［摘要］新頒布的企業(yè)會計準則出現(xiàn)了利得（gains）這個新名詞，本文分別分析了國際會計準則和我國會計準則中利得與收入的概念，對這兩個概念進行了辨析，并進一步闡述了對利得的分類和會計處理，建議提供單獨的利得財務報告，更好地體現(xiàn)全面收益的思想。

［關鍵字］收入收益利得

新會計準則的頒布，出現(xiàn)了一個新概念，那就是利得（gains），雖然在基本準則中對利得有一個很明確的定義，但對于利得所包含的內容，對利得的會計處理并沒有一個系統(tǒng)的闡述，本文試圖在這方面有一些新的探索。

一、 概念

《企業(yè)會計準則——基本準則》第三十條：收入是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻?、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經(jīng)濟利益的總流入。第二十七條:利得是指由企業(yè)非日?；顒铀纬傻摹е滤姓邫嘁嬖黾拥?、與所有者投入資本無關的經(jīng)濟利益的流入。《企業(yè)會計準則第 14號——收入》第二條：收入，是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻?、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經(jīng)濟利益的總流入。本準則所涉及的收入，包括銷售商品收入、提供勞務收入和讓渡資產(chǎn)使用權收入。

國際會計準則中的財務會計概念框架（Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements）收入（Income）是指除了與投資者投入有關導致所有者權益的增加意外的其它的經(jīng)濟利益的流入，會引起會計期間資產(chǎn)的增加或負債的減少。收入包括收益（revenue）和利得（The definition of income encompasses both revenue and gains.）。收益主要是日常經(jīng)濟活動中經(jīng)濟利益的流入，主要包括：銷售收入，勞務費收入，利息，股利，版權收入，租金收入等。利得也滿足收入的條件，但利得可能產(chǎn)生于日常活動，也可能產(chǎn)生于非日常活動，利得主要代表經(jīng)濟利益的增加，在本質上與收益沒有區(qū)別，因此，沒有將利得作為一個單獨的會計要素。利得包括：證券投資的利得，外幣業(yè)務產(chǎn)生的利得，金融資產(chǎn)或金融負債產(chǎn)生的利得等。

國際會計準則和我國的會計準則對收入的定義基本相同，我國的會計準則體系中，基本準則第二條的收入的定義是廣義的收入，與INCOME的概念等同，而具體準則14號中收入的內容則是狹義的收入，這個收入與REVENUE的概念等同。

國際會計準則和我國的會計準則對利得的定義大同小異，對利得所包括的內容沒有明確的說法，而是包括在各具體準則之中，綜合以上分析，筆者認為廣義的收入（income）包括狹義的收入（revenue）和利得（gains），狹義的收入和利得的主要區(qū)別在于：

1.收入產(chǎn)生于日常經(jīng)營業(yè)務，利得產(chǎn)生于資產(chǎn)或負債的價值的變化或者一些偶然發(fā)生的業(yè)務。

2.收入會導致經(jīng)濟利益的流入，利得更強調會導致經(jīng)濟利益的增加，收入是由經(jīng)營活動產(chǎn)生，而利得主要只是價值的變化。

3.收入與費用對應，收入扣除費用形成利潤。

4.利得與損失對應，利得扣除損失可能形成利潤，但也可能繞過利潤直接形成所有者權益。

二、 利得所包括的內容

企業(yè)會計準則中有利得概念的有：《企業(yè)會計準則第12號——債務重組》第十四條? 債務人應當在附注中披露與債務重組有關的下列信息：（二）確認的債務重組利得總額?！镀髽I(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》第十條??由于該金融資產(chǎn)或金融負債的計量基礎不同所導致的相關利得或損失和金融資產(chǎn)或金融負債公允價值變動形成的利得或損失。《企業(yè)會計準則第24號——套期保值》第二十一條?套期工具公允價值變動形成的利得或損失和被套期項目因被套期風險形成的利得或損失。

《企業(yè)會計準則—應用指南》1606 固定資產(chǎn)清理，固定資產(chǎn)清理完成后，本科目的貸方余額，屬于籌建期間的，借記本科目，貸記“管理費用”科目；屬于生產(chǎn)經(jīng)營期間的，借記本科目，貸記“營業(yè)外收入——處置非流動資產(chǎn)利得”科目。（六）出售無形資產(chǎn)時，應按實際收到的金額，借記“銀行存款” 等科目，按已計提的累計攤銷，借記“累計攤銷”科目，原已計提減值準備的，借記“無形資產(chǎn)減值準備”科目，按應支付的相關稅費，貸記“應交稅費”等科目，按其賬面余額，貸記本科目，按其差額，貸記“營業(yè)外收入——處置非流動資產(chǎn)利得”科目或借記“營業(yè)外支出——處置非流動資產(chǎn)損失”科目。6301 營業(yè)外收入，一、本科目核算企業(yè)發(fā)生的各項營業(yè)外收入，主要包括非流動資產(chǎn)處置利得、非貨幣性資產(chǎn)交換利得、債務重組利得、政府補助、盤盈利得、捐贈利得等。

