至2023年末，我國60周歲及以上的人口數(shù)量超2.9億，占總?cè)丝诘谋戎剡_21.1%。伴隨著老齡化進程而來的還有人口高齡化，這不僅對我國經(jīng)濟發(fā)展和社會穩(wěn)定產(chǎn)生深刻影響，對財稅體制的有效性和可持續(xù)性也提出了更高要求。

2020年11月，習(xí)近平總書記在黨的十九屆五中全會上提出實施積極應(yīng)對人口老齡化國家戰(zhàn)略。2022年10月，習(xí)近平總書記在黨的二十大上再次強調(diào)，“實施積極應(yīng)對人口老齡化國家戰(zhàn)略，發(fā)展養(yǎng)老事業(yè)和養(yǎng)老產(chǎn)業(yè)，優(yōu)化孤寡老人服務(wù)，推動實現(xiàn)全體老年人享有基本養(yǎng)老服務(wù)”。2024年7月，黨的二十屆三中全會提出，“積極應(yīng)對人口老齡化，完善發(fā)展養(yǎng)老事業(yè)和養(yǎng)老產(chǎn)業(yè)政策機制”。

人口高質(zhì)量發(fā)展是稅收健康和穩(wěn)定發(fā)展的基石，而稅收政策也可以通過助力社會保障和福利制度的建設(shè)來促進人口高質(zhì)量發(fā)展。因此，對與人口老齡化發(fā)展趨勢相適應(yīng)的中長期稅制改革策略的研究具有重要的理論和現(xiàn)實意義。下文以我國老齡化發(fā)展趨勢為時間軸，分析緩解老齡化壓力與稅制優(yōu)化之間關(guān)聯(lián)度的變化，并揭示稅制優(yōu)化對應(yīng)對人口老齡化問題的重要影響。

人口老齡化與稅制改革的動態(tài)關(guān)聯(lián)

（一）進入老齡化社會：建立關(guān)聯(lián)

按照國際通行標準，2000年，我國60歲及以上人口已達到1.26億，占總?cè)丝诘谋戎爻^10%，標志著我國開始進入老齡化社會。同年，中共中央印發(fā)《中共中央、國務(wù)院關(guān)于加強老齡工作的決定》（以下簡稱“決定”），強調(diào)要“發(fā)展老年服務(wù)業(yè)”“采取有效措施，加快老齡事業(yè)發(fā)展”，這是我國在人口老齡化初期提出的應(yīng)對方略。為貫徹落實《決定》精神，財政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于對老年服務(wù)機構(gòu)有關(guān)稅收政策問題的通知》（以下簡稱“通知”），對政府部門和企事業(yè)單位、社會團體以及個人等社會力量投資興辦的福利性、非營利性老年服務(wù)機構(gòu)實行免征企業(yè)所得稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、車船使用稅等稅收優(yōu)惠。與此同時，對社會力量向福利性、非營利性老年服務(wù)機構(gòu)的捐贈予以企業(yè)所得稅、個人所得稅稅前扣除。

《通知》是對當時我國進入老齡化社會的重要回應(yīng)，它在人口老齡化與稅制之間建立起了重要關(guān)聯(lián)。自此，如何通過稅收政策鼓勵加強老齡工作，發(fā)展老齡事業(yè)，便成為需要深入研究的重要問題。

（二）人口老齡化快速發(fā)展階段：加強關(guān)聯(lián)

