摘要：高校內(nèi)部審計風險主要包括審計職業(yè)風險和審計工作風險，具有客觀性、普遍性、潛在性等特點，風險形成的因素可以從客觀和主觀兩個視角來分析?？刂聘咝?nèi)部審計風險一般可以采取提高對內(nèi)部審計的認識，健全和完善內(nèi)部審計質(zhì)量控制制度，提高內(nèi)部審計人員素質(zhì)以及建立風險責任制和擴大內(nèi)部審計外部化等途徑來進行。

關鍵詞：內(nèi)部審計審計風險原因控制

中圖分類號：F239，46 文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914(2008)12-181-02

當前，高校處于發(fā)展的一個新時期，為節(jié)約有限的辦學資金，提高資金的利用率，校內(nèi)外對高校內(nèi)部審計的期望越來越高。但隨著高校辦學自主權以及對內(nèi)對外經(jīng)濟交往領域的不斷擴大，高校內(nèi)部審計內(nèi)容越來越復雜，審計責任越來越強，審計風險不可避免地大大增加。為此，分析高校內(nèi)部審計風險的成因，探討控制審計風險的措施，對于高校內(nèi)部審計以及高校自身的健康發(fā)展均具有重要的意義。

一、高校內(nèi)部審計風險的內(nèi)涵

依據(jù)我國《獨立審計具體準則第9號——內(nèi)部控制和審計風險》第3條對審計風險的定義：“審計風險是指會計報表存在重大錯報或漏報，而注冊會計師審計后發(fā)表不恰當審計意見的可能性。審計風險包括固有風險、控制風險和檢查風險?！苯Y(jié)合高校的具體情況，筆者認為高校內(nèi)部審計風險由兩方面風險構成，包括審計職業(yè)風險和審計工作風險。審計職業(yè)風險是指對高校內(nèi)部審計產(chǎn)生不利影響的因素與環(huán)境的總和，也可以稱之為客觀的外部風險。審計工作風險是內(nèi)部審計主體對高校管理活動進行審計時，由于不確定因素的影響或?qū)徲嬋藛T能力所限，做出不恰當?shù)膶徲嬇袛嗷蚴菍Υ嬖诘腻e弊沒有揭示，從而使學校遭受損失的可能性，也可以稱之為主觀的內(nèi)部風險。

高校內(nèi)部審計風險具有一般審計風險的特點，同時也有其自身的特點。

1、高校內(nèi)部審計風險的客觀性。高校內(nèi)部審計風險與一般審計風險同樣具有客觀性。高校內(nèi)部審計風險的客觀性說明，審計風險是客觀存，在，無論審計人員如何努力，都不會將審計風險控制到零的程度。也就是說，審計風險的發(fā)生是必然的，是不可避免的，審計人員不能完全消除工作中的風險。但通過充分的審前精心的準備和審中嚴謹?shù)墓ぷ?，降低其發(fā)生的頻率和減少損失是可以實現(xiàn)的。

2、高校內(nèi)部審計風險的普遍性。高校內(nèi)部審計是在學校統(tǒng)一領導下，圍繞和服務于學校的教學、科研和行政管理工作，實施內(nèi)部經(jīng)濟監(jiān)督、評價的活動。首先，高校內(nèi)部審計的范圍已從單純的財務收支及有關經(jīng)濟活動擴展到固定資產(chǎn)的管理和使用，基建、維修工程項目預決算，對外投資，內(nèi)部控制制度的建立和執(zhí)行，領導干部任期經(jīng)濟責任等。為此，隨著審計范圍的擴大，審計風險也就具有普遍性。其次，高校內(nèi)部審計風險的普遍性還表現(xiàn)在風險存在于所有審計項目和整個審計過程中的每一個環(huán)節(jié)，任何一個環(huán)節(jié)出現(xiàn)失誤都會導致最后的審計結(jié)論與預期出現(xiàn)偏差，形成審計風險。

