一、我國(guó)政府會(huì)計(jì)存在的主要問題

1997年，伴隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的改革，預(yù)算會(huì)計(jì)也開始了全面徹底的改革，推出政府總預(yù)算會(huì)計(jì)制度、行政單位會(huì)計(jì)制度和事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度。隨著我國(guó)政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不斷變化，改革后的政府會(huì)計(jì)體系仍不能適應(yīng)，無法滿足現(xiàn)階段公共財(cái)政管理的需要，主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

（一）會(huì)計(jì)模式與現(xiàn)行的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制不相適應(yīng)

我國(guó)政府會(huì)計(jì)采取的是一種預(yù)算會(huì)計(jì)模式，其特點(diǎn)是以政府預(yù)算為基礎(chǔ)，其組成體系與國(guó)家管理體制相適應(yīng)，每一個(gè)預(yù)算單位為一個(gè)會(huì)計(jì)主體和報(bào)告主體，將政府單位根據(jù)機(jī)構(gòu)建制、經(jīng)費(fèi)領(lǐng)報(bào)關(guān)系分為主管會(huì)計(jì)單位、二級(jí)會(huì)計(jì)單位和基層會(huì)計(jì)單位。這種政府會(huì)計(jì)模式是在以計(jì)劃經(jīng)濟(jì)為前提的政府財(cái)務(wù)資源分配與管理方式下建立的。其主要缺點(diǎn)表現(xiàn)在：一是將政府預(yù)算與政府具體使用資金的核算割裂開來，預(yù)算不能控制具體的財(cái)務(wù)資源使用，達(dá)不到政府預(yù)算的目的；二是由財(cái)政統(tǒng)一將資金下?lián)芙o各政府行政單位分戶使用，助長(zhǎng)了各行政單位爭(zhēng)資金而不注重資金效益和不強(qiáng)調(diào)資金管理的現(xiàn)象，不能真正發(fā)揮政府財(cái)務(wù)資源的經(jīng)濟(jì)效益；三是政府預(yù)算帶來嚴(yán)重的主觀性，預(yù)算不細(xì)，目的性不強(qiáng)。

（二）收付實(shí)現(xiàn)制的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)使政府會(huì)計(jì)的核算內(nèi)容無法反映政府財(cái)政管理工作的全貌

隨著我國(guó)政治經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷進(jìn)行，尤其是國(guó)家財(cái)政管理體制改革的運(yùn)行，地方政府獲得了一定的財(cái)政自主權(quán)，財(cái)力增長(zhǎng)迅速，因此，單純考核地方的預(yù)算執(zhí)行情況已不能反映地方財(cái)政管理工作的好壞，具體表現(xiàn)在：

1.不能如實(shí)反映單位的收支和收支結(jié)余情況。所有非現(xiàn)金交易不作為收入、支出即時(shí)納入核算，相應(yīng)的債權(quán)與債務(wù)也不確認(rèn)，這樣就形成了收支不實(shí)。由于收支不實(shí)，據(jù)以計(jì)算出來的收支結(jié)余也就不能反映實(shí)際情況。

2.不能如實(shí)地反映單位資產(chǎn)和負(fù)債。在收付實(shí)現(xiàn)制下，單位發(fā)生的應(yīng)付貨款、拖欠工資、政府債務(wù)應(yīng)承擔(dān)的利息，不進(jìn)行賬務(wù)處理。而這些實(shí)際存在的負(fù)債，屬于會(huì)計(jì)主體應(yīng)承擔(dān)的義務(wù)，會(huì)計(jì)信息不作揭示，資金不做好準(zhǔn)備，一旦債務(wù)到期，就會(huì)產(chǎn)生財(cái)務(wù)危機(jī)。

3.不能及時(shí)完整地反映政府預(yù)算管理業(yè)績(jī)和政府工作效率。以收付實(shí)現(xiàn)為標(biāo)準(zhǔn)提供的會(huì)計(jì)信息，實(shí)際上只反映了現(xiàn)金的運(yùn)動(dòng)，而不是資金運(yùn)動(dòng)。因此，按收付實(shí)現(xiàn)制提供的會(huì)計(jì)信息，往往不能科學(xué)地提供資金運(yùn)動(dòng)和業(yè)務(wù)運(yùn)作情況，不利于業(yè)績(jī)考核。

