[摘要] 完善的上市公司治理是增強(qiáng)上市公司競(jìng)爭(zhēng)力的重要保證，而良好的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制又有利于上市公司治理的完善，能夠有效地解決一些上市公司內(nèi)部管理松弛、控制弱化和貪污腐化的問題。本文通過構(gòu)建上市公司治理中內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系來(lái)防止我國(guó)現(xiàn)行上市公司存在的不良現(xiàn)象和隱患。

[關(guān)鍵詞] 上市公司治理內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系

近年來(lái)，我國(guó)許多上市公司出現(xiàn)了非法挪用資金、私設(shè)小金庫(kù)；粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表，欺騙投資者；國(guó)有資產(chǎn)流失嚴(yán)重；企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)貪污舞弊等問題，這些已經(jīng)嚴(yán)重威脅了我國(guó)上市公司和證券市場(chǎng)的健康發(fā)展，通過仔細(xì)分析，我們發(fā)現(xiàn)這些已暴露的問題或潛伏的還未暴露的隱患主要是由于我國(guó)上市公司治理與內(nèi)部會(huì)計(jì)控制失效所造成的，而要從根本上防止這些問題或者隱患就必須要在公司治理的基礎(chǔ)上建立一個(gè)合理的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系。

一、上市公司治理中內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系的構(gòu)建依據(jù)

第一，要以法律法規(guī)為依據(jù)。即應(yīng)該依據(jù)國(guó)家法律法規(guī)等來(lái)構(gòu)建內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系。第二，要充分考慮公司的實(shí)際情況。每個(gè)公司應(yīng)該根據(jù)各自的業(yè)務(wù)流程、組織機(jī)構(gòu)特點(diǎn)、控制目標(biāo)以及控制功能的充分發(fā)揮建立起適合本公司的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制。第三，要充分考慮會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性。公司會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)公司的會(huì)計(jì)流程、產(chǎn)品流程、產(chǎn)品性質(zhì)、公司經(jīng)營(yíng)性質(zhì)等都非常熟悉，所以會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)經(jīng)常擔(dān)當(dāng)公司內(nèi)部會(huì)計(jì)控制政策和程序的設(shè)計(jì)任務(wù)。

二、上市公司治理中的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制原則

內(nèi)部會(huì)計(jì)控制原則是指公司建立和設(shè)計(jì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系并實(shí)施時(shí)，應(yīng)該遵循和依據(jù)的客觀規(guī)律和基本法則。從內(nèi)部會(huì)計(jì)控制在我國(guó)上市公司治理中的地位來(lái)分析，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制應(yīng)遵循以下原則：

1.全面性原則

內(nèi)部會(huì)計(jì)控制是對(duì)上市公司內(nèi)部一切與會(huì)計(jì)相關(guān)活動(dòng)的全面考核控制，并非是局部性控制，也不能就會(huì)計(jì)論會(huì)計(jì)，否則就會(huì)影響會(huì)計(jì)管理職能的發(fā)揮。因此，我們?cè)谠O(shè)計(jì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系時(shí)應(yīng)以會(huì)計(jì)為中心，覆蓋生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、管理等各環(huán)節(jié)，實(shí)施全面控制。全面控制主要包括全過程控制、全方位控制和全員控制。

2.重要性原則

全面性原則有助于從上市公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的全過程來(lái)構(gòu)建內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系。但任何組織都不可能對(duì)每一個(gè)部門每一個(gè)環(huán)節(jié)的每一個(gè)人在每一個(gè)時(shí)刻的工作情況進(jìn)行全面控制，絕對(duì)的全面控制既不可能也沒有必要。重要性原則是指選擇關(guān)鍵控制點(diǎn)，實(shí)施重點(diǎn)控制。在具體選擇關(guān)鍵控制點(diǎn)時(shí)，可以從以下幾個(gè)標(biāo)準(zhǔn)考慮：一是選擇關(guān)鍵的成本費(fèi)用項(xiàng)目；二是選擇關(guān)鍵的業(yè)務(wù)活動(dòng)或業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)；三是選擇重要的要素或資源。

3.組織適宜性原則

它是指公司設(shè)計(jì)的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制要符合公司的組織形式和內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)的類型等特點(diǎn)。組織適宜性原則的更深一層含義是指內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系必須切合每個(gè)會(huì)計(jì)主管人員的特點(diǎn)。即在設(shè)計(jì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系時(shí)，不僅要考慮具體的職務(wù)要求，還應(yīng)考慮到擔(dān)任該職務(wù)的主管人員的個(gè)性，人的因素是設(shè)計(jì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制時(shí)要給予特別重視的。

