DOI：10.12433/zgkjtz.20250620

隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的不斷深入，從事生產(chǎn)經(jīng)營類的國有地勘單位正逐步向市場化運(yùn)營過渡，結(jié)合地質(zhì)勘查資質(zhì)的取消，地勘行業(yè)的市場競爭愈加激烈。地質(zhì)勘查事業(yè)單位要突破重圍擺脫困境，勢必要推行內(nèi)部改革，降低地勘項(xiàng)目成本，從而提高單位核心競爭力。目標(biāo)成本法以提升企業(yè)核心競爭力為出發(fā)點(diǎn)，以市場需求確定目標(biāo)成本，將戰(zhàn)略性目標(biāo)成本的理論融入成本管理的各個環(huán)節(jié)，通過加強(qiáng)對項(xiàng)目的事前管理，幫助單位提高成本管理水平，進(jìn)而增強(qiáng)市場競爭力。因此，目標(biāo)成本法被越來越多的地勘單位所采用。

一、目標(biāo)成本法的基本原理

（一）目標(biāo)成本法的涵義

2018年財(cái)政部發(fā)布《管理會計(jì)應(yīng)用指引》提出目標(biāo)成本法，是指企業(yè)以市場為導(dǎo)向，以自標(biāo)售價(jià)和目標(biāo)利潤為基礎(chǔ)確定產(chǎn)品的目標(biāo)成本，從產(chǎn)品設(shè)計(jì)階段開始，通過各部門、各環(huán)節(jié)乃至供應(yīng)商的通力合作，實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本的成本管理方法[1]。

（二）目標(biāo)成本法的應(yīng)用程序

1.目標(biāo)成本的設(shè)定

設(shè)定目標(biāo)成本首先要確定目標(biāo)價(jià)格，企業(yè)應(yīng)科學(xué)合理地了解市場需求信息、行業(yè)競爭者信息等，通過客戶定位、分析客戶的期望及支付意愿、服務(wù)項(xiàng)目的特點(diǎn)等因素，確定產(chǎn)品或服務(wù)的目標(biāo)價(jià)格，再結(jié)合企業(yè)的戰(zhàn)略方針及經(jīng)營計(jì)劃確定目標(biāo)利潤，最后基于目標(biāo)價(jià)格和目標(biāo)利潤來確定目標(biāo)成本[2]。

2.目標(biāo)成本的分解

目標(biāo)成本的分解方式有很多，例如，按產(chǎn)品成本構(gòu)成的原材料、人工費(fèi)用和制造費(fèi)用進(jìn)行分解；按提供服務(wù)流程的各項(xiàng)作業(yè)進(jìn)行分解；按不同的責(zé)任部門進(jìn)行分解；按產(chǎn)品生命周期成本發(fā)生的不同階段進(jìn)行分解。

3.目標(biāo)成本的落實(shí)

目標(biāo)成本的落實(shí)及有效實(shí)施，離不開企業(yè)中每個具體參與成本控制的部門，各部門間應(yīng)恰當(dāng)分工、有效協(xié)調(diào)、高效融合、積極采取有效的成本控制措施。

4.目標(biāo)成本的分析和考核

目標(biāo)成本的分析和考核是目標(biāo)成本法應(yīng)用的最后環(huán)節(jié)。分析成本控制的落實(shí)情況和執(zhí)行結(jié)果，從實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本的項(xiàng)目中提煉有益經(jīng)驗(yàn)，對未實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本的項(xiàng)目分析原因，進(jìn)而完善企業(yè)成本管理實(shí)施流程。同時，結(jié)合目標(biāo)成本分析數(shù)據(jù)、事項(xiàng)等完成成本管理考核。

二、地質(zhì)勘查項(xiàng)目成本管理存在的主要問題

（一）項(xiàng)目成本管理缺少事前和事中控制

首先，現(xiàn)行的項(xiàng)目成本管理更傾向事后核算，導(dǎo)致成本難以得到真正的控制。其次，鉆探施工是地勘項(xiàng)目成本的重要部分，設(shè)計(jì)規(guī)劃環(huán)節(jié)僅考慮鉆孔的點(diǎn)位、深度、傾斜度等技術(shù)指標(biāo)，并以經(jīng)驗(yàn)預(yù)估出一定比例的卡鉆成本，忽略了卡鉆成本是可以通過技術(shù)革新、設(shè)計(jì)優(yōu)化而事前控制的。另外，由于不重視設(shè)計(jì)和優(yōu)化實(shí)施方案，不能以地礦環(huán)境外圍成熟度的不同而提前調(diào)整鉆機(jī)能源消耗手段，一旦項(xiàng)目實(shí)施便難以更改設(shè)計(jì)，導(dǎo)致成本控制效果微弱。

