目前我國企業(yè)會計規(guī)范形成了以遵循《會計法》為基礎(chǔ)的企業(yè)基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則和新會計制度為主要內(nèi)容、層次自上而下的體系，在企業(yè)會計管理中發(fā)揮著主要指導(dǎo)作用。對于現(xiàn)行的企業(yè)會計制度，理論界有不少研究，提出了很多建設(shè)性的意見。本文就企業(yè)會計制度本質(zhì)屬性的問題，談一點(diǎn)個人見解。

一、企業(yè)會計制度的基本特點(diǎn)

現(xiàn)在所說的企業(yè)會計制度，從包括的內(nèi)容上來講，實(shí)際上有廣義的企業(yè)會計制度和狹義的企業(yè)會計制度兩種概念。所謂廣義的企業(yè)會計制度，涵蓋了以下兩個內(nèi)容：企業(yè)財務(wù)會計規(guī)范，企業(yè)內(nèi)部為滿足會計管理需要的所有相關(guān)管理制度；所謂狹義的企業(yè)會計制度，就是指由利益相關(guān)者制定、指導(dǎo)和規(guī)范企業(yè)會計管理的制度總稱。在本文中要討論的，是狹義的企業(yè)會計制度。

談到企業(yè)會計制度，一般主要表達(dá)的是與兩個特定時期相關(guān)的范疇：一個是1993年以前的分行業(yè)、分所有制、在相當(dāng)長的歷史時期發(fā)揮著企業(yè)會計規(guī)范全部作用的企業(yè)會計制度（也有人稱之為“舊會計制度”）；另一個是根據(jù)會計法、基本準(zhǔn)則及一部分具體準(zhǔn)則，在2001年由財政部制定并頒布實(shí)施的企業(yè)會計制度（也有人稱之為“新會計制度”）。

二、企業(yè)會計制度本質(zhì)屬性分析

前已述及，建國以來一直是國家統(tǒng)一管理企業(yè)會計工作，國家制定并頒布實(shí)施的會計制度四十多年來一直就是企業(yè)會計人員進(jìn)行會計核算、會計監(jiān)督的指令性文件。我國已經(jīng)在借鑒國際通行做法逐步制定并頒布會計準(zhǔn)則。在我國由財政部門沿襲會計管理的權(quán)威性是對歷史及現(xiàn)實(shí)的尊重，所以在會計規(guī)范的制定、頒布上，存在這種中國特色是正常的。但實(shí)際構(gòu)成會計制度制定的主體應(yīng)該有三個，即：作為行政管理者與國家權(quán)利代表的政府、企業(yè)出資者和企業(yè)經(jīng)營者。

政府為了宏觀經(jīng)濟(jì)管理的需要，為了保證稅款計算與征收的需要，要制定會計制度，構(gòu)成國家經(jīng)濟(jì)管理法律制度的一部分，由企業(yè)嚴(yán)格執(zhí)行；出資者（包括現(xiàn)實(shí)出資者與潛在出資者）為了使資本運(yùn)行正常進(jìn)行，為了獲取更大的資本利益，必須制定會計制度，構(gòu)成出資者對企業(yè)行使所有權(quán)的最重要文件之一，由企業(yè)經(jīng)營者嚴(yán)格執(zhí)行；經(jīng)營者為了使其管理思想得到貫徹落實(shí)，為了使企業(yè)經(jīng)營效益有較大提高，也必須制定會計制度，構(gòu)成對企業(yè)行使經(jīng)營權(quán)及企業(yè)內(nèi)部管理制度中最重要的環(huán)節(jié)之一，由企業(yè)各級員工嚴(yán)格執(zhí)行。

在過去，對國有企業(yè)來說，行政管理者與企業(yè)出資者的身份合二為一（即政資不分），企業(yè)出資者與企業(yè)經(jīng)營者的身份合二為一（即兩權(quán)不分），行政管理者與企業(yè)經(jīng)營者的身份也有重合（即政企不分）。政治色彩濃重的時代，行政管理者可以包辦一切。所有制會計制度，就是一種指令性文件，造成了許多不合理現(xiàn)象。所以，應(yīng)當(dāng)尊重客觀經(jīng)濟(jì)規(guī)律，在實(shí)現(xiàn)政資分離、兩權(quán)分離和政企分離的基礎(chǔ)上，按照各自要求，制定層次不同、內(nèi)容不同的會計制度。

