摘 要： 文章從我國跨國公司的角度，分析了跨國公司進行國際稅收籌劃的客觀基礎(chǔ)，闡述 了國際稅收籌劃的途徑，并指出進行國際稅收籌劃應(yīng)注意的問題。

關(guān)鍵詞:跨國公司 國際稅收 稅收籌劃

中圖分類號:F276.7 文獻標(biāo)識碼:A 文章編號:1004-4914(2008)04-178-02

加入 WTO后，中國經(jīng)濟進一步與世界經(jīng)濟融合，越來越多的中國企業(yè)走出國門，走上跨 國經(jīng)營之道，在這種情況下，研究我國跨國公司國際稅收籌劃問題，已成為促進我國跨國公 司進一步發(fā)展壯大的現(xiàn)實需要。

一、我國跨國公司進行國際稅收籌劃的客觀基礎(chǔ)

世界各國都是根據(jù)本國的具體情況來制定符合其利益的稅收制度，因而在稅收制度上各 國間存在一定差別。從本質(zhì)上講，世界各國稅收制度的差異，為我國跨國公司進行國際稅收 籌劃提供了客觀基礎(chǔ)。這些差異主要有：

1.稅收管轄權(quán)差異。世界各國行使的稅收管轄權(quán)中，對納稅義務(wù)的確定標(biāo)準(zhǔn)存在較大的差別 。有的按屬地主義原則確定，即僅對納稅人來源于本國境內(nèi)的各種應(yīng)稅收入納稅；有的按屬 人主義原則確定，即對納稅人境內(nèi)境外的各種應(yīng)稅收人均征稅；還有的國家按屬地主義與屬 人主義相結(jié)合的原則確定稅收管轄權(quán)。所有這些不同的納稅規(guī)定，在客觀上都可以成為我國 跨國公司選擇最有利于自己的納稅制度和法律規(guī)定，以最小地承擔(dān)國際納稅義務(wù)的重要條件 。

2．稅率差異。各國的國情不同，有的國家和地區(qū)稅率很高，稅負重。如瑞典、丹麥、比利 時等國，稅率一般高達50%以上，而有的稅率很低如我國香港等地。有的國家采用比例稅率 ，有 的國家采用累進稅率，這種稅率上的差別，客觀上為我國跨國經(jīng)營者避重就輕的選擇創(chuàng)造了 前提條件。

3．稅基差異。由于各國規(guī)定的稅收減免和優(yōu)惠各不相同，在計算應(yīng)納稅收入時，各國對費 用的確認(rèn)和分配，資產(chǎn)的計價等項目的規(guī)定往往有很大的差別。如在固定資產(chǎn)攤提、交際費 列支方面都存在較大的差異。因此，同種收入的納稅人在不同國家的稅負并不相同。

4．稅收優(yōu)惠政策的差異。各個國家為了吸引外國投資者，一般都對外國納稅人提供種種優(yōu) 惠條件，尤其對投資所得提供優(yōu)惠。不僅在發(fā)展中國家，就是在發(fā)達國家也較常見。稅收優(yōu) 惠無疑也為我國跨國公司進行國際稅收籌劃提供了有利的條件。

5．避稅港的存在。避稅港是指為跨國經(jīng)營取得所得或財產(chǎn)提供免稅和低稅待遇的國家和地 區(qū)。由于避稅港的稅負很輕，如百慕大對所得、股息、資本利得和銷售額不征收任何稅收， 也不開征預(yù)提稅和財產(chǎn)稅，因而成為跨國納稅人進行稅收籌劃的理想場所。

此外，各國稅法不可避免地存在覆蓋面上的空白點，銜接上的間隙處和掌握尺度上的模 糊界限等，都為我國跨國公司的稅收籌劃提供了機會。

二、我國跨國公司進行國際稅收籌劃的途徑

1．充分利用避稅港。避稅港的存在為我國跨國公司進行國際稅收籌劃提供了有利條件。跨 國公司可在避稅港建立基地公司從事轉(zhuǎn)移和積累利潤。基地公司通常以再開票中心、控股公 司、信托公司、投資公司、金融公司等形式存在。此外，基地公司還可以采取以下的公司形 式：專利持有公司，指專門從事專利、商標(biāo)、版權(quán)、牌號或其他工業(yè)產(chǎn)權(quán)的取得、利用、發(fā) 放使用許可、轉(zhuǎn)發(fā)許可等活動的專業(yè)公司；受控保險公司，指跨國公司完全擁有的、主要為 本集團成員提供保險和分保的一種公司組織；服務(wù)公司，指從事部分管理、基金管理、卡特 爾協(xié)定組織以及其他類似勞務(wù)的服務(wù)單位；投資公司，以從事有價證券投資為目的，主要持 有其他公司優(yōu)先股、債券或其他證券的公司；航運公司等。

