摘要：我們從價值角度將生產(chǎn)要素概括為人力資本和物力資本兩個方面，從而按照這兩個方面對企業(yè)人力、物力創(chuàng)造的貢獻(xiàn)價值進(jìn)行會計分離，并對會計分離的必要性及其會計分離模型的設(shè)計作了系統(tǒng)的研究，通過會計分離模型分別反映人力物力各自創(chuàng)造的貢獻(xiàn)價值，為計量人力資本群體、個體貢獻(xiàn)價值創(chuàng)造亟為有利的條件。

關(guān)鍵詞：人力與物力的會計分離；貢獻(xiàn)價值；會計計量模型

一、人力、物力貢獻(xiàn)價值的會計分離是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然要求

我們從價值研究的角度將傳統(tǒng)的生產(chǎn)要素資本、人力、土地概括為人力資本和物質(zhì)資本兩個方面。并重點對兩個方面的貢獻(xiàn)價值進(jìn)行科學(xué)會計分離的研究。西奧多.舒爾茨（Theodore W.Schultz）認(rèn)為資本有兩種形式，即物質(zhì)資本和人力資本，人力資本是與物質(zhì)資本相對應(yīng)的。物質(zhì)資本是體現(xiàn)于物質(zhì)產(chǎn)品上的；人力資本是體現(xiàn)在勞動者身上的?，F(xiàn)代經(jīng)濟(jì)學(xué)中的人力資本概念是相對于物質(zhì)資本而言的，它可以被用來提供未來的收入，因此人力資本投資是企業(yè)進(jìn)行再生產(chǎn)過程所必需的，與用于購買各種生產(chǎn)資料的投資是相同的。它與物力資本一樣都對企業(yè)剩余價值的形成做出了貢獻(xiàn)，按照誰貢獻(xiàn)誰受益的原則，人力資本也應(yīng)該依據(jù)它對企業(yè)創(chuàng)造價值的貢獻(xiàn)程度來參與企業(yè)收益的分配。

按照生產(chǎn)要素所有權(quán)及其權(quán)重理論，每種要素所有者將其所擁有的生產(chǎn)要素投入生產(chǎn)時必然要求索取回報。非勞動生產(chǎn)要素如資本利息回報，土地要求地租回報等，回報的大小取決于這些生產(chǎn)要素在生產(chǎn)中的權(quán)重，即其貢獻(xiàn)程度。作為能在生產(chǎn)過程中創(chuàng)造出超額價值的生產(chǎn)要素之一——人力資本，更是參與企業(yè)價值創(chuàng)造的一種重要資本，那么，人力資本貢獻(xiàn)價值就應(yīng)該像企業(yè)其他投資資本一樣，構(gòu)成企業(yè)產(chǎn)權(quán)的一部分，并享有收益獲得權(quán)。

黨的十六大提出，“放手讓一切勞動、知識、技術(shù)、管理和資本的活力競相迸發(fā)”，“讓一切創(chuàng)造社會財富的源泉充分涌流”。為此，必須“確立勞動、資本、技術(shù)和管理等生產(chǎn)要素按貢獻(xiàn)參與分配的原則”。這些指導(dǎo)思想具有重要的理論和現(xiàn)實指導(dǎo)意義，是我們科學(xué)把握人力資本貢獻(xiàn)參與價值分配內(nèi)在聯(lián)系的指導(dǎo)思想。在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)社會，人力資本已成為生產(chǎn)力和經(jīng)濟(jì)增長的核心資本，是發(fā)展加速度的力量來源。人力資本這一不可忽視的資本要素使價值創(chuàng)造的方式發(fā)生了重大變革，傳統(tǒng)的分配格局必然被打破，取而代之以新型的分配方式——人力資本參與價值分配。在這種新型分配方式下，人力資本貢獻(xiàn)價值與價值分配統(tǒng)一起來，體現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展的全方位進(jìn)步。人力資本對價值創(chuàng)造的貢獻(xiàn)能獲得相應(yīng)價值回報，不僅是崗位薪水的提高，還是對人力資本貢獻(xiàn)所創(chuàng)造價值的肯定，是國家尊重知識、尊重人才的具體體現(xiàn)，從而能夠激勵高素質(zhì)人才不斷創(chuàng)新價值，實現(xiàn)他們的社會價值和個體價值。