對行政管理者來說，規(guī)范企業(yè)經(jīng)營活動的方面有二：符合國家對社會經(jīng)濟(jì)宏觀調(diào)控的要求，遵守以稅法、環(huán)境保護(hù)法、社會保障法等相關(guān)的法律制度。以此為出發(fā)點(diǎn)，要建立宏觀指導(dǎo)性強(qiáng)、與相關(guān)法律內(nèi)容一致的企業(yè)會計管理制度，如社會保障會計制度、環(huán)境保護(hù)會計制度等。對企業(yè)出資者來說，規(guī)范企業(yè)經(jīng)營者的方面也有二：保證投入企業(yè)的資本充分安全，保證資本的最大限度增值。以此為出發(fā)點(diǎn)，要建立有利于資本保全、資本增值等目標(biāo)的企業(yè)會計制度，如提倡使用謹(jǐn)慎原則的會計制度等。對企業(yè)經(jīng)營者來說，規(guī)范各級員工的方面同樣有二：保證全體員工按照內(nèi)部經(jīng)營目標(biāo)要求追求各自利益、并置于一定有效約束之下，全部經(jīng)營活動應(yīng)當(dāng)反饋至經(jīng)營者處，并有利于其做出合理決策。以此為出發(fā)點(diǎn)，要建立滿足內(nèi)部責(zé)任考評和經(jīng)營決策的企業(yè)會計制度，如責(zé)任會計制度等。

通過分析，可以對企業(yè)會計制度的屬性進(jìn)行以下描述：會計的本質(zhì)是一種企業(yè)管理活動，所以它本身就具有微觀性。但由于它是一項(xiàng)涉及宏觀經(jīng)濟(jì)管理、稅金計算與繳納，以及企業(yè)經(jīng)營活動是否合法的考核與評價等的管理活動，因而又必然受到行政管理者高度重視，從這個意義上說，也具有一定的宏觀性。也就是說，企業(yè)會計制度具有雙重性，兩者共同存在，兩者都不可偏廢。其中，微觀性是其主要屬性，宏觀性是其次要屬性。

1、相關(guān)性要求。國家宏觀調(diào)控及經(jīng)濟(jì)法律規(guī)范的要求，是每個經(jīng)濟(jì)單位都必須遵循的；出資者對資本保值增值的要求，是經(jīng)營者必須恪守的；經(jīng)營者對企業(yè)經(jīng)營管理活動的協(xié)調(diào)與控制，是企業(yè)全部經(jīng)濟(jì)活動得以開展的現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)，企業(yè)會計制度要充分貫徹。如果企業(yè)全部經(jīng)濟(jì)沒有全面兼顧各相關(guān)要求，而是只考慮某一方面，或偏廢某一方面，都是不合格的。

2、現(xiàn)實(shí)性要求。每個企業(yè)的經(jīng)營性質(zhì)、管理體制、員工素質(zhì)，甚至所處地理位置、歷史長短等不一樣，即所有企業(yè)之間沒有情況完全相同的。這就要求企業(yè)會計制度能夠緊密結(jié)合企業(yè)實(shí)際，具有高度適應(yīng)性和操作性。在這里，如果把企業(yè)會計制度當(dāng)作一項(xiàng)工具的話，它一定是只能由一個特定企業(yè)專門使用的工具，不能夠也不可能抄襲。

3、前瞻性要求。經(jīng)濟(jì)事物總是不斷運(yùn)動、變化著的，企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動及管理方式例外。但并不是說其運(yùn)動、變化無規(guī)律可循，在相對一段時間里，其運(yùn)動、變化的軌跡能夠被把握。企業(yè)會計制度的執(zhí)行或使用是一個連貫的過程，其制定也是涉及方面較廣、成本耗費(fèi)較大的系統(tǒng)工程；可以允許隨著企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動及管理方式的改變作必要的補(bǔ)充修改，但全盤推翻、從頭開始卻不可取。這就要求企業(yè)會計制度中能夠把握未來變化趨勢，保證其適用性至少在相對穩(wěn)定的一段時期內(nèi)不出現(xiàn)問題。

4、經(jīng)濟(jì)性要求。這里有兩層含義：會計制度制定中的經(jīng)濟(jì)性、會計制度內(nèi)容的經(jīng)濟(jì)性。所謂會計制定中的經(jīng)濟(jì)性，是指制定會計制度主體的選擇、制定程序的確定，各制定環(huán)節(jié)工作的落實(shí)等，均充分貫徹節(jié)約性原則。所謂會計制度內(nèi)容的經(jīng)濟(jì)性，是指在貫徹相關(guān)性、現(xiàn)實(shí)性、前瞻性的基礎(chǔ)上，具有會計組織管理工作最大的合理、節(jié)約性，即保證企業(yè)會計工作的高質(zhì)量，又不用做無用功。

（作者單位：阿城繼電器股份公司）