4.動(dòng)態(tài)性原則

任何上市公司的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制都是針對(duì)上市公司所處的特定的內(nèi)、外部環(huán)境和正常的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所設(shè)計(jì)的，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制具有相對(duì)穩(wěn)定性，但隨著控制環(huán)境的變化，基于上市公司以前的內(nèi)外環(huán)境的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制作用會(huì)削弱或失效。因此，上市公司應(yīng)隨著外部環(huán)境的變化，公司業(yè)務(wù)職能的調(diào)整和管理的要求，不斷修訂、完善內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，以確保其有效性。

三、上市公司治理中的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制程序

根據(jù)控制論的一般原理，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制與內(nèi)部控制一樣應(yīng)采用閉環(huán)控制方式，并且應(yīng)采用信息反饋程序控制。采用閉環(huán)控制時(shí)，先由管理部門確定目標(biāo)（標(biāo)準(zhǔn)），并將其輸入被控制過程；然后對(duì)被控制過程的實(shí)際成效與標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行比較，確定差異；將差異輸入控制系統(tǒng)轉(zhuǎn)換成補(bǔ)救行動(dòng)后再輸入被控制過程，以平衡偏差。閉環(huán)控制有利于各種會(huì)計(jì)信息的反饋，即會(huì)計(jì)目標(biāo)的執(zhí)行、差異存在的狀況、采取的措施等能夠及時(shí)準(zhǔn)確地報(bào)告給管理者，以助于貫徹執(zhí)行。采用閉環(huán)控制方式可以反映出完整的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制程序，這一般包括三個(gè)基本步驟：（1）確立控制標(biāo)準(zhǔn)；（2）衡量控制成效；（3）糾正偏差。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的基本程序可用圖1表示如下。

圖1內(nèi)部會(huì)計(jì)控制基本程序

其中確立控制標(biāo)準(zhǔn)是實(shí)施內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的第一步，它是用于衡量實(shí)際控制成效的尺度。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的標(biāo)準(zhǔn)可以以制度、規(guī)范、程序和計(jì)劃指標(biāo)或定額的形式出現(xiàn)，但必須明確、具體，以便于執(zhí)行和考核?？刂茦?biāo)準(zhǔn)確定后，便可以將其輸入被控制過程即管理過程，然后將輸出的控制成效即結(jié)果與標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行比較。通過實(shí)際結(jié)果與標(biāo)準(zhǔn)的比較，如果結(jié)果與標(biāo)準(zhǔn)相符，則經(jīng)濟(jì)活動(dòng)可以繼續(xù)運(yùn)行；如果結(jié)果與標(biāo)準(zhǔn)有差異，則應(yīng)該指出偏差，找出形成差異的各種因素并進(jìn)行分析。通過對(duì)偏差的分析，將分析結(jié)果輸入控制系統(tǒng)，由控制系統(tǒng)產(chǎn)生出糾正措施，并將糾正措施作為控制標(biāo)準(zhǔn)重新輸入被控制過程，進(jìn)入實(shí)質(zhì)性的糾正階段，從而完成內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的一個(gè)循環(huán)過程。

四、上市公司治理中的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系基本組成

內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系基本組成是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系的內(nèi)部結(jié)構(gòu)，是構(gòu)成內(nèi)部會(huì)計(jì)控制整體的各組成部分及其之間的關(guān)系。從整體上把握研究其各組成部分，以建立起行之有效的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系。本文借鑒美國(guó)COSO內(nèi)部控制整體框架理論，認(rèn)為內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系基本組成應(yīng)該包括會(huì)計(jì)控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、會(huì)計(jì)控制活動(dòng)、會(huì)計(jì)控制的信息與溝通以及內(nèi)部監(jiān)督五個(gè)方面。