（二）項(xiàng)目成本管理缺少部門間的協(xié)同和合作

現(xiàn)行成本管理工作主要集中在財(cái)務(wù)部門的事后成本核算，其他部門對成本管控意識薄弱。設(shè)計(jì)部認(rèn)為完成設(shè)計(jì)圖紙是其主要工作；采購部認(rèn)為完成采購計(jì)劃、保質(zhì)保量是其重點(diǎn)內(nèi)容；鉆探工程部認(rèn)為達(dá)到孔位的全覆蓋、安全施工、確保工期是其主要目標(biāo)。部門各自為政，在成本控制工作中缺少協(xié)同合作，導(dǎo)致地勘項(xiàng)目成本控制效果不佳。

（三）項(xiàng)目成本管理缺少責(zé)任主體的成本分析

目前成本分析主要采用財(cái)務(wù)部提供的成本數(shù)據(jù)，通常按照人、材、機(jī)等進(jìn)行分類分析，但無法將具體成本支出細(xì)化到各責(zé)任主體部門，并進(jìn)一步落實(shí)到責(zé)任人，導(dǎo)致無法準(zhǔn)確統(tǒng)計(jì)部門或項(xiàng)目成本是否超支，更沒有激發(fā)職工積極參與成本控制活動，使得成本控制成為空談。

三、目標(biāo)成本法在地勘項(xiàng)目中的具體應(yīng)用

為了解決上述問題，首鋼地質(zhì)勘查院（以下簡稱“地勘院”）決定選取一個有代表性的地勘項(xiàng)目采用目標(biāo)成本法，推動全過程、全流程、全員參與的成本管理模式。

（一）目標(biāo)成本的設(shè)定

選取的地勘項(xiàng)目是以889萬元的競標(biāo)價(jià)格成功中標(biāo)，即為目標(biāo)價(jià)格。設(shè)定目標(biāo)成本時考慮了同行業(yè)競爭對手的盈利水平以及地勘院以往項(xiàng)目的盈利水平，確定該項(xiàng)目的期望毛利率為 22% ，則目標(biāo)收益為 889×22%=196 萬元。假定不考慮企業(yè)所得稅的影響，計(jì)算得出項(xiàng)目目標(biāo)成本為 889-196=693 萬元?；谠泄ぷ魇侄渭夹g(shù)水平、管理水平和核算方法，該項(xiàng)目的預(yù)算成本估計(jì)為729萬元（現(xiàn)有利潤水平為 18% ），則通過目標(biāo)成本法實(shí)現(xiàn)的成本降低值為 729-693=36 萬元。

（二）目標(biāo)成本的分解

為了分解該項(xiàng)目的目標(biāo)成本，地勘院首次嘗試依據(jù)工作手段進(jìn)行成本分解，并確定具體每一分項(xiàng)的成本，最終分解的結(jié)果如表1所示。

在對項(xiàng)目目標(biāo)成本按照工作手段進(jìn)行分解后，將具體的工作按照工作結(jié)構(gòu)及目標(biāo)成本責(zé)任分擔(dān)到每個部門和每位員工。同時將36萬元成本的降低額度分配到各個目標(biāo)責(zé)任部門，包括設(shè)計(jì)部、采購部、鉆探工程部和巖礦測試中心，根據(jù)以前的歷史數(shù)據(jù)，向各部門分配比重分別為： 75% 、 10% 10% 、 5% ，目標(biāo)成本具體責(zé)任分解如表2所示。

表2地勘項(xiàng)目目標(biāo)成本責(zé)任主體部門成本控制分配表（單位：萬元）

（三）為實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本而采取的主要控制措施

1.設(shè)計(jì)規(guī)劃環(huán)節(jié)的主要措施

一個項(xiàng)目的設(shè)計(jì)規(guī)劃階段能夠決定整個項(xiàng)目70% 以上的成本，從以下兩個方面進(jìn)行了設(shè)計(jì)規(guī)劃、技術(shù)創(chuàng)新。