人力資本貢獻(xiàn)參與價值分配首先遇到的問題，就是如何計量人力資本貢獻(xiàn)價值。勞動者勞動除創(chuàng)造自身價值外，更多的是為企業(yè)創(chuàng)造價值，這些價值就是通過他們的有效勞動來實現(xiàn)的，也就是勞動者運(yùn)用物力資本創(chuàng)造的，是人力和物力相結(jié)合的產(chǎn)物。就企業(yè)而言，企業(yè)新價值雖然是人力和物力共同創(chuàng)造的。但按照現(xiàn)行的會計核算，企業(yè)創(chuàng)造的新價值已混為一體，無法區(qū)分人力物力，甚至將企業(yè)創(chuàng)造的新價值完全歸功于物力，而將人力排除在外，這顯然是不合理的。由于兩者不能會計分離所造成的影響：（1）宏觀上無法體現(xiàn)勞動者對社會的貢獻(xiàn)程度，微觀上無法反映企業(yè)效益高低，企業(yè)效益高低的原因不知在何方，不能找到問題的癥結(jié)所在從而無法對癥下藥。（2）人力價值不能從物力價值中會計分離出來，無法對人力的貢獻(xiàn)價值進(jìn)行計量，則企業(yè)的群體價值、個體價值無法計算出來，個人應(yīng)得多少回報就更無法計算了，無疑將影響廣大勞動者的積極性和聰明才智的發(fā)揮，最終將影響社會經(jīng)濟(jì)的進(jìn)步和發(fā)展。（3）不會計分離貢獻(xiàn)價值，收益分配改革十分困難。勞動者參與收益分配最重要的是要有量化依據(jù)，而只有通過會計分離，把人力資本創(chuàng)造的價值從物力資本價值中會計分離出來，為計量人力資本群體價值創(chuàng)造了條件，而后在此基礎(chǔ)上計量個體價值，為人力資本參與收益分配提供依據(jù)。（4）人力的價值不僅企業(yè)無法反映，國家宏觀也無法統(tǒng)計和公布，致使人力資本情報信息不能及時提供和反映出來，從而影響宏觀調(diào)控和政府政策的制定。因此，從上述內(nèi)容可以說明，科學(xué)地會計分離物力資本和人力資本的貢獻(xiàn)價值已經(jīng)到了非解決不可的地步。