1.內(nèi)部會(huì)計(jì)控制環(huán)境

內(nèi)部會(huì)計(jì)控制環(huán)境是指影響和制約內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的內(nèi)容方法、程序及其作用發(fā)揮的上市公司內(nèi)、外部條件。構(gòu)成內(nèi)部會(huì)計(jì)控制環(huán)境的因素有外部因素和內(nèi)部因素。外部因素是上市公司所處的外部環(huán)境，它對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的影響更多地體現(xiàn)為約束與規(guī)范。外部因素對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的影響是剛性的，是上市公司內(nèi)部所無(wú)法控制的。筆者認(rèn)為，研究?jī)?nèi)部會(huì)計(jì)控制環(huán)境主要是研究上市公司內(nèi)部因素，內(nèi)部因素更直接、更復(fù)雜，并且是上市公司內(nèi)部能夠控制的。公司內(nèi)部會(huì)計(jì)控制環(huán)境主要包括公司人員、公司治理結(jié)構(gòu)、組織結(jié)構(gòu)三方面內(nèi)容。

(1)公司人員對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的態(tài)度和認(rèn)識(shí)。將公司人員對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的態(tài)度和認(rèn)識(shí)作為內(nèi)部會(huì)計(jì)控制環(huán)境的首要內(nèi)容，更加突出的說(shuō)明了人的因素在內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的重要地位。人既是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的主體，又是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的客體。人的態(tài)度和認(rèn)識(shí)對(duì)于內(nèi)部會(huì)計(jì)控制功能的有效發(fā)揮起著關(guān)鍵性的作用。依據(jù)《會(huì)計(jì)法》，董事長(zhǎng)為公司的負(fù)責(zé)人，對(duì)公司會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和完整性負(fù)完全責(zé)任，因此董事會(huì)對(duì)上市公司的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的各個(gè)方面均負(fù)有責(zé)任。在現(xiàn)實(shí)中，由于董事會(huì)成員的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的責(zé)任意識(shí)不強(qiáng)，使其從個(gè)人或部門利益出發(fā)而拋棄股東利益，授意會(huì)計(jì)部門弄虛作假，粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表，想方設(shè)法玩“數(shù)字游戲”。因此，針對(duì)我國(guó)上市公司的現(xiàn)狀，加強(qiáng)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制環(huán)境建設(shè)的一項(xiàng)重要內(nèi)容就是要提升董事會(huì)對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的認(rèn)識(shí)。

(2)公司治理結(jié)構(gòu)。公司治理結(jié)構(gòu)是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的重要環(huán)境，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系的設(shè)計(jì)和運(yùn)行，必須要與公司治理結(jié)構(gòu)這一制度環(huán)境相適應(yīng)、相協(xié)調(diào)，才能有助于控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)[4]。而內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的功能的有效發(fā)揮依賴于完善的公司治理結(jié)構(gòu)，我國(guó)現(xiàn)有的不完善的公司治理結(jié)構(gòu)是造成會(huì)計(jì)信息失真、監(jiān)督不力的重要原因之一。因此，加強(qiáng)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制必須從根本上完善公司治理結(jié)構(gòu)，進(jìn)一步明確治理結(jié)構(gòu)中相關(guān)各方的責(zé)任，使其各負(fù)其責(zé)，相互獨(dú)立、相互制衡?，F(xiàn)階段，尤其是要強(qiáng)化董事會(huì)的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制責(zé)任，應(yīng)該明確規(guī)定上市公司會(huì)計(jì)資料的真實(shí)性和完整性是董事長(zhǎng)的責(zé)任。此外，還要進(jìn)一步推進(jìn)激勵(lì)和約束相結(jié)合的內(nèi)部管理機(jī)制。