首先，加強(qiáng)泥漿配比試驗(yàn)，提高泥漿利用率。在地勘項(xiàng)目中，泥漿用量的配比是復(fù)雜的，稀薄的泥漿會導(dǎo)致鉆孔內(nèi)無法達(dá)到護(hù)坡的效果、濃稠的泥槳會導(dǎo)致鉆頭摩擦力增大而卡鉆。因此，通過不斷加強(qiáng)泥漿配比試驗(yàn)，并結(jié)合地礦環(huán)境特點(diǎn)，在確保泥漿效果的同時避免掉塊、卡鉆情況的出現(xiàn)，進(jìn)而確定最優(yōu)配合比，提高泥漿利用率。在該階段通過配比試驗(yàn)使泥漿利用率提高了約 2.3% ，節(jié)約了材料成本4.82萬元。

其次，通過轉(zhuǎn)變能源消耗方式，降低能源成本。地勘項(xiàng)目主要的成本消耗環(huán)節(jié)是鉆探工作，鉆探的主要資源消耗為柴油，而柴油價(jià)格在不斷地上漲，柴油成本一直是成本控制過程的“硬骨頭”。由于該項(xiàng)目礦區(qū)環(huán)境較為成熟，經(jīng)過內(nèi)部技術(shù)研討以及與施工地區(qū)國家電網(wǎng)技術(shù)人員溝通，創(chuàng)新性地提出了“油轉(zhuǎn)電”的思路，并制定了具體實(shí)施方案，大幅降低了柴油能源消耗成本，降低的成本總額為23.37萬元。

2.材料采購環(huán)節(jié)的主要措施

首先，為規(guī)范材料采購管理工作，滿足項(xiàng)目實(shí)施對目標(biāo)成本的要求，設(shè)立招標(biāo)小組，采用紙質(zhì)或電子版招標(biāo)文件等形式，通過公開招標(biāo)采購方式向三家以上具備承擔(dān)招標(biāo)項(xiàng)目能力、資信良好的法人或其他組織發(fā)出投標(biāo)邀請，利用供應(yīng)商之間的競爭降低材料采購價(jià)格，從而達(dá)到控制采購成本的目的。其次，做好材料采購臺賬，項(xiàng)目經(jīng)理或部門專業(yè)負(fù)責(zé)人根據(jù)項(xiàng)目需要提出采購計(jì)劃，采購部核定后逐級辦理審批手續(xù)，滿足項(xiàng)目施工需求的同時，避免超量采購庫存積壓、采購不足停工待料等情況發(fā)生。最后，建立供應(yīng)商檔案，維護(hù)好歷史供應(yīng)商的同時，結(jié)合項(xiàng)自施工地點(diǎn)尋找新的可靠的供應(yīng)商，同時考慮材料運(yùn)輸成本，避免雖然材料成本低卻因野外施工距離而產(chǎn)生高昂的運(yùn)輸費(fèi)用。

采購人員通過以上方式加強(qiáng)了成本控制意識，提高了談判議價(jià)能力，降低了材料的采購成本4.13萬元。

3.鉆探施工環(huán)節(jié)的主要措施

該項(xiàng)目施工環(huán)節(jié)以地表鉆探為主，鉆探施工在此次地勘項(xiàng)目占比重最大，而鉆探施工中材料成本約占鉆探階段總成本的 42% ，人工成本約占鉆探階段總成本的 35% 。材料成本的控制手段主要是通過設(shè)計(jì)規(guī)劃環(huán)節(jié)和材料采購環(huán)節(jié)來實(shí)現(xiàn)，而本環(huán)節(jié)主要從人工成本方面入手。

首先，選派經(jīng)驗(yàn)豐富的野外技術(shù)管理人員坐鎮(zhèn)礦區(qū)，積極協(xié)調(diào)項(xiàng)目相關(guān)方之間的關(guān)系，授予其一定限額內(nèi)的經(jīng)濟(jì)權(quán)利，確保項(xiàng)目施工可以高效進(jìn)行。

其次，確保鉆探班組人員及專業(yè)設(shè)備有序進(jìn)場，多條勘探線同時施工。鉆探施工管理實(shí)行組長責(zé)任制，鉆探組長統(tǒng)籌調(diào)配各機(jī)臺及鉆探人員，實(shí)現(xiàn)資源優(yōu)化配置，提高鉆探施工效率。在施工過程中，定期對在施工現(xiàn)場、倉庫存放的設(shè)備進(jìn)行檢查，提升設(shè)備養(yǎng)護(hù)效果；對于存在問題的設(shè)備及時進(jìn)行檢修，延長其使用壽命，提升其利用率。