（三）政府會(huì)計(jì)反映的信息不充分

我國(guó)政府會(huì)計(jì)信息一般是通過會(huì)計(jì)報(bào)表反映的。年度會(huì)計(jì)報(bào)表一般按照財(cái)政部門和上級(jí)單位下達(dá)的有關(guān)決算規(guī)定組織執(zhí)行，這些報(bào)告反映了行政單位的預(yù)算執(zhí)行結(jié)果，但是無法提供進(jìn)一步的信息。作為社會(huì)公眾和納稅人，我們無法接觸到有關(guān)會(huì)計(jì)報(bào)告，即使政府有關(guān)部門也只能得到預(yù)算、決算等基本的財(cái)務(wù)信息，無法從會(huì)計(jì)報(bào)告中了解政府的整體財(cái)務(wù)狀況和工作績(jī)效，進(jìn)而也無法評(píng)價(jià)政府工作的好壞。另外，從政府部門本身來講，現(xiàn)行的政府會(huì)計(jì)模式也只是體現(xiàn)了簿記的作用，沒有發(fā)揮會(huì)計(jì)應(yīng)有的監(jiān)督作用。

二、關(guān)于我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革的幾點(diǎn)設(shè)想

鑒于上述問題，筆者認(rèn)為我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革應(yīng)考慮從以下幾個(gè)方面進(jìn)行：

（一）建立一套適合我國(guó)國(guó)情的基金會(huì)計(jì)模式

鑒于我國(guó)現(xiàn)行政府會(huì)計(jì)模式的缺陷，研究建立一套適合我國(guó)國(guó)情的基金會(huì)計(jì)模式。美國(guó)政府會(huì)計(jì)主體是一種包含各種基金在內(nèi)的復(fù)合體；而我國(guó)政府單位為單一主體，各種基金只是政府單位會(huì)計(jì)主體的內(nèi)容，不作為單獨(dú)的一個(gè)會(huì)計(jì)主體。美國(guó)基金會(huì)計(jì)模式將基金視為會(huì)計(jì)主體，強(qiáng)調(diào)基金的特定的目的和用途，設(shè)置相應(yīng)的資產(chǎn)、負(fù)債、收入和支出科目，并各自有平衡關(guān)系。這種會(huì)計(jì)模式可以達(dá)到控制和檢查限定資源的使用是否符合法律和行政的要求；其缺點(diǎn)是如果基金種類多，會(huì)使會(huì)計(jì)科目及會(huì)計(jì)報(bào)表都比較復(fù)雜，且各項(xiàng)基金不能調(diào)劑使用，會(huì)使政府單位資金形成浪費(fèi)。

我國(guó)不宜照搬美國(guó)的基金會(huì)計(jì)模式，但可以在政府采購(gòu)制度、部門預(yù)算制度和國(guó)庫(kù)集中收付制度的情況，吸收基金會(huì)計(jì)模式的精髓，做到既能控制和檢查限定資源的使用是否符合法律和行政的要求，又簡(jiǎn)化基金會(huì)計(jì)模式，從而建立一套適合我國(guó)國(guó)情的基金會(huì)計(jì)模式。

（二）引入權(quán)責(zé)發(fā)生制計(jì)量基礎(chǔ)

權(quán)責(zé)發(fā)生制是評(píng)價(jià)政府受托責(zé)任履行情況的必要手段，也是新公共管理體制下政府會(huì)計(jì)的改革方向，西方不同政府會(huì)計(jì)模式都不同程度地采納了這一會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)的政府會(huì)計(jì)的優(yōu)勢(shì)主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

第一，權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)報(bào)告為社會(huì)公眾充分提供了如實(shí)評(píng)價(jià)政府財(cái)務(wù)狀況和運(yùn)營(yíng)績(jī)效的信息，促進(jìn)政府改進(jìn)管理。根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，收入只有在政府提供服務(wù)時(shí)才加以確認(rèn)，而且在政府接受服務(wù)以后，就應(yīng)該將相應(yīng)的義務(wù)（如職工退休福利）確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，并將其作為債務(wù)列入資產(chǎn)負(fù)債表，這樣，政府的會(huì)計(jì)報(bào)告就可以完整地反映政府的財(cái)政狀況和運(yùn)行成果。

第二，權(quán)責(zé)發(fā)生制量化了計(jì)劃和活動(dòng)的效率水平，改進(jìn)公共部門服務(wù)質(zhì)量和效率，增強(qiáng)政府競(jìng)爭(zhēng)力。權(quán)責(zé)發(fā)生制要求在資產(chǎn)負(fù)債表上確認(rèn)所有的經(jīng)濟(jì)資源，如新西蘭將高速公路和其他基礎(chǔ)設(shè)施確認(rèn)為資產(chǎn)，并確認(rèn)其折舊費(fèi)用，這樣就會(huì)使政府更加注意對(duì)有關(guān)資產(chǎn)的管理和維護(hù)，更好地認(rèn)識(shí)未來的短期債務(wù)、更好地管理基礎(chǔ)設(shè)施、更有效地重新分配預(yù)算。