2001—2022年是我國老齡化快速發(fā)展階段。在這一階段內(nèi)，老年人口規(guī)?？焖僭鲩L，但勞動力資源供給較為充足，全社會撫養(yǎng)負擔(dān)相對較輕。據(jù)此情形，我國先后出臺《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》《關(guān)于鼓勵民間資本參與養(yǎng)老服務(wù)業(yè)發(fā)展的實施意見》《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于明確養(yǎng)老機構(gòu)免征增值稅等政策的通知》《財政部國家稅務(wù)總局發(fā)展改革委民政部商務(wù)部衛(wèi)生健康委關(guān)于養(yǎng)老、托育、家政等社區(qū)家庭服務(wù)業(yè)稅費優(yōu)惠政策的公告》等，規(guī)定養(yǎng)老院、殘疾人福利機構(gòu)提供的育養(yǎng)服務(wù)免征營業(yè)稅，對非營利性養(yǎng)老機構(gòu)自用房產(chǎn)、土地免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅，對社區(qū)養(yǎng)老服務(wù)機構(gòu)的自用房產(chǎn)及通過其他方式獲得的土地、房產(chǎn)等免征城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅等稅收優(yōu)惠。與《通知》相比，這些文件都更多體現(xiàn)了我國稅制在鼓勵和支持民間資本參與養(yǎng)老服務(wù)業(yè)發(fā)展、完善社區(qū)養(yǎng)老方面作出的優(yōu)化，人口老齡化與稅制改革之間的關(guān)聯(lián)得到加強。

另外，2018年個人所得稅法的第七次修正方案中增加了子女教育支出、大病醫(yī)療支出、繼續(xù)教育支出、贍養(yǎng)老人支出、住房貸款利息和住房租金支出等專項附加扣除，通過針對性的差異扣除處理，旨在減輕納稅人的贍養(yǎng)、撫養(yǎng)負擔(dān)，縮小不同群體間的收入差距，體現(xiàn)了個人所得稅法乃至整體稅制在制度建設(shè)方面的重大進步。

（三）人口老齡化加速發(fā)展階段：關(guān)聯(lián)更加緊密

2022年底，全國60周歲及以上老年人口達2.8億人，占總?cè)丝诘?9.8%，按照聯(lián)合國關(guān)于老齡化的劃分標準，我國已基本處于中度老齡化階段。2022年11月3日，財政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于個人養(yǎng)老金有關(guān)個人所得稅政策的公告》，規(guī)定對個人養(yǎng)老金實施遞延納稅優(yōu)惠政策，這是應(yīng)對人口老齡化的積極舉措。2023年8月30日，國家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于貫徹執(zhí)行提高個人所得稅有關(guān)專項附加扣除標準政策的公告》，規(guī)定3歲以下嬰幼兒照護、子女教育專項附加扣除標準由每個嬰幼兒（子女）每月1000元提高到2000元，贍養(yǎng)老人專項附加扣除標準，由每月2000元提高到3000元。專項附加扣除標準的提高，有利于進一步減輕家庭撫養(yǎng)贍養(yǎng)負擔(dān)，更好地保障和改善民生，也是在人口老齡化程度持續(xù)加深的情況下優(yōu)化稅制的重要體現(xiàn)。

在上述老齡化社會發(fā)展的不同時期，其與稅制優(yōu)化之間的關(guān)聯(lián)度不盡相同。從總體上看，隨著人口老齡化趨勢加劇，稅制不斷完善，兩者間的聯(lián)系也越緊密；同時，越是良好的稅制，其對老年人口權(quán)益的保障作用就越突出，越能推動人口高質(zhì)量發(fā)展。

人口老齡化背景下稅制結(jié)構(gòu)面臨的挑戰(zhàn)

2018年3月，中共中央印發(fā)的《深化黨和國家機構(gòu)改革方案》中，明確由稅務(wù)部門統(tǒng)一負責(zé)社會保險費的征收工作，目前已實現(xiàn)稅務(wù)部門全責(zé)征收社會保險費。但在實踐中，由于各種原因，社保繳費遵從度仍較低。此外，隨著我國人口老齡化程度加深，養(yǎng)老保險基金收入與支出的矛盾日益顯現(xiàn)。

從生產(chǎn)的角度看，稅收來源于對勞動、資本與消費等要素的課征，而人口老齡化帶來的人口結(jié)構(gòu)變化會影響要素市場結(jié)構(gòu)變動，進而對稅基產(chǎn)生不利影響。

