連世興　朱金陵

我國(guó)目前企業(yè)界的財(cái)務(wù)管理體制，基本上有兩種類型，一種是所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)合一的混合型，一般適用于小型企業(yè)、合資企業(yè)、無(wú)主管單位的股份制企業(yè)及小型集體企業(yè)和私人企業(yè)。

另—種是所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離的管理型。這種類型一般都是一級(jí)法人企業(yè)，經(jīng)營(yíng)者為二級(jí)法人企業(yè)。由于各企業(yè)的運(yùn)作機(jī)制不同，在企業(yè)內(nèi)部的財(cái)務(wù)管理體制上又產(chǎn)生出松散型和集權(quán)型這兩種形式。

松散是指財(cái)務(wù)在鑒定管理上實(shí)行兩級(jí)法人管理制，即一級(jí)法人企業(yè)將其財(cái)產(chǎn)按所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)兼管原則劃分給其所屬的一級(jí)企業(yè)，并將二級(jí)企業(yè)提升到一級(jí)法人企業(yè)的地位，讓其直接面對(duì)市場(chǎng)。實(shí)行自主經(jīng)營(yíng)、獨(dú)立核算、自負(fù)盈虧、照章納稅，獨(dú)立承擔(dān)法律責(zé)任和義務(wù)。一級(jí)法人和二級(jí)法人間的上下級(jí)隸屬關(guān)系只是行政關(guān)系或行業(yè)關(guān)系，在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)上是指導(dǎo)和被指導(dǎo)關(guān)系；內(nèi)部二級(jí)法人企業(yè)之間的關(guān)系是市場(chǎng)關(guān)系?；蛘哒f(shuō)是買(mǎi)賣關(guān)系。

集權(quán)型就是指財(cái)務(wù)管理上把一級(jí)法人企業(yè)經(jīng)營(yíng)的財(cái)產(chǎn)使用和經(jīng)營(yíng)權(quán)分別交給其所屬的二級(jí)法人企業(yè)經(jīng)營(yíng)。產(chǎn)權(quán)和財(cái)務(wù)成果則由一級(jí)法人企業(yè)集中控制，對(duì)外實(shí)行一級(jí)管理，一級(jí)核算，統(tǒng)—計(jì)算盈虧，統(tǒng)一交納所得稅，統(tǒng)一承擔(dān)法律責(zé)任和義務(wù)；對(duì)經(jīng)營(yíng)稅等地方稅費(fèi)則由實(shí)行二級(jí)管理、二級(jí)核算的二級(jí)法人企業(yè)在所在地交稅，并分擔(dān)一級(jí)法人企業(yè)的法律責(zé)任和義務(wù)。在財(cái)務(wù)成果上實(shí)行一級(jí)法人企業(yè)和二級(jí)法人企業(yè)之間的二次分配，分配原則自定。這兩種形式的不同之處主要有二點(diǎn)。一是在產(chǎn)權(quán)管理上；二是會(huì)計(jì)核算上；三是在內(nèi)部二次分配上，詳述如下：