二、人力、物力貢獻(xiàn)價值會計分離的基本道理和思路

目前人力所創(chuàng)造的價值如何從企業(yè)人力物力共同創(chuàng)造的價值中會計分離出來，這是國內(nèi)外長期未能解決的問題。20世紀(jì)20年代西方著名的柯布—道格拉斯的投入產(chǎn)出函數(shù)理論為我們提供了會計分離貢獻(xiàn)價值的思路。為什么會計分離人力物力貢獻(xiàn)價值要以投入和產(chǎn)出價值為內(nèi)容呢？因為人們在生產(chǎn)過程中，人力物力是生產(chǎn)和流通不可分割的兩方面，通過兩者的有機(jī)結(jié)合，創(chuàng)造出貢獻(xiàn)價值所以說貢獻(xiàn)價值，是人力物力的結(jié)晶和產(chǎn)物。貢獻(xiàn)價值是當(dāng)年人力物力投入和產(chǎn)出的，是勞動者運(yùn)用物力資本，通過辛勤的勞動，將投入和產(chǎn)出的貢獻(xiàn)價值融入物質(zhì)產(chǎn)品之中，形成產(chǎn)品的價值，通過銷售，實現(xiàn)銷售收益。這時銷售收益的本身就含有人力物力創(chuàng)造的貢獻(xiàn)價值，它體現(xiàn)人的內(nèi)在功能，通過人的勞動與物力相結(jié)合創(chuàng)造出貢獻(xiàn)價值并體現(xiàn)其貢獻(xiàn)大小，這是勞動者內(nèi)在能力的外在表現(xiàn)，以這個看得見的價值量作為衡量貢獻(xiàn)大小的尺度和標(biāo)準(zhǔn)來會計分離其貢獻(xiàn)價值，才是切實可行的。人是有價值的經(jīng)濟(jì)資本，比任何物質(zhì)資本更具有價值的經(jīng)濟(jì)資本，當(dāng)勞動者將自己的知識技能投入到企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動時，就是將凝結(jié)在企業(yè)人力資本上的資本投入企業(yè)了。勞動者投入企業(yè)后所耗用的投入價值和創(chuàng)造的新價值，就構(gòu)成企業(yè)投入價值和產(chǎn)出價值。所以依據(jù)投入和產(chǎn)出價值即貢獻(xiàn)價值進(jìn)行會計分離，是最為科學(xué)的。通過會計分離貢獻(xiàn)價值，把人力資本貢獻(xiàn)價值從物力資本中會計分離出來，為計量人力資本群眾、個體貢獻(xiàn)價值創(chuàng)造了亟為有利的條件，而后在此基礎(chǔ)上對人力資本群體、個體的貢獻(xiàn)價值進(jìn)行量化。因為人力資本群體和個體貢獻(xiàn)價值的量化，必須是在會計分離出人力資本貢獻(xiàn)價值的基礎(chǔ)上，才能實現(xiàn)對人力資本群體和個體貢獻(xiàn)價值的計量，才能為人力資本分配價值和實現(xiàn)個人貢獻(xiàn)價值的回報提供科學(xué)依據(jù)。

要會計分離人力物力貢獻(xiàn)價值的確有一定的難度，要使會計分離的貢獻(xiàn)價值符合企業(yè)的實際情況，這就要求設(shè)計的模型具有科學(xué)性和技術(shù)性。我們的設(shè)計模型是從柯布—道格拉斯投入產(chǎn)出函數(shù)理論和方法作為我們研究人力物力貢獻(xiàn)價值會計分離模型的主要思路。

三、人力物力貢獻(xiàn)價值會計分離模型——投入產(chǎn)出模型的運(yùn)用

為了把企業(yè)人力、物力共同創(chuàng)造的貢獻(xiàn)價值會計分離開來，首先要求出人力資本貢獻(xiàn)價值在企業(yè)人力物力貢獻(xiàn)價值中的比例，即人力資本貢獻(xiàn)率，而后才能求得人力資本貢獻(xiàn)價值。根據(jù)這一概念，人力資本貢獻(xiàn)價值的模型可以表述為：人力資本貢獻(xiàn)價值=人力資本貢獻(xiàn)率（H）×人力、物力貢獻(xiàn)價值。為什么啟用和如何啟用這兩個指標(biāo)需要作如下說明：

啟用什么指標(biāo)代表人力物力共同創(chuàng)造的貢獻(xiàn)價值是非常重要的。我們經(jīng)過反復(fù)研究認(rèn)為選用企業(yè)人力物力共同創(chuàng)造的貢獻(xiàn)價值比較合理。因為增加值是當(dāng)年勞動者新創(chuàng)造的價值，是在總產(chǎn)值基礎(chǔ)上扣除中間消耗的物化勞動轉(zhuǎn)移價值后的剩余產(chǎn)品價值，即生產(chǎn)經(jīng)營和勞務(wù)活動中追加到勞動對象上的價值，是各企業(yè)、單位為社會提供勞動量的貨幣表現(xiàn)，為社會所作的貢獻(xiàn)，反映生產(chǎn)經(jīng)營和勞務(wù)活動的最終成果。同時增加值是國民經(jīng)濟(jì)核算的一項基礎(chǔ)指標(biāo)，是建立資金流量核算的基礎(chǔ)。

人力資本貢獻(xiàn)率（H）的確定是非常重要的，因為它反映了人力和物力對企業(yè)的效益（或產(chǎn)出）的貢獻(xiàn)比例，關(guān)系到人力物力共同創(chuàng)造的貢獻(xiàn)價值能否正確會計分離開來。我們可以通過以下方法來確定H。

