huán)境控制及完善企業(yè)內(nèi)部制造成本控制的一些思路。

[關(guān)鍵詞] 3C框架 制造成本控制

2006年3月3日，在“全面控制與風(fēng)險(xiǎn)管理高層論壇”上，中天恒會(huì)計(jì)師事務(wù)所推出了一種全新的“中國(guó)式全面控制框架”（即Chinese Complete Control，簡(jiǎn)稱3C框架），引起了與會(huì)計(jì)界的高度關(guān)注。

所謂3C框架，就是既符合中國(guó)國(guó)情，又符合中國(guó)企事業(yè)單位實(shí)際情況，從公司治理、戰(zhàn)略管理的高度，以風(fēng)險(xiǎn)管理為導(dǎo)向，對(duì)企事業(yè)單位實(shí)行全過程、全方位、全員的控制。也就是要堅(jiān)持“立足國(guó)情、借鑒國(guó)際、有取有舍、為我所有”的原則。全面控制，是全過程、全方位和全員的控制，包括人、財(cái)、物三維之間的“無縫”整合。從范圍看應(yīng)當(dāng)包括外部控制和內(nèi)部控制，突破了以往的思維定勢(shì)。它是由中國(guó)式概念、目標(biāo)、內(nèi)容、方法、標(biāo)準(zhǔn)、指標(biāo)等構(gòu)成的一個(gè)有機(jī)整體，其內(nèi)在的邏輯關(guān)系：戰(zhàn)略—目標(biāo)—風(fēng)險(xiǎn)—控制，不拘泥于某一種固定模式，永遠(yuǎn)是多模式并存，適應(yīng)企業(yè)控制需要的模式就是最好的全面控制模式。其實(shí)質(zhì)是以風(fēng)險(xiǎn)管理為導(dǎo)向的控制，是持續(xù)的動(dòng)態(tài)監(jiān)控。

3C框架的提出對(duì)促進(jìn)我國(guó)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理水平的提高和社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展具有不可估量的價(jià)值，為了盡快將理論應(yīng)用于實(shí)踐，本文進(jìn)行了3C框架下制造成本控制的研究。

目標(biāo)成本，是指在一定時(shí)期內(nèi)生產(chǎn)產(chǎn)品的成本應(yīng)達(dá)到的標(biāo)準(zhǔn)。目標(biāo)成本控制是根據(jù)成本計(jì)劃所確定的目標(biāo)，以及成本核算提供的實(shí)際數(shù)據(jù)資料，對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中所發(fā)生的各項(xiàng)資源的耗費(fèi)進(jìn)行監(jiān)督，并采取相應(yīng)措施，對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程進(jìn)行指導(dǎo)、調(diào)節(jié)和限制的標(biāo)準(zhǔn)，使產(chǎn)品成本被控制在預(yù)定的目標(biāo)成本之內(nèi)。根據(jù)3C框架理論，對(duì)于制造成本的控制應(yīng)該從企業(yè)外部環(huán)境和企業(yè)內(nèi)部?jī)蓚€(gè)方面來實(shí)現(xiàn)。

一、完善企業(yè)外部環(huán)境的控制

社會(huì)和政府都應(yīng)該發(fā)揮一定的作用，主要是政府，應(yīng)根據(jù)中國(guó)的實(shí)際情況，明確國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)戰(zhàn)略，制定長(zhǎng)期和短期的各種經(jīng)濟(jì)發(fā)展目標(biāo)，評(píng)估我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的各種風(fēng)險(xiǎn)，完善經(jīng)濟(jì)管理體制，營(yíng)造良好的社會(huì)環(huán)境，實(shí)現(xiàn)對(duì)企業(yè)外部環(huán)境的控制，也必須建立健全相應(yīng)的控制規(guī)范和控制機(jī)制，以影響企業(yè)的外部環(huán)境并推動(dòng)企業(yè)的內(nèi)部控制。

1.政府制定有關(guān)產(chǎn)品成本確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)，以及出臺(tái)對(duì)于企業(yè)生產(chǎn)過程控制的一些規(guī)定，并保證有關(guān)規(guī)定的持續(xù)有效性，起一個(gè)有效的指導(dǎo)作用。

2.規(guī)范市場(chǎng)秩序，保證市場(chǎng)交易的真實(shí)性和競(jìng)爭(zhēng)性，嚴(yán)厲打擊假冒偽劣的商品，以及坑蒙拐騙的行為，嚴(yán)懲內(nèi)幕交易，從而保證了企業(yè)采購(gòu)的材料的質(zhì)優(yōu)價(jià)廉。

3.加強(qiáng)社會(huì)教育程度，提高人民的文化和道德素質(zhì)，促進(jìn)并維持社會(huì)民眾對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活的高度關(guān)注與監(jiān)督，建立和諧社會(huì)，保證了企業(yè)負(fù)責(zé)任、高水平合格員工的來源。

4.加強(qiáng)社會(huì)信息化建設(shè)，大力提高電信企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)強(qiáng)度，保證一般企業(yè)信息化成本的降低，利用網(wǎng)絡(luò)化保證各種商品和供求的透明度，促進(jìn)社會(huì)交易效率。