(1)產(chǎn)權(quán)問(wèn)題

產(chǎn)權(quán)系指財(cái)產(chǎn)所有權(quán)以及與財(cái)產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的收益權(quán)、經(jīng)營(yíng)權(quán)，支配權(quán)等，以及由行使財(cái)產(chǎn)權(quán)而產(chǎn)生的其他財(cái)產(chǎn)所有權(quán)，因?yàn)樗姓咝惺巩a(chǎn)權(quán)而產(chǎn)生的利潤(rùn)或利潤(rùn)分配后的盈余公積金也是產(chǎn)權(quán)所有者的，所以無(wú)論產(chǎn)權(quán)所有者采用什么形式的財(cái)務(wù)體制，財(cái)產(chǎn)及其產(chǎn)生的其他財(cái)產(chǎn)權(quán)，同樣都應(yīng)是產(chǎn)權(quán)所有者的。但在實(shí)踐中，則有可能出現(xiàn)相反的結(jié)果。如果一級(jí)法人企業(yè)將其財(cái)產(chǎn)通過(guò)國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)劃分到所屬二級(jí)法人企業(yè)，并按照松散型的財(cái)務(wù)管理進(jìn)行管理，從表面上看，管理方法簡(jiǎn)單，易于操作，產(chǎn)權(quán)所有者和二級(jí)法人企業(yè)依然是上下級(jí)關(guān)系，但其實(shí)質(zhì)他們之間已脫離了產(chǎn)權(quán)關(guān)系，變成除了上下級(jí)行政關(guān)系外，再?zèng)]有任何經(jīng)濟(jì)關(guān)系的兩個(gè)同等實(shí)體。從法律上講就等于產(chǎn)權(quán)所有者已經(jīng)放棄了財(cái)產(chǎn)所有權(quán)和因其行使而產(chǎn)生的其它財(cái)產(chǎn)所有權(quán)。

如果一級(jí)法人企業(yè)不通過(guò)國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)，而是將其財(cái)產(chǎn)直接交于所屬二級(jí)法人企業(yè)，讓其代事行使自己的財(cái)產(chǎn)權(quán)也就在二級(jí)法人企業(yè)產(chǎn)生，因此上交所得稅必然要由二級(jí)法人企業(yè)直接完成，盈余公積金必然也要留在二級(jí)法人企業(yè)。其實(shí)質(zhì)就等于一級(jí)法人企業(yè)對(duì)自己的財(cái)產(chǎn)放棄了直接支配權(quán)，其結(jié)果是，不但不能平衡其所屬二級(jí)法人企業(yè)盈虧，而且從一級(jí)法人企業(yè)的角度看，必然造成把本該屬于一級(jí)法人企業(yè)的收益，被二級(jí)法人企業(yè)作為所得稅上交財(cái)政。因此，我們認(rèn)為采用松散型的財(cái)務(wù)管理體制進(jìn)行管理，無(wú)論是在所有權(quán)上還是支配權(quán)上對(duì)一級(jí)法人企業(yè)來(lái)說(shuō)。都是有弊無(wú)利的。

(2)會(huì)計(jì)核算問(wèn)題

現(xiàn)舉例說(shuō)明：

例如：某一級(jí)法人企業(yè)(產(chǎn)權(quán)所有者)，有直屬管理部門(mén)和科研所1個(gè)，每年缺口行政經(jīng)費(fèi)(非生產(chǎn)經(jīng)營(yíng))200萬(wàn)元，另外下設(shè)甲、乙、丙、丁四個(gè)二級(jí)法人企業(yè)，經(jīng)過(guò)一年生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，甲企業(yè)盈利500萬(wàn)元；乙企業(yè)盈利200萬(wàn)元；丙企業(yè)虧損300萬(wàn)元；丁企業(yè)虧損100萬(wàn)元。

如果按松散型財(cái)務(wù)管理體制管理，甲、乙企業(yè)是盈利單位按規(guī)定應(yīng)交33%的所得稅，即(500萬(wàn)元+200萬(wàn)元)×33%＝231萬(wàn)元(應(yīng)交所得稅)，丙、丁企業(yè)是虧損單位不交所得稅，直屬管理部門(mén)科研經(jīng)費(fèi)缺口200萬(wàn)元因不能直接列入二級(jí)法人企業(yè)成本變成直接虧損200萬(wàn)元，則該企業(yè)會(huì)計(jì)核算的結(jié)果為：早、乙企業(yè)盈利共700萬(wàn)元減去所利稅231萬(wàn)元再減去丙、丁企業(yè)虧損400萬(wàn)元再減去直屬管理部門(mén)經(jīng)費(fèi)和科研經(jīng)費(fèi)缺口200萬(wàn)元余額為凈虧損131萬(wàn)元。