確定H之前，我們引柯布·道格拉斯投入產(chǎn)出函數(shù)表明企業(yè)的效益（或產(chǎn)出）與人力資本的投入、物力資本的投入呈如下函數(shù)關(guān)系，即：

Q=A LαKβ

式中：Q——效益或產(chǎn)出；L——人力資本的投入；K——物力資本的投入；A——技術(shù)水平參數(shù)；α——人力資本投入的效益參數(shù)；β——物力資本投入的效益參數(shù)。

為了簡化計算，將上面公式兩邊取對數(shù)得到：

lnQ=lnLα+lnKβ+lnA

再令Qˊ= lnQ；Aˊ=lnA；Lˊ=lnL；Kˊ=lnK

則公式變?yōu)椋?/p>

Qˊ= Aˊ+ Lˊα+ Kˊβ

即：Q= A+ Lα+ Kβ

其中：Q——企業(yè)效益或產(chǎn)出的對數(shù)值；L——人力資本的投入的的對數(shù)值；K——物力資本的投入的對數(shù)值；A——技術(shù)水平參數(shù)的對數(shù)值。

為求得H，我們作如下假設(shè)：

假設(shè)在短期內(nèi)，企業(yè)規(guī)模穩(wěn)定，則技術(shù)水平參數(shù)A保持不變，因為它不是實質(zhì)性的生產(chǎn)要素，而是滲透于人力和物力之中，在短期內(nèi)企業(yè)規(guī)模保持相對穩(wěn)定的情況下可以視為常量不予考慮。因此公式可以表示為：

Q= Lα+ Kβ

顯然，上式說明在短期內(nèi)，企業(yè)效益（或產(chǎn)出）與人力資本的投入、物力資本的投入之間呈線性關(guān)系。

運(yùn)用上式可以求的H的值：

H= Lα/（Lα + Kβ）

將α和β帶入H計算公式即可以求得人力資本貢獻(xiàn)率，而后乘以企業(yè)人力物力共同創(chuàng)造的貢獻(xiàn)價值即可以求得人力資本的貢獻(xiàn)價值，從而實現(xiàn)人力貢獻(xiàn)價值和物力貢獻(xiàn)價值的科學(xué)會計分離。

另外，我們還要考慮到α和β值的代表性。由于人力資本是一種很特殊的資本，它具有較強(qiáng)的主觀能動性和高度的流動性，當(dāng)人力資本進(jìn)入企業(yè)，它往往不能像物力資本那樣可以立即體現(xiàn)出它的作用大小，而具有滯后性特點。物力資本的價值轉(zhuǎn)移也可能受宏觀政策等因素影響而出現(xiàn)波動，兩類資本在不同時期對企業(yè)效益產(chǎn)出的貢獻(xiàn)程度是不斷變化的。為了解決這個問題，我們可以對多個年度的α和β進(jìn)行移動加權(quán)，得到符合其變動趨勢的結(jié)果，使該結(jié)果具有較強(qiáng)的代表性。具體方法如下：

由第一年和第二年的投入產(chǎn)出方程解出第一組方程α，β

Q₁=L₁·α₁+K₁·β₁

Q₂=L₂·α₁+K₂·β₁

得到：α₁，β₁

由第二年和第三年的投入產(chǎn)出方程解出第二組α，β

Q₂=L₂·α₂+K₂·β₂

Q₃=L₃·α₂+K₃·β₂

得到：α₂，β₂

再根據(jù)行業(yè)特點、企業(yè)性質(zhì)等外部和內(nèi)部因素，由企業(yè)組織專家估算對兩組α，β的加權(quán)權(quán)數(shù)λ₁，λ₂，（其中λ₁+λ₂=1），得到α，β。

α=λ₁·α₁+λ₂·α₂

β=λ₁·β₁+λ₂·β₂

如果條件允許，我們可以取先后多年的資料，通過多組α，β的連續(xù)加權(quán)，得到計算當(dāng)年的α，β，將α和β代入公式H=Αl/（Lα+Kβ），就可計算出當(dāng)年人力資本貢獻(xiàn)率H，而后將H乘以企業(yè)總的貢獻(xiàn)價值即可求得人力資本貢獻(xiàn)價值，從而使兩者科學(xué)地會計分離開來。