3、高校內(nèi)部審計風險的潛在性。由于高校一般不直接參與經(jīng)濟活動，因此不會造成直接經(jīng)濟損失。為此，高校內(nèi)部審計風險不一定都會產(chǎn)生嚴重的后果，或?qū)徲嬋藛T構成實質(zhì)性損失，但導致?lián)p失發(fā)生的可能性是存在的，有時甚至影響高校在宏觀方面的生存、發(fā)展。高校內(nèi)部審計風險對高校造成的各種損失不能按照數(shù)學公式精確得出，只能依賴執(zhí)業(yè)判斷。高校內(nèi)部審計風險的這種潛在性是與企業(yè)審計風險等一般審計風險的最大的區(qū)別。

4、高校內(nèi)部審計風險的可控性。雖然審計風險是客觀存在的，并且貫穿于所有審計項目和整個審計過程中的每一個環(huán)節(jié)，一旦發(fā)生將給審計組織和人員以及被審單位造成有形和無形的名譽及經(jīng)濟損失，但是這并不意味著審計人員在審計風險面前無能為力，它是可以被控制的。只要審計人員保持職業(yè)謹慎，運用職業(yè)判斷，對審計風險進行評估，制定并實施合理的審計程序和方法就可以將其降低至可接受的水平。

二、高校內(nèi)部審計風險的成因

高校內(nèi)部審計是一項系統(tǒng)工程，涉及面比較廣，審計內(nèi)容也較復雜，為此，造成審計風險的因素也是多方面?？傮w可以從客觀和主觀兩個視角來分析。

1、高校內(nèi)部審計風險形成的客觀因素。

(1)高校內(nèi)部審計機構獨立性的弱化。我國高校內(nèi)部審計機構的組織形式主要有兩種，一種是單獨設立審計機構，另一種是把審計機構和監(jiān)察、紀檢部門合并在一起。內(nèi)部審計機構是在本單位負責人的領導下開展工作，許多高校負責人既領導財務部門又領導審計部門，在審計過程中也不可避免地受本校利益的限制。因此，內(nèi)部審計的獨立性不如外部審計。就內(nèi)部審計的實質(zhì)而言，審計只是高校管理的手段之一，是服務于高校管理當局的管理工具。因此，高校的內(nèi)部審計很難站在客觀、公允的立場上對被審客體做出客觀、公正、合理、合法的評價。

(2)高校內(nèi)部審計質(zhì)量控制制度的不健全。為保證內(nèi)部審計質(zhì)量，內(nèi)審組織應建立完善的質(zhì)量控制制度。但是，當前許多高校的審計機構至今仍缺乏嚴格的審計質(zhì)量控制制度。為此，往往在審計實踐中，缺少事前的審計計劃、事中的審計程序和報告期的審計復核，從而造成審計工作底稿不完整，一般僅記錄審計問題事項，而未記錄審計人員認為正確的審計事項，使得審計復核、審計質(zhì)量控制無從人手。審計報告也大多以協(xié)調(diào)關系為出發(fā)點，以肯定工作成績?yōu)榛{(diào)，問題定性模棱兩可。高校內(nèi)部審計這種現(xiàn)狀的存在，使得保證審計質(zhì)量成為一句空話，更談不上防范風險。

(3)高校內(nèi)部審計法規(guī)的不完善。近年來，內(nèi)部審計工作的法制建設取得了很大成就。國家審計署頒布的《審計署關于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》、教育部發(fā)布的《教育系統(tǒng)內(nèi)部審計工作規(guī)定》以及內(nèi)部審計協(xié)會頒布的《內(nèi)部審計基本準則》與27項《內(nèi)部審計具體準則》為內(nèi)部審計工作的開展提供了支撐。但以上規(guī)定、準則均未上升到法律、法規(guī)的層次，高校內(nèi)審工作在運用時感到可操作性不強，層次不高。為此，高校管理層和學術界均呼吁，國家應進一步重視內(nèi)部審計法規(guī)的建設，教育部當前也應根據(jù)現(xiàn)有法律和法規(guī)及時出臺相應的實施細則。