(3)組織結(jié)構(gòu)。組織結(jié)構(gòu)是執(zhí)行管理任務(wù)的體制，一個(gè)上市公司設(shè)置組織結(jié)構(gòu)在于提供一個(gè)規(guī)劃、執(zhí)行、控制和監(jiān)督活動(dòng)的框架。這里我們所指的組織結(jié)構(gòu)是從實(shí)施內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的角度來(lái)研究的。目前會(huì)計(jì)信息失真、會(huì)計(jì)控制薄弱的原因，主要還是在公司治理上出了問題，從而使內(nèi)部會(huì)計(jì)控制不能發(fā)揮應(yīng)有的作用。從公司治理層面實(shí)施的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，是一種由多元控制主體、多層次控制網(wǎng)絡(luò)構(gòu)成的再控制體系，該體系由一系列相互聯(lián)系的組織結(jié)構(gòu)為框架。在我國(guó)目前的公司治理結(jié)構(gòu)下，可以設(shè)計(jì)兩種內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的組織結(jié)構(gòu)模式，以加強(qiáng)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，完善公司治理，實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)管理目標(biāo)。一種是以股東會(huì)為治理中心的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制組織結(jié)構(gòu)模式（如圖2所示），另一種是以董事會(huì)為治理中心的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制組織結(jié)構(gòu)模式（如圖3所示）。在股東會(huì)為治理中心的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制組織結(jié)構(gòu)中，財(cái)務(wù)總監(jiān)實(shí)行派駐制，參與上市公司經(jīng)營(yíng)運(yùn)作的全過程，以上市公司資產(chǎn)管理為軸心將監(jiān)控職能貫穿于上市公司日常經(jīng)營(yíng)財(cái)務(wù)收支之中，通過與總經(jīng)理對(duì)重大事項(xiàng)和資金往來(lái)的聯(lián)審聯(lián)鑒，有效地保證了財(cái)務(wù)監(jiān)督工作的經(jīng)常性、深入性、及時(shí)性與全面有效性。目前我國(guó)上市公司在股東會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層之間的權(quán)力制衡不合理，存在著不恰當(dāng)?shù)摹皟?nèi)部人控制”問題，這種以所有者的名義外派財(cái)務(wù)總監(jiān)對(duì)經(jīng)營(yíng)者主導(dǎo)的會(huì)計(jì)組織進(jìn)行再控制是一條行之有效的方法。在以董事會(huì)為治理中心的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制組織結(jié)構(gòu)中，董事會(huì)下設(shè)審計(jì)委員回、執(zhí)行委員會(huì)、提名委員會(huì)等專門委員會(huì)，協(xié)助董事會(huì)開展專門工作。這樣董事會(huì)與監(jiān)事會(huì)相結(jié)合，會(huì)增強(qiáng)監(jiān)控力，它們的關(guān)系是互補(bǔ)關(guān)系，監(jiān)事會(huì)側(cè)重于檢查會(huì)計(jì)組織的財(cái)務(wù)活動(dòng)，控制財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，并且是針對(duì)代理人進(jìn)行檢查，層次高于審計(jì)委員會(huì)；而審計(jì)委員會(huì)側(cè)重于會(huì)計(jì)信息和內(nèi)部會(huì)計(jì)控制檢查、防止欺詐，如復(fù)核財(cái)務(wù)報(bào)告和審計(jì)報(bào)告、指導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)等。在目前我國(guó)上市公司治理中，監(jiān)事會(huì)不獨(dú)立，不能很好地履行財(cái)務(wù)監(jiān)督職能的情況下，增加審計(jì)委員會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)組織的監(jiān)控，也是一種有效的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制組織結(jié)構(gòu)模式。

會(huì)計(jì)控制環(huán)境除了以上三方面內(nèi)容外，還包括管理層的哲學(xué)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)格、企業(yè)文化、權(quán)責(zé)分派體系、外部審計(jì)等。會(huì)計(jì)控制環(huán)境是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制框架的基礎(chǔ)，對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的其他組成部分均會(huì)產(chǎn)生重大影響。

圖2股東會(huì)為治理中心的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制組織結(jié)構(gòu)

圖3董事會(huì)為治理中心的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制組織結(jié)構(gòu)

