[摘要] 研究首先分析了知識經(jīng)濟時代人力資源會計的新特點，然后探討了知識經(jīng)濟時代人力資源會計的構(gòu)架問題，并對知識經(jīng)濟時代人力資源的價值進行了確認。最后，著重研究了知識經(jīng)濟時代人力資源會計的核算和人力資源會計信息的表內(nèi)披露問題。

[關鍵詞] 知識經(jīng)濟人力資源會計人力資源價值

一、引言

21世紀是知識經(jīng)濟時代，知識經(jīng)濟是以知識為基礎的經(jīng)濟，它是建立在知識和信息的生產(chǎn)、分配和使用之上的經(jīng)濟，是以知識為主導的經(jīng)濟。知識經(jīng)濟中知識的掌握者是人，將知識轉(zhuǎn)換為最終生產(chǎn)力的也是人，人才是經(jīng)濟活動中最活躍的因素。作為知識表現(xiàn)形式的人力資源成為推動企業(yè)生存和發(fā)展的基本因素，并且成為推動生產(chǎn)力發(fā)展的主導因素。知識經(jīng)濟呼喚人力資源會計。據(jù)最新會計詞典的定義：人力資源會計是對作為組織資源的人的成本價值進行記錄、計量、報告的專業(yè)會計，它主要包括兩個部分：人力資源成本會計、人力資源價值會計。

二、知識經(jīng)濟時代人力資源會計的新特點

1.人力資源會計的空間范圍有了拓展

知識經(jīng)濟時代人力資源成為企業(yè)和社會的主要資源，人力資源信息不再是會計核算體系的補充內(nèi)容，這就決定了人力資源會計的空間范圍有了極大的拓展。首先，由于人力資源的重要性加大，它應成為企業(yè)予以核算和監(jiān)督的重點，其范圍有了層次上的拓寬；其次，人力資源相關信息必然被納入管理會計領域，其預測、投資效益分析、考核評價體系將日益完善，人力資源會計范圍將向橫向拓寬;再次，由于人的社會性，其許多特征要從整個社會的角度來衡量，社會人力資源會計的內(nèi)容將逐步融入到人力資源會計中，人力資源會計范圍的涵蓋面將有所拓寬。

2.人力資源價值會計的內(nèi)容將側(cè)重于所掌握知識的價值計量

知識經(jīng)濟時代，知識是任何經(jīng)濟行為的主線，人力資源價值相關于其所掌握的知識多少、程度及利用效率。因此，人力資源價值的最佳計量模式應該相關于其所掌握的知識，圍繞人力資源所掌握的知識計量其貨幣性價值，并輔之以非貨幣性的價值，力求全面反映人力資源價值。以知識為基礎的人力資源價值計量模式，在貨幣化計量的同時輔之以非貨幣化的計量、力求其價值反映的完整性。

三、知識經(jīng)濟時代人力資源會計的架構(gòu)

1.知識經(jīng)濟時代人力資源的確認

知識經(jīng)濟時代把人力、智力資源作為有價值的經(jīng)濟資源，就強調(diào)了知識的價值。需要闡明的是：盡管人力資源屬于企業(yè)經(jīng)營中最重要的資源已得到共識，但從會計角度來看，從資產(chǎn)的基本概念出發(fā)，人力資源作為資產(chǎn)還需從觀念上進行突破。主要原因如下:

(1)人力資源具有自主性。人們在處理任何事情時主觀上都存在著積極或消極，作為或不作為的傾向，這種自主性導致了企業(yè)對于人力資源控制權(quán)的不完全性。對于傳統(tǒng)資產(chǎn)項目而言，企業(yè)不但有權(quán)控制其產(chǎn)出物，而且對于特定資產(chǎn)本身還擁有占有、使用、收益和處置等完全的財產(chǎn)權(quán)利；而對于人力資源，任何企業(yè)所能控制的僅僅是其知識或技能的固化產(chǎn)品。