2、高校內(nèi)部審計風險形成的主觀因素。

(1)高校內(nèi)部審計人員自身素質(zhì)偏低。審計人員素質(zhì)的高低是決定審計風險大小的主要因素。審計人員的素質(zhì)包括從事審計需要的政策法規(guī)水平、專業(yè)知識技能、審計職業(yè)道德等。目前，我國高校審計人員綜合素質(zhì)偏低、知識結(jié)構單一、知識更新較慢、專業(yè)勝任能力不強。少數(shù)審計人員缺乏應有的職業(yè)道德觀念，表現(xiàn)在徇私情、害怕打擊報復，發(fā)現(xiàn)重大問題時不能正確履行審計職責、甚至放棄原則，提供與事實不符的審計結(jié)論等方面。同時，由于審計部門近年來任務重，人員少，后續(xù)教育、學習培訓又跟不上，導致一些審計人員的綜合素質(zhì)與目前的審計工作不相適應。

(2)高校內(nèi)部審計手段的單一、方式的落后。目前，高校內(nèi)部審計仍然以賬項基礎審計方法為主，主要審計目的是“查錯防弊”，內(nèi)審人員風險觀念淡薄，審計風險控制因素考慮較少，更談不上運用最新的以風險導向為核心的審計方法來防范和化解風險；在具體操作中，應用計算機和現(xiàn)代通訊設備還很少，而且僅限于單機操作，先進的監(jiān)督軟件和內(nèi)審信息網(wǎng)絡化儲存在傳輸還是空白，審計手段仍沿用傳統(tǒng)的單一手工操作、抽樣判斷等。為此，如果專業(yè)判斷能力不強或樣本數(shù)量、樣本選擇不當，都有可能使得檢查的事實帶有一定的片面性和局限性，甚至還會出現(xiàn)重大會計事項的遺漏，使審計結(jié)果嚴重偏離實際情況，出現(xiàn)審計風險。

三、高校內(nèi)部審計風險的控制

審計風險雖然具有客觀性和必然性，但通過一定的措施，可以進行防范和控制。這有賴于高校內(nèi)部審計環(huán)境的進一步改善，更需要審計人員在實踐中提高審計質(zhì)量，提高防范風險意識。

1、提高高校領導對內(nèi)部審計的認識。內(nèi)部審計人員應不斷創(chuàng)造成績，并給學校帶來直接或間接利益，以使學校領導特別是校長充分認識到內(nèi)部審計在改善學校經(jīng)營管理及提高學校經(jīng)濟效益方面的重要作用，使之能在人員與經(jīng)費上提供有力的支持，對審計提出的意見予以采納，這將有利于防范和降低內(nèi)部審計風險。

2、進一步健全和完善有效的內(nèi)部審計質(zhì)量控制制度。建立健全科學、有效地內(nèi)部質(zhì)量控制制度是控制審計風險的有力保證。一是建立項目質(zhì)量控制和跟蹤檢查制度，進一步完善審計項目負責制。把重點防在健全和完善主審負責、審計底稿三級復核、審計主管部門巡視、審計項目質(zhì)量考核上來，嚴把審計項目的質(zhì)量關。同時，還應從審前、審中、審后進行質(zhì)量跟蹤，及時發(fā)現(xiàn)審計中存在的問題，實時控制審計風險。二是實行內(nèi)部審計風險責任制，制定切實可行的實施細則，提出具體的質(zhì)量考核標準層層落實、責任到人，對一些經(jīng)過審計未被發(fā)現(xiàn)而由其他檢查部門發(fā)現(xiàn)或在以后工作中暴露出來的問題。應追究審計者的責任。

3、努力提高內(nèi)部審計人員素質(zhì)。搞好高校內(nèi)部審計工作，關鍵是要建設一支高素質(zhì)的審計隊伍。審計人員的素質(zhì)包括：業(yè)務素質(zhì)、政治素質(zhì)與職業(yè)道德，即審計人員不僅需要具備豐富的經(jīng)驗和專業(yè)技能，而且要有敬業(yè)精神、神圣的責任感以及自覺遵守審計人員廉政準則和職業(yè)道德。針對當前高校內(nèi)部審計人員素質(zhì)偏低及人員較少的現(xiàn)狀，高校應該從以下幾方面做起：(1)要增強審計人員的責任意識、風險意識、樹立良好的主人翁形象。(2)加強業(yè)務學習培訓，更新知識，掌握新的審計技能和方法。(3)加強理論研究，把實踐中產(chǎn)生的經(jīng)驗作法加以總結(jié)提煉，上升為理論知識，提高認識問題、解決問題的能力。(4)積極采取激勵措施，引進審計急需專業(yè)人才，提高審計隊伍的戰(zhàn)斗力。(5)講究審計效益，節(jié)約審計人力資源，提高審計效益和水平。鑒于高校內(nèi)審機構人員編制有限，還可以借助社會審計力量彌補審計人力資源不足。其優(yōu)點是社會審計人員業(yè)務能力一般較強，具備豐富的審計與管理咨詢經(jīng)驗，能夠較快地進入角色。