2.充分利用轉(zhuǎn)移定價。所謂轉(zhuǎn)移定價，是指跨國公司的母公司與各國子公司之間或各國子公 司之間轉(zhuǎn)移產(chǎn)品和勞務(wù)時所采用的特殊的定價方法。這種特殊的定價方式的制定不受國際市 場供求關(guān)系的影響，不是自由競爭市場下的價格，而是公司根據(jù)自身的全球利益最大化原則 和其他全球戰(zhàn)略而制定的偏離正常市場價格的內(nèi)部交易價格。我國跨國公司利用轉(zhuǎn)移定價進 行國際稅收籌劃可使用的方法有：（1）利用轉(zhuǎn)移定價以減少所得稅?？鐕就ㄟ^在內(nèi)部 貿(mào)易中采取轉(zhuǎn)移定價將盈利由高稅率國家的子公司轉(zhuǎn)移到低稅率國家的子公司以減少所得稅 。（2）利用轉(zhuǎn)移定價以減少預(yù)提稅。各國對外國公司或個人在本國境內(nèi)取得的部分所得， 如股息、利息、租金、特許權(quán)使用費等，往往征收預(yù)提稅。當(dāng)子公司向母公司支付股息、利 息、租金、特許權(quán)使用費時，往往會被征收預(yù)提稅，此時子公司可以通過低價向母公司供貨 或高價向母公司購貨的辦法來代替所得支付，將股息、利息、租金、特許權(quán)使用費含在轉(zhuǎn)讓 價款之中，以減少屬于預(yù)提稅范疇的收入。（3）利用轉(zhuǎn)移定價以減少關(guān)稅。利用轉(zhuǎn)移定價 減少關(guān)稅的具體做法有兩種：一種是跨國公司內(nèi)部企業(yè)之間以調(diào)低的價格交易，減少繳納關(guān) 稅的基數(shù)。另一種是利用區(qū)域性關(guān)稅同盟或有關(guān)協(xié)定的優(yōu)惠規(guī)定逃避關(guān)稅，即降低向自由貿(mào) 易區(qū)內(nèi)子公司銷售半成品的價格，使得半成品加工成成品以后的價值有一半以上是在自由貿(mào) 易區(qū)內(nèi)增值的，使成品在該自由貿(mào)易區(qū)內(nèi)銷售可以免交關(guān)稅。

3．合理選擇企業(yè)的組織形式?？鐕局苯油顿Y的組織形式有分公司和子公司兩種，分公 司隸屬于總公司，不是獨立法人；子公司是依照當(dāng)?shù)胤勺缘怯洺闪⒌姆ㄈ?。一般而言?子公司由于在國外是以獨立的法人身份出現(xiàn)，因而可享受所在國提供的包括免稅期在內(nèi)的稅 收優(yōu)惠待遇，而分公司由于是作為企業(yè)的組成部分之一派往國外，不能享受稅收優(yōu)惠。另外 ，子公司的虧損不能匯入母國企業(yè)，而分公司與總公司由于是同一法人企業(yè)，經(jīng)營過程中發(fā) 生的虧損便可匯入總公司賬上。因此，跨國公司對外投資時，便可根據(jù)所在國企業(yè)自身情況 采取不同的組織形式達到減輕稅負的目的。通常，跨國公司為實現(xiàn)稅收計劃最優(yōu)化，是在初 級階段組建分公司，當(dāng)經(jīng)營活動全面開展后再組建子公司。

4.充分利用各國優(yōu)惠政策。世界上大多數(shù)國家一般都規(guī)定了各種稅收優(yōu)惠政策，包括投資 抵免、差別稅率、加速折舊、專項免稅、虧損結(jié)轉(zhuǎn)等。例如西班牙稅法規(guī)定：在該國的某些 費用和投資，有資格獲得5%的稅收抵免形式的稅收減除。一般來說，發(fā)達國家稅收優(yōu)惠的重 點放在高新技術(shù)的開發(fā)、能源的節(jié)約、環(huán)境的保護上。而包括我國在內(nèi)的許多國家，特別是 發(fā)展中國家，出于迅速發(fā)展本國經(jīng)濟，完善產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，解決普遍存在的資金匱乏和技術(shù)、管 理水平較為落后的矛盾，往往對某一地區(qū)或某一行業(yè)給予普遍優(yōu)惠，進而達到調(diào)控經(jīng)濟發(fā)展 ，引導(dǎo)跨國投資方向的目的。我國跨國公司利用這些稅收優(yōu)惠，結(jié)合所得來源國之間簽署的 訂有稅收饒讓條款的雙邊國際稅收協(xié)定，用以減輕其在非居住國的納稅負擔(dān)，減少納稅金額 。