綜合以上分析，可以將利得分為以下幾類：

1.偶發(fā)的業(yè)務：資產(chǎn)的盤盈，接受捐贈，補貼收入，洪澇災害等形成的利得。

2.持有資產(chǎn)或負債的價值變動：資產(chǎn)評估增值，投資收益、匯兌收益，金融資產(chǎn)或負債的價值變化等形成的利得。

3.資產(chǎn)或負債的處置利得：債務重組、非貨幣性交換、處置固定資產(chǎn)，無形資產(chǎn)，投資等形成的利得。

三、對利得的會計處理

《企業(yè)會計準則第30號——財務報表列報》第三十條，所有者權益變動表至少應當單獨列示反映下列信息的項目：（二）直接計入所有者權益的利得和損失項目及其總額；第三十九條利潤金額取決于收入和費用、直接計入當期利潤的利得和損失金額的計量。

從以上可以看出，利得可以直接形成利潤，也可以繞過利潤直接計入所有者權益。歸納起來就是未實現(xiàn)的利潤直接記入所有者權益項目中，已實現(xiàn)的利得包括在利潤中。

對偶然發(fā)生的業(yè)務：補貼收入直接計入營業(yè)外收入，或者分期攤銷計入營業(yè)外收入。接受捐贈利得不進利潤表直接計入資本公積。對流動資產(chǎn)盤盈沖減管理費用，非流動資產(chǎn)的盤盈計入營業(yè)外收入。總之，對偶然發(fā)生的業(yè)務，除了接受捐贈，其他的業(yè)務或者通過管理費用，或者通過營業(yè)外收入，進入利潤表。

資產(chǎn)評估增值一般計入資本公積，但在后續(xù)折舊時，也會通過折舊項目進入利潤表。持有的投資的價值增值確認為投資收益直接進入利潤表。由于外幣匯率的變化導致的持有外幣資產(chǎn)或負債的價值變化也可以確認為投資收益，外幣報表折算差額則直接出現(xiàn)在資產(chǎn)負債表作為一格單獨的特殊項目列示。持有金融資產(chǎn)的價值變動比較復雜，部分計入資本公積，部分計入投資收益。對于資產(chǎn)跌價損失，以后又升值的部分進入利潤表。

處置各種資產(chǎn)的利得直接進入利潤表。債務重組利得直接進入利潤表，非貨幣性交換利得直接進入利潤表。

綜合以上：偶然發(fā)生的業(yè)務，固定資產(chǎn)的處置，投資增值等都屬于已實現(xiàn)的利得，進入利潤表，接受捐贈，資產(chǎn)評估增值等屬于未實現(xiàn)的利得，進入所有者權益，金融資產(chǎn)和負債的損益可能進入利潤表，也可能直接增加所有者權益。

四、業(yè)績報告中的列示

《企業(yè)會計準則第30號——財務報表列報》應用指南，利潤表的各項目中：管理費用中有一部分是與利得或損失對應的內容，如壞帳準備的計提和以后年度的恢復都是計入管理費用。財務費用中有部分是與利得對應的損失，如外幣業(yè)務損失等。資產(chǎn)減值損失是與利得對應的損失，投資收益是投資利得，公允價值變動收益也屬于利得，營業(yè)外收支主要核算偶然發(fā)生的利得或者損失。

還有部分未實現(xiàn)的利得包括在資本公積項目中，如金融資產(chǎn)或金融負債的價值變動產(chǎn)生的利得或損失，固定資產(chǎn)評估增值等。

從以上的分析可以看出：利得或者損失很散亂地出現(xiàn)在報表的各項目中，沒有單獨的附表，為了避免以上缺陷，筆者建議可以效仿英國的財務報告準則第三號(FRS3)“報告財務業(yè)績”，要求企業(yè)將“全部已確認利得與損失表”作為對外編報的主要報表，和損益表一起對外提供，提供企業(yè)的全面收益。由于收入與利得的來源，核算，確認、計量都不同，提供全面收益有利于提高信息的相關性，有利于提高會計信息的質量。

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