4、建立風險責任制，區(qū)分崗位責任。一項具體的審計執(zhí)法行為，是一個由多個審計人員參與，多個程序階段組成的系統(tǒng)行為。只有科學地區(qū)分各個階段，明確每個審計人員的責任，才能形成相互制約、相互促進的有效機制。因此，必須建立嚴格的責任追究制度，通過制度明確審計各階段審計人員、審計組、審計組長和審計機構的權力和責任，并對審計人員執(zhí)行審計規(guī)范提出明確要求。對某個環(huán)節(jié)、某個階段出現(xiàn)的審計差錯，要嚴格追究相應責任人的過錯責任，借以促進審計工作的各個階段和各級審計人員都能各負其責，并承擔相應的責任，從而保障審計質(zhì)量的提高。

5、內(nèi)部審計外部化，對部分審計業(yè)務適應進行外部委托。審計人員知識能力要與審計內(nèi)容相適應，避免承擔從事不能勝任或不能按時完成的業(yè)務，否則，就要承擔更多的審計風險。不同的審計項目，項目中不同的工作，對審計人員都提出不同的要求，而內(nèi)部審計人員在業(yè)務素質(zhì)、知識水平、工作能力等方面也不盡相同。只有合理地分配人員，使審計人員各盡其才，才能保證審計工作的質(zhì)量和效率。

近年來，隨著高校辦學投資多元化，加上高校業(yè)務活動越來越多，內(nèi)部審計的范圍也在擴展。比如隨著高校擴招，各高校的基建工程項目每年都在遞增，使基建修繕項目審計成為內(nèi)部審計工作的重點。而這類審計需要工程概、預算的專業(yè)知識，需要施工現(xiàn)場經(jīng)驗，而一般審計人員對此了解很少。為了降低風險，本著對被審計單位負責的態(tài)度，同時維護本單位的經(jīng)濟利益，這就需要對具體工程分別對待。對小型修繕工程由內(nèi)審人員來審或聘請資深工程師嚴格把關，而對大型基建工程則委托社會審計組織審計，這樣一方面保證了審計工作質(zhì)量，另一方面又分散了內(nèi)部審計風險。此外，在工程審計中，由于內(nèi)部審計的局限性不可能面面俱到，要注意發(fā)揮其他職能部門的作用。對相關部門提供的審計證據(jù)，如施工變更簽證等，必須注意審計責任的分解，由此引發(fā)的審計風險應由出證的單位或人員承擔責任。

6、改進內(nèi)部審計的方法，采取風險基礎審計方法。風險基礎審計是將審計風險觀念全面應用于審計過程的一種審計模式，它通過對審計對象進行系統(tǒng)的分析和評價，來確定審計風險是否可以控制在可以接受的水平內(nèi)。它主要運用分析性復核的方法，不僅對內(nèi)部控制風險進行評價，還要對產(chǎn)生風險的因素進行分析和評價，以確定實質(zhì)性測試的范圍、重點和頻率。內(nèi)審人員首先分析確定可接受的風險水平，然后評估固有風險、控制風險和分析檢查風險，最后根據(jù)各種風險水平參數(shù)計算詳細檢查風險水平。

由于審計對象的復雜性和審計范圍的不斷擴大，審計時是不可能以審計對象的全部經(jīng)濟活動作為樣本的，而只能抽取一定數(shù)量的樣本來推斷總體。因此，內(nèi)部審計人員在實務中要熟練掌握和運用抽樣技術。相比之下，統(tǒng)計抽樣技術比判斷抽樣技術更為科學。統(tǒng)計抽樣主要包括屬性抽樣和變量抽樣兩種方法，在運用時應事先根據(jù)審計對象的具體情況明確置信區(qū)間，確定樣本范圍，使抽樣風險降至最低，從而隆低檢查風險。

(責 編 若 佳)