周佳琪 ZHOU Jia-qi；程淑清 CHENG Shu-qing；秦溶苑 QIN Rong-yuan

（漢江師范學(xué)院經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院，十堰 442000）

0 引言

為了實(shí)現(xiàn)全體人民共同富裕的目標(biāo)，必須堅(jiān)定樹立并貫徹綠水青山就是金山銀山的理念[1]。2021年9月，中共中央、國(guó)務(wù)院印發(fā)的《關(guān)于完整準(zhǔn)確全面貫徹新發(fā)展理念做好碳達(dá)峰碳中和工作的意見》，高度明確了2030年前實(shí)現(xiàn)碳達(dá)峰與2060年前實(shí)現(xiàn)碳中和的“雙碳”目標(biāo)[2]。其各項(xiàng)措施和意見的運(yùn)行與二十大中推動(dòng)綠色發(fā)展的精神相契合，對(duì)美麗中國(guó)的建設(shè)、經(jīng)濟(jì)的高質(zhì)量發(fā)展都具有深遠(yuǎn)的意義。碳審計(jì)作為基于國(guó)家戰(zhàn)略和全球發(fā)展的工具，將審計(jì)納入經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展背景，間接參與資源環(huán)境保護(hù)，使審計(jì)監(jiān)督能夠有效執(zhí)行環(huán)境保護(hù)目標(biāo)。

1 文獻(xiàn)綜述

1.1 文獻(xiàn)回顧

“碳達(dá)峰、碳中和”的實(shí)質(zhì)是由黑色工業(yè)轉(zhuǎn)型為綠色工業(yè)，我國(guó)的“雙碳”目標(biāo)具有過(guò)渡時(shí)間短、基礎(chǔ)強(qiáng)度大等顯著特點(diǎn)[3]。而碳審計(jì)是指多元審計(jì)主體使用系統(tǒng)方法從碳信息、碳行為和碳制度等維度獨(dú)立鑒證、監(jiān)督與評(píng)價(jià)相應(yīng)客體碳經(jīng)管責(zé)任履行情況，并將結(jié)果傳達(dá)給利益相關(guān)者的一項(xiàng)綠色低碳治理制度安排[4]。碳審計(jì)的目標(biāo)是以審計(jì)固有功能發(fā)揮特定的作用，促進(jìn)代理人更好地履行碳排放經(jīng)管責(zé)任[5]。它是一種新型環(huán)境規(guī)制工具，以核算碳足跡的方式為企業(yè)碳決策提供獨(dú)立客觀的數(shù)據(jù)支撐[6]。

楊博文[7]認(rèn)為，碳審計(jì)的目的是通過(guò)核查主體產(chǎn)品或服務(wù)在其生命周期內(nèi)產(chǎn)生的碳排放量來(lái)衡量資源利用率。王帆[8]等學(xué)者專門分析并制定了我國(guó)碳排放實(shí)物量核查的標(biāo)準(zhǔn)。目前各國(guó)際組織、各國(guó)家的溫室氣體認(rèn)證大多為碳排放審計(jì)，但是在具體分析碳審計(jì)的學(xué)科性質(zhì)時(shí)，王愛國(guó)[9]、張薇[10]和劉惠萍[11]等多位學(xué)者又提出碳審計(jì)不僅包括碳實(shí)物排放量的審計(jì)，還包括對(duì)低碳政策和低碳資金進(jìn)行的審計(jì)。Lai，Yik 和Man 將碳審計(jì)理論與實(shí)踐相結(jié)合，指出企業(yè)需要制定并且遵循碳審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)[12]。Moloney，Horne和Fien 對(duì)碳審計(jì)含義作出了闡釋，認(rèn)為碳審計(jì)工作就是審計(jì)主體參照國(guó)家政策法規(guī)、制度規(guī)范及條例標(biāo)準(zhǔn)，客觀地對(duì)碳排放行為進(jìn)行評(píng)價(jià)或監(jiān)督，以促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)向低碳轉(zhuǎn)型[13]。

從碳審計(jì)研究包含的主題分布來(lái)看，一些研究文獻(xiàn)根據(jù)中國(guó)國(guó)情特點(diǎn)，對(duì)碳審計(jì)的內(nèi)容、目標(biāo)、功能和問(wèn)責(zé)機(jī)制進(jìn)行了分析和界定，初步建立了基于中國(guó)國(guó)情的碳審計(jì)理論體系，對(duì)碳審計(jì)性質(zhì)和功能拓展研究的發(fā)展產(chǎn)生了積極影響。