5．利用延期納稅的規(guī)定。在國際稅收領(lǐng)域中，延期納稅是指實行居民稅收管轄權(quán)的國家， 對本國居民建立在國外的子公司所取得的利潤收入，在沒有以股息形式匯回母公司之前，對 本國母公司不就其外國子公司的利潤征稅。這實質(zhì)上是不能減少跨國納稅人的應(yīng)納稅款，它 只能推遲納稅人的納稅時間。而納稅人在納稅延遲期里，就可合理占用本應(yīng)及時交納的稅款 并加以使用，從而使納稅人從中獲得了較多的利潤，達到降低稅率的目的。所以跨國公司在 進行稅收籌劃時常用到這種方式。例如我國設(shè)在高稅國的母公司，想利用延期納稅的規(guī)定避 稅，其先決條件是在合適的低稅國或避稅地建立子公司(完全的控股公司)，然后再利用其他 課稅客體移動性轉(zhuǎn)移手段，使利潤在該公司得以形成和積累。這些利潤可以拖延一段時問后 ，再以股息形式匯回，對納稅人來說這就等于獲得一筆無息貸款，享受了延期納稅的優(yōu)惠待 遇。

三、我國跨國公司國際稅收籌劃應(yīng)注意的問題

1．要充分了解各國稅收制度及相關(guān)信息。當(dāng)前世界各國稅收制度千差萬別，稅種、稅率、 計稅方法各種各樣，課稅關(guān)系相當(dāng)復(fù)雜。另外，稅收地點的政治、軍事、科技、文化、民俗 等也會影響跨國公司的經(jīng)營活動，進而影響財務(wù)和稅務(wù)安排。因此，跨國公司在進行國際稅 收籌劃時必須充分考慮稅收地有關(guān)稅務(wù)、政治文化等方面的具體情況，而且應(yīng)時刻注意跨國 公司所處外部環(huán)境條件的變遷，包括未來經(jīng)濟環(huán)境的發(fā)展趨勢、有關(guān)國家政策的變動、稅法 與稅率的可能變動趨勢等。

2．樹立全局觀念?？鐕疽谌蚍秶鷥?nèi)進行稅收籌劃，追求的是全球規(guī)模的納稅負擔(dān) 最小化，而不是某個子公司的稅負最小化。另外成功的稅收籌劃應(yīng)有助于跨國公司的整體發(fā) 展目標(biāo)的實現(xiàn)，而不能僅局限于稅負的減輕。也就是說，跨國公司進行稅收籌劃使得稅負降 低的同時，也要有助于企業(yè)總體目標(biāo)的實現(xiàn)，不能顧此失彼。因此，跨國公司應(yīng)站在宏觀的 高度看問題，從全局的觀點出發(fā)安排稅收籌劃問題。

3．樹立長遠觀念。稅務(wù)籌劃應(yīng)具有前瞻性，不能殺雞取卵，為追求眼前利益而忽略長遠利 益。有的稅收籌劃方案可能會使納稅人在某一時期稅負最低，但卻不利于其長遠的發(fā)展。因 此，在進行稅收籌劃方案選擇時，不能僅把眼光盯在某一時期納稅最少的方案上，而是要考 慮企業(yè)的發(fā)展目標(biāo)，選擇有助于企業(yè)發(fā)展，能增加企業(yè)整體收益的稅收籌劃方案。

4．遵循成本效益原則。任何一項稅收籌劃方案都有其兩面性，納稅人在取得部分收益的同 時，必然會為該籌劃方案的實施付出額外的費用。跨國公司在進行國際稅收籌劃時，必須遵 循成本效益原則，只有當(dāng)籌劃方案的所得大于支出時，該項稅收籌劃才是成功的籌劃。

5．建立合法的稅收籌劃觀念。稅收籌劃必須遵守稅收法律和政策。我國跨國公司在進行國 際稅收籌劃時，這一條界限不可逾越，必須堅決杜絕那種抱僥幸心理進行非法逃、偷稅或瞞 稅的冒險行為，以免得不償失，給我國海外企業(yè)的聲譽、利益帶來損失，并影響到我國海外 投資業(yè)的拓展以及國際市場的開拓。

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(作者簡介: 劉儒日丙 ，碩士，湛江師范學(xué)院商學(xué)院會計系助教，主要從事會計學(xué)、財務(wù)學(xué)等 方面的教學(xué)與研究工作廣東湛江524048)

（責(zé)編：賈偉）