首先，老年人口增加勢必會導(dǎo)致勞動力年齡結(jié)構(gòu)的老化，進而引發(fā)勞動參與率下降。2000—2022年，我國的勞動年齡人口絕對數(shù)量和相對數(shù)量均呈現(xiàn)出先上升再下降的倒“U”型特征，勞動人口的減少將直接導(dǎo)致個人所得稅稅基縮小。此外，人口老齡化問題的加劇還會加重家庭的贍養(yǎng)負擔(dān)。

其次，從消費市場的角度看，人口老齡化對消費市場既有促進作用也有抑制作用。一方面，由于老年人的邊際消費傾向高于年輕人，老年人口基數(shù)的擴大，必然會引起醫(yī)療服務(wù)和養(yǎng)老產(chǎn)品支出的增加，進而增加消費需求。另一方面，老齡化也可能會使家庭的預(yù)防性儲蓄動機增加，以應(yīng)對醫(yī)療和護理需求。

截至2022年末，我國共有養(yǎng)老機構(gòu)4.0萬個，養(yǎng)老服務(wù)床位822.3萬張，每千人口擁有養(yǎng)老床位數(shù)5.82個，養(yǎng)老服務(wù)機構(gòu)和床位供給仍顯不足。此外，我國雖已為養(yǎng)老服務(wù)機構(gòu)出臺了一系列稅費優(yōu)惠政策，但沒有形成完善的系統(tǒng)，沒有在更大范圍上激發(fā)社會資本進入養(yǎng)老服務(wù)行業(yè)的積極性。以福建省為例，截至2023年底，公辦養(yǎng)老服務(wù)機構(gòu)數(shù)量為30戶，占比1.5%，民辦非企業(yè)單位養(yǎng)老共計422戶，占比21.09%，企業(yè)及個體經(jīng)濟組織共計1549戶，占絕大多數(shù)。此外，稅費優(yōu)惠政策累計惠及959家養(yǎng)老機構(gòu)，其中，享受免稅減計收入及加計扣除的共計203戶，這說明針對養(yǎng)老機構(gòu)的稅收優(yōu)惠政策卓有成效。但不可忽視的是，僅有部分養(yǎng)老機構(gòu)享受到稅費優(yōu)惠政策，養(yǎng)老機構(gòu)受惠不足問題依然突出。

同時，支持養(yǎng)老護理人員發(fā)展的財稅政策較為缺乏。因社會上部分人群仍持有養(yǎng)老服務(wù)工作強度高、不穩(wěn)定、收入低的觀點，導(dǎo)致部分年輕人投身養(yǎng)老服務(wù)行業(yè)的意愿較低。故與支持養(yǎng)老設(shè)施建設(shè)的財稅政策相比，出臺面向養(yǎng)老服務(wù)從業(yè)者的財稅政策同樣迫切。

應(yīng)對人口老齡化的中長期稅制改革建議

建議對現(xiàn)行的相關(guān)政策制度進行全面梳理，著力解決相關(guān)政策缺少聯(lián)系的問題，并以家庭為視角進一步優(yōu)化。具體而言，可以采取以下措施：

完善養(yǎng)老政策供給、優(yōu)化養(yǎng)老稅收制度體系

第一，應(yīng)加大對養(yǎng)老產(chǎn)業(yè)的投入與可持續(xù)運營的稅收激勵，進一步鼓勵社會資本發(fā)展養(yǎng)老產(chǎn)業(yè)。另外，可以參考先進制造業(yè)增值稅加計抵減政策，增加對養(yǎng)老設(shè)施、設(shè)備等固定資產(chǎn)投資的稅收優(yōu)惠，以政策紅利激發(fā)養(yǎng)老服務(wù)產(chǎn)業(yè)內(nèi)生動力。