如果按集權(quán)型管理體制會(huì)計(jì)核算，其結(jié)果則為甲、乙盈利共700萬(wàn)元減丙、丁企業(yè)虧損400萬(wàn)元再減去直屬管理部門(mén)經(jīng)費(fèi)和科研經(jīng)費(fèi)缺口200萬(wàn)元余額為獲毛利100萬(wàn)元，再交納33%的所得稅(即100萬(wàn)元×33%＝33萬(wàn))。用毛利100萬(wàn)元減去33萬(wàn)元所得稅余額為凈利67萬(wàn)元。

通過(guò)以上例子，不同的財(cái)務(wù)管理體制，在會(huì)計(jì)核算的結(jié)果上相差198萬(wàn)元，而這198萬(wàn)元包含著完全相反意義的內(nèi)涵，前者比后者少198萬(wàn)元，是二級(jí)法人企業(yè)作為所得稅上交198萬(wàn)元，后者比前者多198萬(wàn)元，則是一級(jí)法人企業(yè)作為積累的198萬(wàn)元。

通過(guò)以上會(huì)計(jì)核算分析，采用松散型財(cái)務(wù)管理體制，在會(huì)計(jì)核算上至少存在以下三個(gè)弊端：

● 不能平衡內(nèi)部二級(jí)法人企業(yè)盈虧，也不能反映一級(jí)法人企業(yè)的經(jīng)營(yíng)全貌。

● 不能解決直屬管理部門(mén)和科研經(jīng)費(fèi)缺口的問(wèn)題，只能作為缺口，由一級(jí)法人企業(yè)的積累中彌補(bǔ)。

● 對(duì)一級(jí)法人企業(yè)的經(jīng)營(yíng)來(lái)說(shuō)。把原來(lái)屬于一級(jí)法人企業(yè)的贏利67萬(wàn)元作為所得稅上交，而且還把一級(jí)法人企業(yè)的積累131萬(wàn)元作為所得稅交給財(cái)政，致使一級(jí)法人企業(yè)“合理合法”的虧損。

(3)集權(quán)型財(cái)務(wù)管理的二次分配問(wèn)題

采用松散型的財(cái)務(wù)管理體制，不會(huì)存在二次分配問(wèn)題，但采用集權(quán)型財(cái)務(wù)管理，就必然要出現(xiàn)二次分配問(wèn)題，因?yàn)榧瘷?quán)型體制對(duì)財(cái)務(wù)成果是統(tǒng)一管理，內(nèi)部平衡盈虧，如果采取平均公配辦法進(jìn)行分配，勢(shì)必會(huì)影響盈利和二級(jí)法人的積極性。這就是集權(quán)型體制操作上的難點(diǎn)之一。

因?yàn)橛喙e金包括兩項(xiàng)內(nèi)容，一項(xiàng)是法定公積金即10%的公積金和5%～10%的公益金，其余的80%～85%是任意公積金。其中法定公積金是屬于經(jīng)營(yíng)者支配的，其用途主要彌補(bǔ)以后年度的虧損，另一個(gè)用途是用于改善職工福利設(shè)施。而任意盈余公積金則是一級(jí)法人企業(yè)支配的，其主要用途有兩項(xiàng)：一是分給投資者的紅利；二是作為一級(jí)法人企業(yè)的積累，主要用途和法定盈余公積金相同。正因?yàn)榉ǘㄓ喙e金與任意公積金之間有個(gè)支配權(quán)問(wèn)題，所以也就出現(xiàn)了內(nèi)部二次分配的問(wèn)題。

還以上例說(shuō)明：

①法定公積金的問(wèn)題

●如果采取松散型管理體制管理(公益金按5%考慮)甲企業(yè)盈利500萬(wàn)元，上交所得稅165萬(wàn)元，凈利335萬(wàn)元，按凈利兩金提取率為5%即335萬(wàn)元×15%＝50.25萬(wàn)元。乙企業(yè)盈利200萬(wàn)元，上交所得稅66萬(wàn)元，凈利134萬(wàn)元。按凈利兩金提取率為15%即134萬(wàn)元×15%＝20.10萬(wàn)元。甲、乙兩企業(yè)共有法定盈余公積金70.35萬(wàn)元，丙、丁企業(yè)損虧不提。