1.2 文獻(xiàn)評(píng)述

隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，環(huán)境污染問(wèn)題日趨嚴(yán)重。中國(guó)于2020年宣布“雙碳”目標(biāo)，并在2021年設(shè)立碳交易市場(chǎng)。受此影響，碳審計(jì)受到實(shí)務(wù)界和理論界的廣泛關(guān)注。然而整體來(lái)看，我國(guó)有關(guān)碳審計(jì)的基礎(chǔ)性問(wèn)題缺乏深入和系統(tǒng)的研究，未形成完善的理論框架。經(jīng)過(guò)詳細(xì)梳理發(fā)現(xiàn)，現(xiàn)有文獻(xiàn)主要存在以下三個(gè)方面局限：第一，在審計(jì)本質(zhì)的確認(rèn)方面仍存在許多不同觀點(diǎn)，已有文獻(xiàn)僅聚焦于碳審計(jì)的一方面內(nèi)容，如排放責(zé)任、排放信息或環(huán)境影響，缺乏系統(tǒng)化的理論框架，這將影響碳審計(jì)制度的科學(xué)建構(gòu)和碳審計(jì)實(shí)務(wù)的有效開展。第二，現(xiàn)有文獻(xiàn)對(duì)碳審計(jì)主體的觀點(diǎn)較為零散，碳審計(jì)主體責(zé)任不明確，監(jiān)督考核不嚴(yán)格，我國(guó)碳審計(jì)的主要監(jiān)管力量是政府，行業(yè)協(xié)會(huì)組織尚未形成監(jiān)管主體；單一監(jiān)管力量的薄弱、考核制度的不嚴(yán)格增加了碳審計(jì)工作的阻力，降低了碳減排工作的效率。第三，“碳審計(jì)”這一專業(yè)術(shù)語(yǔ)在部分國(guó)家和地區(qū)使用和實(shí)踐的先行，使得碳審計(jì)的研究存在差異。行業(yè)相關(guān)制度還未明確如何參與指導(dǎo)碳審計(jì)業(yè)務(wù)，實(shí)務(wù)中的監(jiān)督考核制度模糊不清，碳審計(jì)范圍的界定更具緊迫性和必要性。

綜上所述，本文將以促進(jìn)“雙碳”目標(biāo)，以碳審計(jì)推動(dòng)綠色經(jīng)濟(jì)，實(shí)現(xiàn)共同富裕為基礎(chǔ)，探討碳審計(jì)本質(zhì)和各方主體責(zé)任，明晰碳審計(jì)范圍，在分析和確定碳審計(jì)作用機(jī)理和方法的基礎(chǔ)上解決上述研究的局限性，為后續(xù)研究提供啟示和參考。

2 我國(guó)碳審計(jì)實(shí)施現(xiàn)狀

2.1 我國(guó)碳審計(jì)現(xiàn)狀

以2001-2021年我國(guó)地級(jí)城市的年度數(shù)據(jù)作為研究樣本，碳排放數(shù)據(jù)來(lái)源于《中國(guó)城市統(tǒng)計(jì)年鑒》、《中國(guó)城市建設(shè)統(tǒng)計(jì)年鑒》、《中國(guó)能源統(tǒng)計(jì)年鑒》和《中國(guó)環(huán)境統(tǒng)計(jì)年鑒》。

部分低碳試點(diǎn)城市實(shí)施前后碳排放量情況中，試點(diǎn)均取得有效的成果，碳排放量在十年內(nèi)都有效控制在可控范圍內(nèi)。如表1 所示，深圳市作為第一批低碳試點(diǎn)城市，在單位GDP 碳排放總量、單位GDP 能耗、人均能源消費(fèi)量等指標(biāo)都是第一名，顯示出深圳能源利用效率、產(chǎn)業(yè)綠色轉(zhuǎn)型質(zhì)量較高；武漢市是第二批低碳城市建設(shè)試點(diǎn)城市之一，扎實(shí)推進(jìn)各項(xiàng)試點(diǎn)工作，取得了積極成效，“十三五”期間，該市單位GDP 二氧化碳排放累計(jì)下降接近40%；濟(jì)南市堅(jiān)持走低碳綠色發(fā)展之路，堅(jiān)持高位規(guī)劃統(tǒng)籌建設(shè)，構(gòu)建現(xiàn)代低碳產(chǎn)業(yè)體系，先進(jìn)制造業(yè)占比60%，“十三五”期間，單位GDP 能耗和二氧化碳排放分別下降35.8%、32.3%。