第二，逐步優(yōu)化個人所得稅、企業(yè)所得稅政策，積極鼓勵退休人員再就業(yè)。應(yīng)對再就業(yè)的老齡人口給予一定的稅收優(yōu)惠，從而最大限度地激發(fā)老齡人口再就業(yè)的積極性。在企業(yè)所得稅方面，考慮到老年人口再就業(yè)存在一定的現(xiàn)實阻礙，建議對雇傭老年人達到一定數(shù)量的企業(yè)給予一定的稅收優(yōu)惠，從而進一步開拓老年人口再就業(yè)市場。中長期內(nèi)，應(yīng)探索家庭制申報代替?zhèn)€人申報，并綜合考慮被贍養(yǎng)人的年齡、收入水平、養(yǎng)老模式設(shè)置不同的專項附加扣除政策，進一步加強稅收的收入調(diào)節(jié)作用。

第三，要進一步擴大“養(yǎng)老三支柱”的覆蓋范圍。在第一支柱方面，要加大宣傳力度，通過整合各方力量對基本養(yǎng)老保險進行宣傳，并有意識地引導(dǎo)靈活就業(yè)人員參保繳費，著力增強參保人員的繳費意識。在第二支柱方面，應(yīng)通過加強工商、稅務(wù)、社保等多部門的配合，督促企業(yè)按時參保繳費。在第三支柱方面，建議以更多舉措吸引更多群體利用商業(yè)養(yǎng)老保險積累個人養(yǎng)老金，增強全社會的養(yǎng)老保障和風(fēng)險抵御能力。

促進老齡產(chǎn)業(yè)發(fā)展、釋放老齡消費需求

鑒于人口老齡化在未來很長一段時間都將是我國的基本國情，如何緩解老齡化的負面作用，抓住老齡化帶來的新機遇是應(yīng)對人口老齡化問題的關(guān)鍵。因此，通過發(fā)展老齡產(chǎn)業(yè)，進而緩解人口老齡化帶來的負面影響是亟待解決的社會課題。隨著物質(zhì)生活水平的提高，老年人對于休閑娛樂等精神方面的需求也不斷增加。因此，應(yīng)加大對老年人文化娛樂事業(yè)的支持和投入。一方面，政府可以增加對老年人文化娛樂項目的資金投入和扶持，鼓勵文化機構(gòu)開展面向老年人的活動。另一方面，應(yīng)靈活運用稅收政策引導(dǎo)企業(yè)順應(yīng)新消費需求，如在增值稅方面對適老化產(chǎn)品、服務(wù)開發(fā)出臺稅收優(yōu)惠政策，鼓勵企業(yè)提供更符合老齡群體消費偏好的高質(zhì)量產(chǎn)品和服務(wù)。

降低育兒成本、加大人力資本投資

在家庭制申報的基礎(chǔ)上，建議探索針對養(yǎng)育兒童的數(shù)量、年齡、學(xué)歷等級設(shè)計遞進式的專項附加扣除金額，多措并舉降低育兒成本。同時，通過稅收政策引導(dǎo)逐步優(yōu)化育齡女性的就業(yè)環(huán)境。

加快推進社會保險費征收體制改革

建議加快推進社會保險費征收體制改革，及時提煉可復(fù)制、能推廣的方法路徑，總結(jié)工作經(jīng)驗，加快推動社會保險費征收體制改革工作提質(zhì)擴面。一方面，明確稅務(wù)機關(guān)征收社會保險費的法定性，以保證社會保險費征收決定作出后能夠有效執(zhí)行；另一方面，建立健全社保征繳機制，一要構(gòu)建人社、醫(yī)保、稅務(wù)三方常態(tài)化比對機制，加強繳費基數(shù)與個人所得稅數(shù)據(jù)的比對，核實參保人數(shù)、確定適用費率，減少企業(yè)少報繳費基數(shù)的問題，實現(xiàn)稅費同步；二要逐步提高社保覆蓋面及征繳率，聚焦新就業(yè)形態(tài)人員、靈活就業(yè)人員等群體，精準定位未參保人員，找準未參保原因，靶向施策，確保應(yīng)保盡保。

作者單位：國家稅務(wù)總局南安市稅務(wù)局