第三，權(quán)責(zé)發(fā)生制給政府部門帶來了一種文化的轉(zhuǎn)變，使得管理者更重視政府機(jī)構(gòu)的效率、效果等財(cái)務(wù)績(jī)效管理問題。

第四，權(quán)責(zé)發(fā)生制更加適應(yīng)新公共管理環(huán)境下拓展公眾受托責(zé)任要求，增強(qiáng)了財(cái)務(wù)透明度。

第五，權(quán)責(zé)發(fā)生制可以提供增強(qiáng)財(cái)政長(zhǎng)期支持能力方面的信息，從而優(yōu)化政府的中長(zhǎng)期決策。

權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)將提供更多的機(jī)會(huì)來關(guān)注產(chǎn)出、強(qiáng)化現(xiàn)有的體制。對(duì)于公共部門而言，向權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)軌提高了政府部門對(duì)于公共支出的計(jì)劃和控制，為國(guó)家制定公共支出戰(zhàn)略提供了依據(jù)，提高了進(jìn)行現(xiàn)金控制的能力；對(duì)于整個(gè)國(guó)家經(jīng)濟(jì)而言，為公共支出戰(zhàn)略和國(guó)民核算體系提供了持有和使用政府資產(chǎn)方面的高質(zhì)量信息。

在我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革的初期，我們可以考慮借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)有選擇地進(jìn)行權(quán)衡取舍，實(shí)行修訂的收付實(shí)現(xiàn)制，應(yīng)首先確認(rèn)應(yīng)收賬款和應(yīng)付賬款，實(shí)現(xiàn)收入和支出在各個(gè)期間的平衡，明確政府當(dāng)期的受托責(zé)任履行情況。

（三）完善政府會(huì)計(jì)信息體系，增加政府會(huì)計(jì)信息的透明度

要真正發(fā)揮政府會(huì)計(jì)的監(jiān)督作用，會(huì)計(jì)報(bào)告就不應(yīng)只提供給有關(guān)部門，更應(yīng)該提供給與政府服務(wù)和政府收入息息相關(guān)的廣大社會(huì)公眾。完整的政府會(huì)計(jì)信息體系包括：及時(shí)提供有關(guān)政府支出和成本的可行信息，以幫助政府部門進(jìn)行決策和控制支出；及時(shí)進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)和獨(dú)立的外部審計(jì)，并編制審計(jì)報(bào)告；將會(huì)計(jì)系統(tǒng)與計(jì)劃、預(yù)算、現(xiàn)金和債務(wù)管理及審計(jì)系統(tǒng)相結(jié)合；報(bào)告有關(guān)非現(xiàn)金資源的信息（資產(chǎn)、負(fù)債、人力資本等）；報(bào)告有關(guān)政府產(chǎn)出或政府政策后果的信息，促使政府提高工作效率、加強(qiáng)成本管理；編制政府各部和政府整體的會(huì)計(jì)報(bào)告等。

（四）完善政府會(huì)計(jì)規(guī)范體系

我國(guó)政府會(huì)計(jì)規(guī)范以制度的形式由國(guó)家財(cái)政部制定頒布，具有指令性、強(qiáng)制性和統(tǒng)一性的特點(diǎn)?，F(xiàn)行的政府會(huì)計(jì)規(guī)范由國(guó)家頒布的《會(huì)計(jì)法》、《預(yù)算法》和財(cái)政部制定的《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)》制度及《行政單位會(huì)計(jì)制度》組成，側(cè)重于具體業(yè)務(wù)規(guī)范。為了適應(yīng)今后發(fā)展的需要，應(yīng)該采取以準(zhǔn)則規(guī)范政府會(huì)計(jì)的做法，從制度規(guī)范向準(zhǔn)則規(guī)范轉(zhuǎn)變，從側(cè)重具體業(yè)務(wù)向具體業(yè)務(wù)與對(duì)外報(bào)告并重的規(guī)范轉(zhuǎn)變。準(zhǔn)則以政府總預(yù)算會(huì)計(jì)為主，兼顧各個(gè)環(huán)節(jié)并逐步完善。

在政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定與實(shí)施之前，政府會(huì)計(jì)規(guī)范仍應(yīng)采用會(huì)計(jì)制度模式，但應(yīng)根據(jù)公共財(cái)政體制框架的建立和預(yù)算管理制度改革出現(xiàn)的新情況和新問題，及時(shí)修改、補(bǔ)充和完善。同時(shí)加強(qiáng)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理論結(jié)構(gòu)的研究，特別是政府會(huì)計(jì)理論中的一些基本問題，如政府會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征、會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)報(bào)告等，為構(gòu)建前后一致、邏輯嚴(yán)密的科學(xué)的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

責(zé)編：熊燕