5.加強(qiáng)外部審計(jì)建設(shè)，保證政府審計(jì)與民間審計(jì)的深入與透明，保證審計(jì)人員的盡心盡責(zé)，保證結(jié)果的真實(shí)可靠。

二、完善企業(yè)內(nèi)部制造成本的控制

企業(yè)根據(jù)企業(yè)自身的情況，制訂有關(guān)企業(yè)發(fā)展的戰(zhàn)略，并進(jìn)行相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)，從保證目標(biāo)成本的實(shí)現(xiàn)。

1.在產(chǎn)品設(shè)計(jì)階段，將成本控制作為重中之重

產(chǎn)品成本的70%左右通常是在設(shè)計(jì)階段就可以確定，產(chǎn)品設(shè)計(jì)成本的控制是成本控制的首要環(huán)節(jié)，是成本控制的重中之重。設(shè)計(jì)階段的成本控制就是運(yùn)用價(jià)值工程分析等技術(shù)對(duì)產(chǎn)品的功能需求、設(shè)計(jì)和定型、設(shè)備和材料的選用等進(jìn)行技術(shù)經(jīng)濟(jì)分析和成本功能分析，選出最佳方案，其重點(diǎn)是首先做好市場(chǎng)調(diào)研，掌握第一手的資料，明確新開發(fā)產(chǎn)品的價(jià)格底線并據(jù)此制訂出合理的消耗定額和目標(biāo)成本，力求設(shè)計(jì)方案能真正做到完美無缺，以最少的人力、物力和財(cái)力達(dá)到規(guī)定的最佳設(shè)計(jì)要求。每個(gè)設(shè)計(jì)方案完成后都要進(jìn)行成本論證，將產(chǎn)品構(gòu)成材料的各種替代品進(jìn)行比較，將可能的設(shè)計(jì)方案進(jìn)行比較和改進(jìn)，盡量將成本控制在目標(biāo)成本之下。在產(chǎn)品投產(chǎn)以后仍應(yīng)該注意新的材料的優(yōu)質(zhì)或等質(zhì)的替代材料的出現(xiàn)和及時(shí)應(yīng)用，保持其前瞻性與持續(xù)性、動(dòng)態(tài)性。

2.在材料采購(gòu)階段，控制材料的采購(gòu)成本

生產(chǎn)企業(yè)的成本的構(gòu)成要素中，直接材料通常占到50%～70%，抓好材料采購(gòu)的控制，成為成本管理的關(guān)鍵。采購(gòu)成本一般占產(chǎn)品總成本的主體地位，隨著企業(yè)規(guī)模的擴(kuò)大、供應(yīng)鏈的發(fā)展與外包的深入，這一比重還將上升。據(jù)有關(guān)專家統(tǒng)計(jì)表明，采購(gòu)環(huán)節(jié)每節(jié)約1%，企業(yè)利潤(rùn)將增加5%～10%，采購(gòu)環(huán)節(jié)成本管理的好壞，已成為企業(yè)降低成本，提升運(yùn)營(yíng)效益的一個(gè)關(guān)鍵因素。

(1)構(gòu)建采購(gòu)情報(bào)系統(tǒng)。企業(yè)可以建立自己的材料采購(gòu)情報(bào)系統(tǒng)，在網(wǎng)絡(luò)化的今天，首先可以利用各種價(jià)格信息網(wǎng)和商品信息網(wǎng)，收集有關(guān)材料價(jià)格和質(zhì)量方面的信息，尤其是當(dāng)前鋼材和原油價(jià)格猛漲的情況下，有關(guān)企業(yè)尋找質(zhì)優(yōu)價(jià)廉的替代材料及其開發(fā)情況則更是迫在眉睫；其次是建立價(jià)格查詢模塊，通過對(duì)同類產(chǎn)品及材料的價(jià)格走勢(shì)分析，確定產(chǎn)品的價(jià)格上下限，制訂出合理的目標(biāo)成本，并進(jìn)行持續(xù)生產(chǎn)的可行性論證，進(jìn)行動(dòng)態(tài)的管理。

企業(yè)存貨的管理也應(yīng)該實(shí)現(xiàn)電算化，應(yīng)該具備如下功能：實(shí)時(shí)顯示各種材料的入庫(kù)、出庫(kù)、節(jié)余及相關(guān)的責(zé)任人情況，并自動(dòng)警示各種材料的庫(kù)存數(shù)量的超高超低情況;實(shí)時(shí)顯示超長(zhǎng)期未領(lǐng)用的積壓材料的情況；各個(gè)車間的材料申購(gòu)情況（包括材料名稱數(shù)量、規(guī)格、預(yù)計(jì)領(lǐng)用時(shí)間等信息），便于利用規(guī)劃求解等工具進(jìn)行采購(gòu)行為的優(yōu)化組合，降低采購(gòu)成本。