2.風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估

內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的風(fēng)險(xiǎn)來(lái)自內(nèi)部和外部，內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)主要來(lái)自公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)狀況、財(cái)務(wù)狀況以及現(xiàn)金流動(dòng)狀況的改變以及人的認(rèn)識(shí)和能力，如生產(chǎn)成本上升、銷售收入下降、財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)改變、資金供應(yīng)不足等等；外部風(fēng)險(xiǎn)主要來(lái)自國(guó)家有關(guān)會(huì)計(jì)政策的改變、市場(chǎng)的變化、客戶信用狀況的惡化、自然因素等。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估一般須經(jīng)過辨析、分析、管理、控制等過程，它是一個(gè)持續(xù)的過程，是有效內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的一個(gè)關(guān)鍵因素。國(guó)外企業(yè)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估早已非常重視。企業(yè)戰(zhàn)略管理中常用的“SWOT”分析法，就是風(fēng)險(xiǎn)分析的一種。它通過綜合考慮公司內(nèi)部條件，即自身的優(yōu)勢(shì)、劣勢(shì)，長(zhǎng)處、短處，以及外部環(huán)境，即外界的機(jī)會(huì)和威脅等各種因素，進(jìn)行系統(tǒng)評(píng)價(jià)，從而選擇經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略的方法。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制中的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估主要是財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，因?yàn)楣镜乃酗L(fēng)險(xiǎn)都最終表現(xiàn)在財(cái)務(wù)報(bào)表和財(cái)務(wù)運(yùn)行上。因此，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制要隨時(shí)考慮預(yù)警財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)失敗，在公司一旦出現(xiàn)財(cái)務(wù)困難或財(cái)務(wù)失敗時(shí)，采用相應(yīng)措施。財(cái)務(wù)預(yù)警系統(tǒng)就是通過對(duì)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表及相關(guān)經(jīng)營(yíng)資料的分析，將公司面臨的危險(xiǎn)情況預(yù)先告知公司經(jīng)營(yíng)者和其他利益關(guān)系人，并分析公司發(fā)生財(cái)務(wù)危機(jī)的原因，以提早采取防范措施的財(cái)務(wù)分析報(bào)警系統(tǒng)。財(cái)務(wù)預(yù)警系統(tǒng)由風(fēng)險(xiǎn)分析機(jī)制、風(fēng)險(xiǎn)處理機(jī)制及風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任機(jī)制三部分組成，具體內(nèi)容可以從資產(chǎn)管理、資本及負(fù)債管理、現(xiàn)金流量管理、利潤(rùn)分配管理四個(gè)方面，通過一系列的財(cái)務(wù)分析指標(biāo)來(lái)考慮預(yù)警系統(tǒng)的設(shè)置。

3.內(nèi)部會(huì)計(jì)控制活動(dòng)

內(nèi)部會(huì)計(jì)控制活動(dòng)是確保管理層的指令得以實(shí)現(xiàn)的政策和程序。政策規(guī)定應(yīng)該做什么，可能由書面規(guī)定也可能由口頭溝通；而程序在于規(guī)定怎樣做，以使政策產(chǎn)生效果，政策是程序的基礎(chǔ)。會(huì)計(jì)控制活動(dòng)是針對(duì)關(guān)鍵控制點(diǎn)而制定的，因此制定會(huì)計(jì)控制活動(dòng)，關(guān)鍵就是要尋找關(guān)鍵控制點(diǎn)。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制中的關(guān)鍵控制點(diǎn)應(yīng)該從業(yè)務(wù)處理流程中去尋找、確定。業(yè)務(wù)處理流程是指業(yè)務(wù)活動(dòng)從開始到結(jié)束所經(jīng)歷的過程，包括會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理流程和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理流程兩個(gè)方面。會(huì)計(jì)控制活動(dòng)主要是根據(jù)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理流程并結(jié)合經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理流程來(lái)尋找關(guān)鍵控制點(diǎn)，采取相應(yīng)控制措施。會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理流程一般應(yīng)設(shè)置以下一些關(guān)鍵控制點(diǎn)：審批、審核、編號(hào)、結(jié)算、復(fù)核、記賬、對(duì)賬、審簽等，每個(gè)控制點(diǎn)都要采取相應(yīng)的控制措施以保證控制效果。經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理流程與會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理流程相比內(nèi)容非常豐富，公司應(yīng)該根據(jù)不同的業(yè)務(wù)特點(diǎn)，選擇關(guān)鍵的控制點(diǎn)以加強(qiáng)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制。例如，對(duì)實(shí)物資產(chǎn)的管理，應(yīng)加強(qiáng)對(duì)驗(yàn)收入庫(kù)、領(lǐng)用、發(fā)出、盤點(diǎn)、保管及處置等關(guān)鍵環(huán)節(jié)的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制；對(duì)重大的投資項(xiàng)目，應(yīng)加強(qiáng)對(duì)立項(xiàng)、評(píng)估、決策、實(shí)施、投資處置等環(huán)節(jié)的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制等等。會(huì)計(jì)控制活動(dòng)除包括正常的業(yè)務(wù)控制活動(dòng)外，還包括預(yù)算控制、責(zé)任控制、決策和評(píng)估控制等活動(dòng)。

4.內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的信息與溝通

良好的信息與溝通是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的重要內(nèi)容，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制流程的各個(gè)環(huán)節(jié)都需要有相關(guān)的信息與及時(shí)的溝通。在內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的信息與溝通中，關(guān)鍵應(yīng)把握以下幾個(gè)方面：(1)每個(gè)人都了解內(nèi)部會(huì)計(jì)控制相關(guān)方面的內(nèi)容，知道自己在其中的角色和責(zé)任。(2) 建立信息與溝通的渠道，并采用相互制衡、內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督等措施確保信息傳遞和反饋的真實(shí)。(3)建立信息與溝通中的保護(hù)條款，保護(hù)和鼓勵(lì)對(duì)本公司違反財(cái)經(jīng)法規(guī)事項(xiàng)的檢舉揭發(fā)行為。