(2)勞動者與企業(yè)之間的本質(zhì)關系是一種交易契約關系，勞動合同的存續(xù)期具有很大的不確定性。從企業(yè)角度看，它對人力資源效用的控制及相應收益的占有都只是暫時的，在構(gòu)成企業(yè)總體獲利能力的諸多因素中，經(jīng)營性租賃資源的性質(zhì)和特點與人力資源非常相似，對于前者財務會計并不將其納入企業(yè)資產(chǎn)的范圍 。

2.知識經(jīng)濟時代人力資源價值的確認計量

目前人力資源價值的計量可分為貨幣性計量與非貨幣計量兩種；貨幣性計量方法很多，如機會成本法、工資報酬折現(xiàn)法、企業(yè)未來收益法、商譽法、經(jīng)濟價值法等，我們主要研究以下三種:

(1)工資報酬折現(xiàn)法。該方法認為，某一職工的人力資源價值等于該職工在剩余受雇期未來工資報酬的現(xiàn)值。此法簡便易行，有一定的合理性，但也存在局限性。第一，此計量方法的前提條件是某人在其全部服務生涯中肯定不會離開這一組織，事實上人的崗位是有變動的，因此在實際應用中會高估計個人的預期服務年限，從而高估人力資產(chǎn)價值;第二，此計量方法僅以職工工資作為計算人力資產(chǎn)價值的基礎，但實際上人力資源創(chuàng)造的價值可能高于或低于其工資，因此又會高估或低估人力資源價值，影響其準確性。

(2)企業(yè)未來收益法。該方法認為，人力資產(chǎn)的價值在于其能夠提供未來收益。因此將企業(yè)未來的各期收益折現(xiàn)加總，然后按照人力資產(chǎn)投資占全部投資的比例，將企業(yè)未來收益中人力資產(chǎn)投資獲得的收益部分作為人力資產(chǎn)的價值，即人力資產(chǎn)價值 = 未來收益的現(xiàn)值×人力資產(chǎn)所占全部投資比率。該計量方法的缺點是沒有反映人力資產(chǎn)的交換價值，而且這種方法僅適用于群體人力資產(chǎn)價值的計量。

(3)經(jīng)濟價值法。該法是將企業(yè)中的某一群體在未來特定時期內(nèi)所實現(xiàn)收益的預測值中按人力資源率計算出的屬于人力資源投資實現(xiàn)的部分現(xiàn)值作為該企業(yè)的人力資源價值。但此方法所確定的人力資源價值只反映了人力資源的部分價值，沒有反映出人力資源所創(chuàng)造的全部剩余價值，也沒有反映人力資源的補償價值。

會計僅有貨幣計量是不夠的，對人力資源會計而言更是如此。因而人力資源會計必須合理地運用非貨幣計量方法，如常用的技能詳細記載法和績效評估法就是非貨幣計量方法。無論采用上述何種方法，對人力資源價值的計量均具有不確定性和局限性?？傊肆Y源價值會計避免了人們低估企業(yè)價值的弊端，將企業(yè)擁有或控制的潛在價值數(shù)量化、信息化，促使人們不致因企業(yè)實物資產(chǎn)價值低而輕視企業(yè)。

四、知識經(jīng)濟時代人力資源會計的核算

人力資源會計的核算是指在傳統(tǒng)財務會計的基礎上增加人力資源會計的核算內(nèi)容，即增設相應的賬戶，并在會計報表中增加披露人力資源會計信息的指標。

1.人力資源會計的核算

(1)會計恒等式的擴展。為適應人力資源會計將人力資源權(quán)益作為其核算中心的要求，我們就應該將傳統(tǒng)人力資源會計的會計恒等式作適當?shù)臄U展修正，即將原有的會計等式：