表1 部分低碳試點(diǎn)城市實(shí)施前后碳排放量對(duì)比表

我國(guó)碳審計(jì)工作仍處于探索性階段。從2011年僅在深圳、上海、北京等城市開展碳排放權(quán)交易試點(diǎn)，到2021年覆蓋全國(guó)電力行業(yè)的碳排放權(quán)交易市場(chǎng)上線，《碳排放權(quán)交易管理辦法（試行）》正式施行，過(guò)去十年，中國(guó)的碳排放市場(chǎng)發(fā)展迅速。碳審計(jì)作為碳排放交易的重要組成部分，健全碳審計(jì)體系刻不容緩。[14]（呂伶俐，2022）。因此，本文將從以下我國(guó)碳審計(jì)發(fā)展現(xiàn)存的問(wèn)題進(jìn)行深度研究：第一，碳審計(jì)法律法規(guī)制定不健全，缺乏詳細(xì)的碳審計(jì)法規(guī)制度；第二，碳審計(jì)主體缺乏協(xié)同合作、過(guò)于單一化；第三，審計(jì)數(shù)據(jù)難以獲取且企業(yè)低碳意識(shí)薄弱，缺乏專業(yè)技術(shù)設(shè)備和專業(yè)知識(shí)[15]。

2.2 國(guó)外碳審計(jì)經(jīng)驗(yàn)借鑒

英國(guó)首次提出了低碳經(jīng)濟(jì)的概念[16]，以政府審計(jì)為主導(dǎo)、社會(huì)審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)協(xié)同合作，催生多樣化的審計(jì)職能。美國(guó)則形成了政府審計(jì)為主導(dǎo)，社會(huì)和企業(yè)內(nèi)部審計(jì)共同推進(jìn)的監(jiān)督體系，充分發(fā)揮社會(huì)審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)在碳審計(jì)中的作用[17]。日本在審計(jì)制度建立上提出生產(chǎn)者責(zé)任的概念，通過(guò)碳審計(jì)與其鑒證制度，確保碳足跡的確立以及碳社會(huì)責(zé)任的第三方核證。丹麥政府對(duì)碳排放量進(jìn)行具體的監(jiān)管和跟蹤處理，設(shè)立碳審計(jì)與鑒證業(yè)務(wù)信息傳遞中心，以公民監(jiān)督促進(jìn)監(jiān)管企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)[7]。

現(xiàn)階段我國(guó)碳審計(jì)可以借鑒國(guó)外碳審計(jì)的發(fā)展經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合我國(guó)具體國(guó)情和能源結(jié)構(gòu)完善發(fā)展低碳審計(jì)的有效措施，以立法的形式將實(shí)施碳審計(jì)工作納入審計(jì)機(jī)構(gòu)業(yè)務(wù)范圍，并建立相應(yīng)協(xié)同機(jī)制，三方聯(lián)動(dòng)協(xié)作，同時(shí)深化信息技術(shù)在碳審計(jì)中的應(yīng)用，以大數(shù)據(jù)、云計(jì)算等信息技術(shù)推動(dòng)“雙碳”目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