●如果按集權(quán)型財(cái)務(wù)管理體制進(jìn)行管理

平衡后的利潤(rùn)為100萬(wàn)元，上交所利稅33萬(wàn)元，凈利為67萬(wàn)元，兩金則為10.05萬(wàn)元。即使將一級(jí)法人凈利67萬(wàn)元全部作為法定公積金，分配給甲、乙兩個(gè)盈利企業(yè)，則還要欠債3.35萬(wàn)元，更何況只計(jì)10.05萬(wàn)元的兩金，又如何分配兩個(gè)營(yíng)利企業(yè)的二級(jí)法人企業(yè)，這就成了分配的難點(diǎn)。

②任意盈余公積金問(wèn)題

如果采用松散型財(cái)務(wù)管理體制，則任意盈余公積金在二級(jí)法人產(chǎn)生，一般留在二級(jí)法人企業(yè)，計(jì)算公式為：

甲、已企業(yè)共創(chuàng)利潤(rùn)700萬(wàn)元減去所得稅（700萬(wàn)元×33%)和兩金(700元-231萬(wàn)元)×15%后的余額為任意盈余公積金398.65萬(wàn)元。

如果按集權(quán)制財(cái)務(wù)管理體制，則任意盈余公積金留在一級(jí)法人企業(yè)，計(jì)算公式為：甲、乙企業(yè)創(chuàng)利700萬(wàn)元減去平衡虧后的所得稅33萬(wàn)元和兩金10.05萬(wàn)元后的余額為任意盈余公積金656.95萬(wàn)元。

如果在二次分配中將兩金10.05萬(wàn)元全部返回甲、乙兩企業(yè)，再?gòu)娜我庥喙e金中將60.3萬(wàn)元作為兩金拔給甲、乙兩企業(yè)，以保證他們應(yīng)得的兩金數(shù)，則一級(jí)法人企業(yè)還可以獲得任意盈余公積596.65萬(wàn)元。即使這樣還比二級(jí)法人企業(yè)提取的要多198萬(wàn)元，這就等于一級(jí)法人企業(yè)多積累198萬(wàn)元，這樣既可合法避稅，又不虧自己的積累。但是，由此又引發(fā)出另一個(gè)問(wèn)題，即由一級(jí)法人企業(yè)計(jì)提的兩金反撥甲乙兩企業(yè)是否可行?我們認(rèn)為是可行的。因?yàn)榍懊嬉呀?jīng)講過(guò)任意盈余公積金是產(chǎn)權(quán)所有者的，當(dāng)然如何支配是自己的權(quán)利。這是其一。其二就是投資者只能在任意盈余公積金中分紅，但不能在法定盈余公積金中分紅。除了這個(gè)區(qū)別外，其他完全是相同的，因此也是沒(méi)有問(wèn)題的。

基于以上分析，我們認(rèn)為在盈余公積金的分配上是不存在什么問(wèn)題，也不算難點(diǎn)。而真正的難點(diǎn)在于以下各項(xiàng)：

1. 辦理好二級(jí)法人稅務(wù)登記；

2 .明確二級(jí)法人企業(yè)權(quán)利、責(zé)任和義務(wù)和經(jīng)營(yíng)者的責(zé)任、權(quán)、利；

3. 制訂集權(quán)型財(cái)務(wù)管理體制與之配套的財(cái)務(wù)管理規(guī)章制度與其它方面的配套制度；

4 .制定內(nèi)部二級(jí)管理，二級(jí)核算的具體辦法。

總之，通過(guò)上述反復(fù)論證分析，我們認(rèn)為集權(quán)型比松散型管理體制好。