資產(chǎn)=負債+所有者權(quán)益

擴展為：物質(zhì)資產(chǎn)+人力資產(chǎn)=負債+物質(zhì)資產(chǎn)所有者權(quán)益 +人力資源權(quán)益

擴展公式表明，在知識經(jīng)濟時代企業(yè)的會計核算體系內(nèi)，人力資產(chǎn)已成為企業(yè)的一項首要資源，并視同一項最重要的特殊資產(chǎn)進行價值核算與控制，勞動者以人力資源產(chǎn)權(quán)所有者的身份參與企業(yè)最終剩余價值的分配。

(2)賬戶設置根據(jù)人力資源會計核算的要求，需增設以下幾個賬戶：

“人力資產(chǎn)”賬戶，屬資產(chǎn)類賬戶，用來核算企業(yè)人力資產(chǎn)的增減變化情況，借方登記人力資產(chǎn)的增加數(shù)，貸方登記人力資產(chǎn)的減少數(shù)，其余額在借方。

“人力資本”賬戶，屬勞動者權(quán)益類賬戶，用來核算企業(yè)勞動者權(quán)益的增減變化情況，貸方登記勞動者權(quán)益的增加數(shù)，借方登記勞動者權(quán)益的減少數(shù)，其余額在貸方。

“人力投資”賬戶，屬資產(chǎn)類賬戶，用來核算企業(yè)在員工的招聘與培訓、人力資源開發(fā)等方面的投資及攤銷情況，借方登記企業(yè)對人力資源的投資成本應予資本化的部分，貸方登記每期攤銷數(shù)，余額在借方。

“人力費用”賬戶，借方登記企業(yè)對人力資源的投資成本應費用化的部分及人力投資資本化部分的每期攤銷數(shù)，貸方登記期末結(jié)轉(zhuǎn)到“本年利潤”賬戶借方的數(shù)額。

2.人力資源會計信息的表內(nèi)披露

人力資源會計的報告所要解決的問題是企業(yè)如何把有關人力資源的信息傳遞給信息使用者。傳統(tǒng)財務報告既不反映人力資產(chǎn)的價值，也不反映人力資本，從而低估了企業(yè)資產(chǎn)總額，忽視了勞動者對企業(yè)的經(jīng)濟貢獻。所以有必要對傳統(tǒng)的財務報告進行適當?shù)恼{(diào)整，把人力資源這項企業(yè)十分重要的資產(chǎn)及其有關的權(quán)益和費用，在財務報告中予以充分揭示和披露。

(1)在資產(chǎn)負債表上。在資產(chǎn)負債表的資產(chǎn)方“無形資產(chǎn)”項目下單獨列示人力資產(chǎn)有關情況；在負債方“長期應付款”項目下增設“吸收人力資源應付款”明細項目，反映企業(yè)對勞動者必要勞動力的補償負債；在所有者權(quán)益項目下，增設“人力資本”項目，用以反映企業(yè)人力資本及其增減變動情況 。

(2)在損益表上。在“管理費用”和“財務費用”之間增加“人力資產(chǎn)成本費用”項目，人力資產(chǎn)的收益性支出，以及應與本期收益相配比而攤銷的資本性支出。在“投資收益”后增加“人力資源投資損益”賬戶，反映企業(yè)當期計提的人力資源投資損失準備及人力資源中途離職或消失時轉(zhuǎn)銷的人力資源投資的剩余未攤銷額和企業(yè)支付給離職職工的離職補償費。

(3)在現(xiàn)金流量表上。“投資活動所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”部分中，設置“處置人力資源所收回的現(xiàn)金凈額”項目，反映企業(yè)收到的企業(yè)人員在調(diào)動、離職、違約等變動時支付或由其它企業(yè)代為支付的各種現(xiàn)金凈額。設置“人力資產(chǎn)投資活動所支付的現(xiàn)金”項目，反映企業(yè)人力資源取得、開發(fā)、培訓等其他與人力資源相關投資活動所支付的現(xiàn)金。

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