第三，選擇經(jīng)驗(yàn)豐富的機(jī)長操作鉆機(jī)。經(jīng)驗(yàn)少的鉆機(jī)操作手行動慢且遇復(fù)雜地礦環(huán)境難以判斷，鉆探階段對所有鉆機(jī)操作手開展了為期兩天的鉆探比拼，通過競賽的形式，調(diào)動大家的積極性，采用“傳幫帶”的形式快速提升操作手實(shí)操能力，提升了鉆探工作效率，降低了不必要的改鉆、復(fù)工等非必要成本。

上述措施有效提升了一線職工的成本控制意識，縮減了人工工時，降低了鉆探施工環(huán)節(jié)的人工成本3.60萬元。

4.巖礦測試環(huán)節(jié)的主要措施

巖礦測試環(huán)節(jié)一直是地勘院獨(dú)立的測試部門完成，會存在時間緊、任務(wù)重，難以及時完成導(dǎo)致延長工期等情況。隨著市場測試機(jī)構(gòu)的崛起，外部機(jī)構(gòu)專業(yè)化隊(duì)伍專注于巖礦測試，能夠通過批量化壓縮成本。經(jīng)過比價(jià)，該項(xiàng)目采用了自測與外包結(jié)合的方式對鉆探采集的巖礦進(jìn)行測試，在縮短工期的同時也減少了成本支出。通過此方法，本階段節(jié)省了成本2.04萬元。

（四）目標(biāo)成本的分析和考核

為了確保目標(biāo)成本管理的有效落地，地勘院在成本控制過程中，細(xì)化了各階段標(biāo)準(zhǔn)、定額，嚴(yán)控超標(biāo)準(zhǔn)、超定額支出，通過月度經(jīng)營活動分析會或周例會將財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)反映出的對比差異反饋給責(zé)任部門，直面問題、分析原因，加強(qiáng)業(yè)務(wù)流程優(yōu)化，促進(jìn)目標(biāo)成本控制，充分挖掘地勘項(xiàng)目內(nèi)部潛力，也為今后項(xiàng)目確定目標(biāo)成本提供新的依據(jù)。

另外，完善了考核和激勵機(jī)制，結(jié)合月度目標(biāo)成本分析數(shù)據(jù)、事項(xiàng)等，將各部門及員工的績效工資與目標(biāo)成本控制成果掛鉤，目標(biāo)成本完成率越高，相應(yīng)的績效工資也越高；反之，若完成率低，則相應(yīng)的績效工資也越低，并需提交相應(yīng)的整改措施。同時，從項(xiàng)自利潤中提取一定比例用于項(xiàng)自成本控制專項(xiàng)獎勵，該獎勵與月度績效工資無關(guān)，獎金按項(xiàng)目職工的工作態(tài)度和責(zé)任履行能力進(jìn)行分配，以達(dá)到提高成本控制水平和調(diào)動員工工作積極性的目的。

四、地勘項(xiàng)目應(yīng)用目標(biāo)成本法的效果分析

通過加強(qiáng)和落實(shí)成本控制方案，各環(huán)節(jié)成本降低完成情況如表3所示。

表3各部門成本降低空間完成情況表（單位：萬元）

采用目標(biāo)成本法管理的地勘項(xiàng)目成功實(shí)現(xiàn)了成本降低額37.96萬元，實(shí)際完成率達(dá)到了 105% 。

總體來說，通過目標(biāo)成本法進(jìn)行成本控制取得了較好的效果。首先，實(shí)現(xiàn)了在項(xiàng)目設(shè)計(jì)規(guī)劃環(huán)節(jié)的事前控制，以科學(xué)合理的方案設(shè)計(jì)降低了成本支出。其次，實(shí)現(xiàn)了材料采購和鉆探施工環(huán)節(jié)的事中控制，加強(qiáng)供應(yīng)商管理，提升職工工作效率，合理控制了成本支出。最后，通過對項(xiàng)目成本的分析和績效管理加強(qiáng)了項(xiàng)目成本的事后考核，促進(jìn)了目標(biāo)成本的實(shí)現(xiàn)。目標(biāo)成本法在地質(zhì)勘查單位應(yīng)用是一項(xiàng)長期而復(fù)雜的任務(wù)，如何可持續(xù)地取得更高質(zhì)量的效果將是我們未來持續(xù)研究的方向。

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[2]溫素彬，屠后圓.目標(biāo)成本法：解讀與應(yīng)用案例[J].會計(jì)之友，2020（18）：150-155.

（作者單位：首鋼地質(zhì)勘查院）