3 我國(guó)“碳審計(jì)”推動(dòng)綠色共富的實(shí)施機(jī)制與治理路徑

3.1 實(shí)施機(jī)制

“雙碳”目標(biāo)下，碳審計(jì)通過(guò)識(shí)別和認(rèn)定碳信息，形成客觀可靠的審計(jì)報(bào)告，提出科學(xué)的審計(jì)建議。我們從中可以得出碳審計(jì)促進(jìn)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的具體作用機(jī)制，如圖1 所示，包括評(píng)估機(jī)制、追蹤機(jī)制、約束機(jī)制、強(qiáng)化機(jī)制和預(yù)控機(jī)制。評(píng)估機(jī)制是碳審計(jì)通過(guò)對(duì)有關(guān)碳排放的具體信息進(jìn)行性質(zhì)和數(shù)量方面的評(píng)價(jià)和評(píng)估，將識(shí)別到的相關(guān)信息和可選擇的策略進(jìn)行匹配，以篩選高效的應(yīng)對(duì)規(guī)則。追蹤機(jī)制是碳審計(jì)對(duì)碳排放情況及風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行全面的調(diào)查和檢測(cè)，包括直接或間接的碳排放源，例如能源使用、交通運(yùn)輸?shù)龋瑔?dòng)問(wèn)題追究溯源制，促進(jìn)問(wèn)題的高效整改。約束機(jī)制是碳審計(jì)對(duì)資金進(jìn)行全鏈條審計(jì)監(jiān)督，著力揭示各地區(qū)實(shí)行“雙碳”目標(biāo)任務(wù)過(guò)程中的財(cái)政資金損失浪費(fèi)、非法占有、閑置沉淀等的問(wèn)題，審查補(bǔ)貼項(xiàng)目的實(shí)際運(yùn)營(yíng)效果，推動(dòng)促進(jìn)降碳激勵(lì)約束政策的落地落實(shí)。強(qiáng)化機(jī)制就是根據(jù)評(píng)估結(jié)果，制定可行、高效的碳減排策略和規(guī)劃，包括節(jié)能減排、轉(zhuǎn)型升級(jí)、技術(shù)創(chuàng)新等，幫助我國(guó)形成完善的政策機(jī)制和制度保障體系，提升“雙碳”政策執(zhí)行的強(qiáng)制性和有效性。預(yù)控機(jī)制是碳審計(jì)通過(guò)計(jì)算并及時(shí)預(yù)警碳排放對(duì)碳行為主體活動(dòng)的影響，將各種潛在風(fēng)險(xiǎn)控制在可接受的范圍內(nèi)，確保減排責(zé)任的遵守。