5.內(nèi)部監(jiān)督

要確保內(nèi)部會(huì)計(jì)控制被切實(shí)地執(zhí)行，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制必須要受到監(jiān)督，并在必要時(shí)予以修訂。內(nèi)部監(jiān)督是來(lái)自內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系內(nèi)部的監(jiān)督，主要包括內(nèi)部審計(jì)和內(nèi)部審核兩個(gè)方面。內(nèi)部審計(jì)是公司內(nèi)部設(shè)立的審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行的一種監(jiān)督和評(píng)價(jià)活動(dòng)，內(nèi)部審計(jì)的目的在于協(xié)助管理層調(diào)查、評(píng)估內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和其他管理控制的執(zhí)行及效率，對(duì)公司管理層負(fù)責(zé)，在某種程度上內(nèi)部審計(jì)可以理解為對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的再控制。內(nèi)部審核主要是依據(jù)會(huì)計(jì)法律和公司內(nèi)部會(huì)計(jì)管理制度，由會(huì)計(jì)主管及會(huì)計(jì)人員執(zhí)行的，它包括事前審核和事后審核。事前審核是指事前入賬前的審核，著重收支的控制；事后審核是指事項(xiàng)入帳后的審核，著重憑證、賬表的復(fù)核，與工作績(jī)效的查核。內(nèi)部審核的范圍包括：計(jì)劃審核，即計(jì)劃、預(yù)算的執(zhí)行與控制的審核；財(cái)務(wù)審核，即現(xiàn)金及其他財(cái)務(wù)的處理程序的審核等。在國(guó)外，公司內(nèi)部控制的一個(gè)新趨勢(shì)是實(shí)行“控制自我評(píng)估”(CSA， Control Self Appraisal)，即每個(gè)公司定期或不定期地對(duì)自己的內(nèi)部控制系統(tǒng)的有效性及實(shí)施的效率效果進(jìn)行評(píng)估，以期更好地達(dá)成內(nèi)部控制的目標(biāo)。CSA強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制的自我監(jiān)督和評(píng)價(jià)意識(shí)，而不是坐等內(nèi)部審計(jì)人員的審計(jì)、評(píng)價(jià)，它關(guān)注業(yè)務(wù)的過程和控制的成效，由管理部門和員工共同進(jìn)行，目的是使人們了解哪里存有缺陷以及可能引致的后果，然后讓他們自己采取行動(dòng)改進(jìn)各種狀況。研究表明，CSA的方法對(duì)一個(gè)公司加強(qiáng)內(nèi)部管理，提高效率，控制風(fēng)險(xiǎn)等都有著積極的作用。本人認(rèn)為，在內(nèi)部會(huì)計(jì)控制定期或不定期地試行CSA，可以起到很好的內(nèi)部監(jiān)督作用，以便經(jīng)常發(fā)現(xiàn)和解決內(nèi)部會(huì)計(jì)控制中出現(xiàn)的問題。

以上五個(gè)方面的內(nèi)容就是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系基本組成，其中內(nèi)部會(huì)計(jì)控制環(huán)境是基礎(chǔ)，是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制方法、程序、活動(dòng)存在和運(yùn)行的環(huán)境，注重公司治理結(jié)構(gòu)、公司人員、組織結(jié)構(gòu)等方面的內(nèi)容；風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是在內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的目標(biāo)出現(xiàn)偏差時(shí)得以糾正的保證，其中運(yùn)用管理學(xué)中的SWOT分析法進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估；內(nèi)部會(huì)計(jì)控制活動(dòng)是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的手段和措施，是為了實(shí)現(xiàn)目標(biāo)而采取的行動(dòng)；圍繞內(nèi)部會(huì)計(jì)控制活動(dòng)的是信息與溝通系統(tǒng)，它是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的載體；內(nèi)部監(jiān)督是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制良性運(yùn)行的保證。五個(gè)方面相互聯(lián)系、密切配合，共同構(gòu)成一個(gè)整合系統(tǒng)，為內(nèi)部會(huì)計(jì)控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)創(chuàng)造條件。

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