［摘要］本文分析了會計師事務(wù)所建立對人力資本的激勵與約束機制的必要性，并指出國內(nèi)事務(wù)所在這方面的不足，之后論述了怎樣構(gòu)建合理的激勵與約束機制，并用數(shù)學模型分析了約束的適當性問題。

［關(guān)鍵詞］人力資本激勵與約束機制適當性

現(xiàn)代經(jīng)濟理論一再證明了人力資本在一國的經(jīng)濟增長和企業(yè)的成長中所發(fā)揮的至關(guān)重要的作用，在人力資本占主導(dǎo)地位的會計師事務(wù)所中更是如此，所以應(yīng)善待人力資本，激勵人力資本進行創(chuàng)新。同時，又不可放縱人力資本，人力資本所有者本質(zhì)上比非人力資本所有者更大膽、更敢冒風險，所以在調(diào)動人力資本的積極性同時，要約束人力資本。

但是目前，國內(nèi)的事務(wù)所對人力資本的創(chuàng)新還重視不夠，相應(yīng)也缺乏對人力資本的激勵和約束措施。大型事務(wù)所或許存在相關(guān)看似合理和完備的制度，但執(zhí)行不力，而小事務(wù)所則制度也沒有。

一、構(gòu)建激勵機制，鼓勵人力資本創(chuàng)新

第一，物質(zhì)激勵。人力資本作為資本存在，回報就不能只是簡單的工資，這只能滿足人力資本再生產(chǎn)的基本要求，還需要考慮其他的回報形式，使得人力資本可以一起分享剩余收益，從而將人力資本對個人效用最大化的追求轉(zhuǎn)化為對企業(yè)利潤最大化的追求。可采取年薪制、年終獎、股票期權(quán)計劃等。

第二，權(quán)利與地位激勵。馬斯洛需求理論說明，人在滿足了第一層次的物質(zhì)需要后，接著就有第二層次的權(quán)力與地位需求。權(quán)利與地位激勵就是對人力資本的地位和權(quán)利做重新界定，提高人力資本在企業(yè)經(jīng)營活動中的地位和權(quán)力，把人力資本所有者和非人力資本所有者都當成企業(yè)的所有者。

第三，企業(yè)文化激勵。對企業(yè)來說，規(guī)章制度與企業(yè)文化是相互補充的，在規(guī)章制度不能起作用的地方，就靠企業(yè)文化來規(guī)范人力資本的行為。因此，事務(wù)所要形成重視人力資本的企業(yè)文化，真正從人力資本的需求出發(fā)進行決策，使人力資本對企業(yè)產(chǎn)生歸屬感，從而產(chǎn)生激勵效應(yīng)。

這三方面構(gòu)成了完整的人力資本激勵機制。事務(wù)所合伙人其實是能決定人力資本所有者是否運用以及多大程度運用人力資本的，他只要用對了激勵手段就能“控制”人力資本所有者。事務(wù)所的人力資本是事務(wù)所獲得盈余的根本來源，但是，若不對人力資本的所有者進行適當?shù)目刂?，人力資本的行為就會脫韁，非人力資本所有者的利益就有可能受到侵犯，即引發(fā)事務(wù)所最終風險的也是人力資本。象畢馬威2005年的銷售濫用非法避稅產(chǎn)品案件，差點就使得“四大”減少為“三大”，就是由于創(chuàng)新過度沒有節(jié)制變成了冒險。因而事務(wù)所在建立合理的激勵機制鼓勵人力資本創(chuàng)新同時，約束機制也是必不可少的。

二、構(gòu)建約束機制，控制人力資本過度創(chuàng)新

約束機制可分為內(nèi)部約束和外部約束。其中內(nèi)部約束，是指事務(wù)所對人力資本的約束，主要有以下方面的約束措施。

第一，公司章程、勞務(wù)合同約束。公司章程就是企業(yè)的憲法，人力資本在本公司工作，都必須服務(wù)、服從并效忠于本公司章程。但是我國大多數(shù)公司的章程基本一個模式，沒有實質(zhì)內(nèi)容，并未對公司中各種利益主體的行為進行界定，更談不上構(gòu)成對人力資本的約束。勞動合同也應(yīng)該體現(xiàn)對事務(wù)所的商業(yè)機密、技術(shù)專利、競爭力等的保護，從而約束人力資本的行為。

第二，執(zhí)業(yè)核查。即審計師的工作要經(jīng)過別人的復(fù)核，盡量彌補人力資本有限理性的不足，以保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量。象審計制度規(guī)定的三級復(fù)核制度，但在實踐中，很多時候只是走一下三級復(fù)核的形式，并沒有什么實質(zhì)性的作用，沒有起到約束人力資本行為的作用。

第三，激勵中體現(xiàn)約束。即對人力資本實行的各種激勵機制的本身就體現(xiàn)了對人力資本的約束。象年薪制、股票期權(quán)計劃、退休金計劃，這些都要求人力資本在滿足一定的工作業(yè)績和工作年限后才能享有，這種激勵本身就包含著約束；另如企業(yè)文化激勵，不僅可激勵人力資本創(chuàng)新，也可約束過度創(chuàng)新。

外部約束，其實是一種社會大環(huán)境的創(chuàng)建，不僅單單為事務(wù)所服務(wù)，帶有準公共品的性質(zhì)。大致包括法律約束、道德約束、市場約束、社會團體約束、媒體約束等。

三、約束的適當性

人力資本既需要激勵又需要約束，但“過猶不及”，那么約束在多大程度上是適當?shù)?？我們可通過一數(shù)學模型來進行討論。

假設(shè)一個項目為事務(wù)所帶來收入R，因約束不存在或不強而違規(guī)且被查處概率為P，賠款為C1，聲譽損失等隱性成本C2，事務(wù)所的約束成本支出C3，因此事務(wù)所總的凈利潤為PRO= R-P*（C1+C2）- C3。但約束力恰能化解冒險行為需要約束成本C。

約束成本、違法成本、凈利潤之間的變化關(guān)系可分為三段（如圖）:

(1)若C3

P*（C1+C2）與C3都是正數(shù)，那么PRO要有最大值，P*（C1+C2）+ C3就必須達到最小，而P*（C1+C2）+ C3≥2 [P*（C1+C2）*C3]1/2＞0，當P*（C1+C2）+ C3=2 [P*（C1+C2）*C3]1/2時，即當P*（C1+C2）=C3時，P*（C1+C2）+ C3是最小的。因此，當約束成本C3等于預(yù)計的違法成本P*（C1+C2）時，PRO有最大值，此時的約束便是最適當?shù)募s束。此前都屬約束乏力。

（2)C3

（3)特別當約束成本增加到C時，該風險行為能被控制，C1、C2就固定為0，事務(wù)所凈利潤已經(jīng)降低到一個低值，再增大約束成本，事務(wù)所凈利潤繼續(xù)下降，此時便是非常明顯的約束過當。

參考文獻:

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