圖1 碳審計(jì)促進(jìn)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)機(jī)制

3.2 治理路徑

基于上述分析，本文構(gòu)建了“雙碳”目標(biāo)下的縱橫一體化的碳審計(jì)治理路徑（圖2）。

圖2 碳審計(jì)治理路徑

第一，完善法律法規(guī)，強(qiáng)化準(zhǔn)則體系。我國(guó)應(yīng)加速碳審計(jì)相關(guān)立法進(jìn)程，利用政策法規(guī)的強(qiáng)制性為碳審計(jì)工作提供堅(jiān)實(shí)的法律支持。為了使碳審計(jì)的法律法規(guī)更具針對(duì)性，政府可以從當(dāng)前的法律法規(guī)出發(fā)，對(duì)碳審計(jì)的相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行適當(dāng)?shù)难a(bǔ)充和完善。地方政府也應(yīng)當(dāng)出臺(tái)與當(dāng)?shù)貙?shí)際狀況相匹配的地方性法律法規(guī)，同時(shí)制定在該方面法律責(zé)任的地方法律法規(guī)，確保地方碳審計(jì)工作的有效實(shí)施，推動(dòng)各省實(shí)現(xiàn)“碳達(dá)峰、碳中和”目標(biāo)。第二，建立協(xié)同機(jī)制，三方聯(lián)動(dòng)協(xié)作。政府審計(jì)應(yīng)明確工作基本目標(biāo)和方向，對(duì)社會(huì)審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)實(shí)行合作、指導(dǎo)、監(jiān)督，對(duì)工作流程嚴(yán)格把控。社會(huì)審計(jì)應(yīng)積極配合政府審計(jì)的指導(dǎo)監(jiān)督，同時(shí)與內(nèi)部審計(jì)互助合作，實(shí)現(xiàn)碳審計(jì)成果共享。內(nèi)部審計(jì)應(yīng)充分發(fā)揮其控制職能，對(duì)企業(yè)內(nèi)部實(shí)行風(fēng)險(xiǎn)控制、強(qiáng)化監(jiān)督，同時(shí)進(jìn)行跟蹤控制，確保能及時(shí)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題并控制，并在此基礎(chǔ)上進(jìn)行管理，從根本上反映政策與現(xiàn)實(shí)條件之間的差異，最終實(shí)現(xiàn)政策的完善和優(yōu)化。第三，融合信息技術(shù)，增強(qiáng)披露意識(shí)。通過(guò)將大數(shù)據(jù)技術(shù)納入碳審計(jì)，政府可以構(gòu)建起基于大數(shù)據(jù)平臺(tái)的國(guó)家碳數(shù)據(jù)采集平臺(tái)，允許所有部門對(duì)碳排放數(shù)據(jù)進(jìn)行實(shí)時(shí)監(jiān)測(cè)和統(tǒng)計(jì)分析，并確定重點(diǎn)責(zé)任和審計(jì)領(lǐng)域，為碳審計(jì)提供明確的建議和意見。同時(shí)，企業(yè)也可以實(shí)時(shí)監(jiān)測(cè)和評(píng)估自身的碳排放情況，以及時(shí)采取改善措施。政府也應(yīng)發(fā)揮主導(dǎo)作用，引導(dǎo)企業(yè)認(rèn)識(shí)到碳披露帶來(lái)的收益，可以予以政策上的支持，鼓勵(lì)企業(yè)主動(dòng)披露碳排放信息，出具報(bào)告。第四，加大宣傳力度，培養(yǎng)低碳意識(shí)。通過(guò)發(fā)布公益廣告、設(shè)立節(jié)能宣傳周等方式對(duì)民眾進(jìn)行主題教育，在社區(qū)、街道等人流聚集地開展相關(guān)的專題講座，或通過(guò)設(shè)立環(huán)保網(wǎng)站，幫助家庭和個(gè)人計(jì)算碳足跡等，大力開展“雙碳”知識(shí)教育活動(dòng)，加深民眾對(duì)碳會(huì)計(jì)法律規(guī)章的認(rèn)知程度和對(duì)碳會(huì)計(jì)工作重要意義的了解，營(yíng)造良好的碳會(huì)計(jì)法治環(huán)境。第五，鼓勵(lì)學(xué)術(shù)交流，加強(qiáng)國(guó)際合作。我國(guó)現(xiàn)階段仍然缺少專門從事碳審計(jì)的專業(yè)人士，同時(shí)，具有相關(guān)學(xué)科背景的專業(yè)人士對(duì)審計(jì)工作的了解也相當(dāng)有限。因此我們應(yīng)當(dāng)學(xué)習(xí)西方的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，加強(qiáng)理論層面的國(guó)際交流，通過(guò)舉辦學(xué)術(shù)論壇、交換留學(xué)等方式相互探討碳審計(jì)理論知識(shí)，加大國(guó)內(nèi)外研究機(jī)構(gòu)的多元化，鼓勵(lì)跨學(xué)科、跨行業(yè)的合作，形成有效的合作關(guān)系網(wǎng)絡(luò)，爭(zhēng)取實(shí)現(xiàn)“碳審計(jì)+”的局面。

4 結(jié)論

國(guó)家審計(jì)賦能“雙碳”目標(biāo)是其履職盡責(zé)的表現(xiàn)，更是保障我國(guó)新發(fā)展理念下綠色發(fā)展的質(zhì)量的需要，為我國(guó)實(shí)現(xiàn)碳減排目標(biāo)發(fā)揮重要作用。通過(guò)碳審計(jì)，可以更準(zhǔn)確地確定溫室氣體排放及其比率的相關(guān)信息，并與國(guó)內(nèi)外同行業(yè)數(shù)據(jù)進(jìn)行對(duì)比，準(zhǔn)確地了解我國(guó)相關(guān)企業(yè)的溫室氣體排放水平。此外，低碳經(jīng)濟(jì)也對(duì)傳統(tǒng)的對(duì)外貿(mào)易模式提出了新的要求：為了減少國(guó)際貿(mào)易中的損失，需要在碳審計(jì)的基礎(chǔ)上向管理層提供低碳企業(yè)的信息。因此，本文提出了基于碳審計(jì)視角的低碳戰(zhàn)略框架以及相應(yīng)的實(shí)施路徑，為實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展目標(biāo)奠定基礎(chǔ)。低碳經(jīng)濟(jì)背景下的碳會(huì)計(jì)研究將對(duì)進(jìn)一步提高中國(guó)的環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)起到積極作用，促進(jìn)中國(guó)在全球低碳經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的合作。這將有助于改善和加強(qiáng)中國(guó)的環(huán)境管理，提高中國(guó)在工業(yè)、能源、科技和貿(mào)易等多個(gè)領(lǐng)域的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。