企業(yè)人力、物力資本貢獻(xiàn)價值的會計分離和人力資本貢獻(xiàn)價值的測算，一方面為企業(yè)人力資本按貢獻(xiàn)參與收益分配提供了科學(xué)、具體、明確的量化依據(jù)，使勞動者價值得到應(yīng)有的體現(xiàn)和回報，有利于維護(hù)勞動者權(quán)益，為國民經(jīng)濟(jì)增長和企業(yè)發(fā)展提供新的巨大的源泉和動力；另一方面，解決人力資本價值問題，能夠充分體現(xiàn)中國勞動者的經(jīng)濟(jì)價值和巨大貢獻(xiàn)，樹立中國勞動者在國際上的崇高形象和強(qiáng)大實力。

四、人力、物力貢獻(xiàn)價值會計分離模型的實證分析

為了檢驗我們初步構(gòu)建的人力資本貢獻(xiàn)價值計量模型的合理性和可靠性，我們在一家企業(yè)進(jìn)行了初步應(yīng)用和實證驗算，具體分析如下。應(yīng)企業(yè)要求我們以A代表該企業(yè)的名稱。

A公司1999～2001年人力投入（L）和物力投入（K）及效益（Q）如下表所示：

根據(jù)A公司3年人力資本物力資本的投入和產(chǎn)出的數(shù)據(jù)帶入函數(shù)關(guān)系式：

Q=Lα+ Kβ

26803866.82=12608808.74×α + 61515542.51×β

30624093.17=18023977.11×α + 86620435.06×β

3535164.16=20343210.38×α+79867456.21×β

解方程組

α=1.304 β=0.2376

將α、β代入公式H=Αl/（αL +βK）得

H1999=0.2483；H2000=0.3604；H2001=0.5012

將人力資本貢獻(xiàn)率乘以企業(yè)人力、物力共同創(chuàng)造的貢獻(xiàn)價值即可求A公司人力資本的貢獻(xiàn)價值。

1999年為：26803866.82×0.2483 =6655400.13

2000年為：30624093.17×0.3604 =11036923.11

2001年為：3535164.16×0.5012 =1771824.27

A企業(yè)人力資本貢獻(xiàn)價值所占比例，1999年為24.83%，貢獻(xiàn)價值為6655400.13元；2000年為36.04%，貢獻(xiàn)價值為11036923.11元；2001年為50.12%，貢獻(xiàn)價值為1771824.2元?？偟呢暙I(xiàn)比例為100%，已經(jīng)求得人力資本貢獻(xiàn)比例，則物力資本貢獻(xiàn)比例1999年為75.17%，貢獻(xiàn)價值為20148466.07元；2000年為63.96%，貢獻(xiàn)價值為19587169.88元；2001年49.88%，貢獻(xiàn)價值為1763339.80元。該公司系高新技術(shù)企業(yè)，專業(yè)技術(shù)人才占企業(yè)總?cè)藬?shù)的1/3，1999年之前領(lǐng)導(dǎo)不力，新產(chǎn)品開發(fā)緩慢，勞動者積極性不高，所以人力資本貢獻(xiàn)價值比較低。通過改革，調(diào)整領(lǐng)導(dǎo)班子，領(lǐng)導(dǎo)指導(dǎo)思想明確，為廣大勞動者創(chuàng)造了施展才華的環(huán)境，從而調(diào)動了勞動者的積極性，使企業(yè)產(chǎn)品更新?lián)Q代快，產(chǎn)品質(zhì)量高，適銷對路好，使企業(yè)創(chuàng)造的價值逐年提高。使企業(yè)人力資本貢獻(xiàn)率和人力資本貢獻(xiàn)價值逐年上升，效益明顯提高。

參考文獻(xiàn)：

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作者簡介：長沙理工大學(xué)教授、博士生導(dǎo)師、財經(jīng)研究所所長。

收稿日期：2004-02-12。