(2)選擇合適的采購(gòu)人員。為了杜絕采購(gòu)回扣現(xiàn)象，維護(hù)企業(yè)利益，選擇忠誠(chéng)、廉潔奉公、盡心盡職、積極進(jìn)取、辦事可靠的采購(gòu)人員是非常重要的，還應(yīng)該具備一定的專業(yè)知識(shí)和能力。平時(shí)要注意持續(xù)的教育與培養(yǎng)，讓成本控制意識(shí)深入人心。

(3)建立良好采購(gòu)的競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制。利用企業(yè)（聯(lián)盟）網(wǎng)站，對(duì)外公開發(fā)布采購(gòu)消息，主動(dòng)發(fā)送有關(guān)信息給相關(guān)的材料供應(yīng)商，采用密封招標(biāo)機(jī)制，爭(zhēng)取最質(zhì)優(yōu)價(jià)廉的材料，并不斷考核供應(yīng)商的表現(xiàn)，給他們?cè)u(píng)級(jí)并有一定的獎(jiǎng)懲措施。在同等條件下，應(yīng)該優(yōu)先考慮原來的、表現(xiàn)優(yōu)秀的供應(yīng)商。內(nèi)部應(yīng)建立一個(gè)專業(yè)的“砍價(jià)小組”，由會(huì)計(jì)、設(shè)計(jì)、生產(chǎn)和紀(jì)律檢查等人員組成，以應(yīng)對(duì)突然發(fā)生的或不重要的采購(gòu)。

(4)建立良好的人員輪換與監(jiān)督機(jī)制。從采購(gòu)及時(shí)性、合格率，采購(gòu)價(jià)格的合理性等方面考核材料采購(gòu)人員的采購(gòu)效果，并適時(shí)進(jìn)行崗位輪換，可以是內(nèi)部的輪換，也可以和其他部門之間的崗位輪換，并對(duì)企業(yè)內(nèi)部采購(gòu)人員進(jìn)行不定期審計(jì)，對(duì)于企業(yè)內(nèi)部人員和部門之間的相互監(jiān)督與提議也應(yīng)該大力鼓勵(lì)。

(5)合理考慮采購(gòu)半徑，壓縮物流成本并節(jié)約運(yùn)輸時(shí)間。

(6)盡量采用有利的賒購(gòu)方式。爭(zhēng)取較長(zhǎng)的信用期間的賒購(gòu)，并盡量在信用期的最后支付欠款，壓縮流動(dòng)資金量，降低資金使用成本，變相降低了采購(gòu)成本。

3.在產(chǎn)品生產(chǎn)階段，加強(qiáng)生產(chǎn)過程中的目標(biāo)成本控制

在進(jìn)行目標(biāo)成本的可行性論證之后，將目標(biāo)成本進(jìn)行分解，落實(shí)到有關(guān)的責(zé)任中心，最終將細(xì)化的責(zé)任落實(shí)到具體的崗位甚至個(gè)人，并不斷進(jìn)行考察和糾正，實(shí)行崗位競(jìng)爭(zhēng)，工資獎(jiǎng)金應(yīng)該和生產(chǎn)的效率、質(zhì)量相結(jié)合，實(shí)現(xiàn)人員配置的最優(yōu)化。

將固定成本進(jìn)行分解，將可控固定成本落實(shí)到有關(guān)的責(zé)任中心和崗位、個(gè)人，其指標(biāo)為前幾期的平均移動(dòng)的發(fā)生額（可以有一定的波動(dòng)范圍）。將變動(dòng)成本分解為直接材料、直接人工、其他各項(xiàng)變動(dòng)費(fèi)用，落實(shí)到具體的操作崗位和人員，節(jié)約有獎(jiǎng)。

鼓勵(lì)工作創(chuàng)新，包括工藝的改進(jìn)建議與試驗(yàn)、操作方法的改進(jìn)等，只要能提高工作的質(zhì)量和效率，或者增進(jìn)產(chǎn)品的功能、或者能夠降低企業(yè)的生產(chǎn)成本就可以，讓目標(biāo)成本控制深入人心。

4.完善內(nèi)部控制體系

內(nèi)部控制應(yīng)該各個(gè)部門協(xié)作，財(cái)務(wù)和審計(jì)部門應(yīng)該重點(diǎn)挑起“內(nèi)部會(huì)計(jì)控制”的重?fù)?dān)，進(jìn)行內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的建設(shè)，根據(jù)3C框架理論，其他部門應(yīng)該主動(dòng)進(jìn)行自我控制和相互監(jiān)督與控制，對(duì)于制造成本的控制，關(guān)鍵還在于多方協(xié)調(diào)，尤其是生產(chǎn)人員的工作責(zé)任心與協(xié)作?，F(xiàn)階段要外部審計(jì)對(duì)全面控制尤其管理控制的可靠性做出保證的要求也是不現(xiàn)實(shí)的，是超出外部審計(jì)人員能力的。

總之，在應(yīng)用3C框架理論對(duì)制造成本控制的過程中，涉及到了管理學(xué)、法學(xué)、人力資源、倫理等多種學(xué)科，是一個(gè)巨大的系統(tǒng)工程，需要全社會(huì)不斷的努力。

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