王雪珺，李 達，蔡虹宇

(常州市武進區(qū)審計局，江蘇 常州 213161)

0 引言

近年來，隨著可持續(xù)發(fā)展理念的興起，國有企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展成為一個備受關注的話題。 作為經(jīng)濟和社會發(fā)展的重要組成部分，國有企業(yè)在實現(xiàn)經(jīng)濟效益的同時，也面臨著環(huán)境保護、社會責任履行和資源利用等方面的巨大壓力。

績效審計旨在確定績效的有效性、效率和經(jīng)濟性，以促進組織的發(fā)展和可持續(xù)性。 在國有企業(yè)注重可持續(xù)發(fā)展的背景下，績效審計具有重要意義，它不僅有助于發(fā)現(xiàn)和解決存在的問題，還能指導國有企業(yè)在可持續(xù)發(fā)展方向上取得進展。 本文旨在進行績效審計與國有企業(yè)可持續(xù)發(fā)展之間的初步探索，并為國有企業(yè)績效審計提供一定的指導和建議。

1 績效審計與國有企業(yè)可持續(xù)發(fā)展理論框架與研究現(xiàn)狀

1.1 績效審計的概念和方法

目前，對績效審計應用最廣泛的定義是1986 年最高審計機關國際組織提出的:“對企業(yè)組織活動所具有的經(jīng)濟性、效率性以及效果性進行評價?！苯?jīng)濟性是指在保證質(zhì)量的前提下，以最小的投入換取最大的產(chǎn)出，盡可能減少浪費和資源消耗。 效率性和經(jīng)濟性類似，是指以最少投入，獲得質(zhì)量上的最大產(chǎn)出，或者是數(shù)量上的最大產(chǎn)出。 效果性則強調(diào)企業(yè)經(jīng)營活動最后達到的結(jié)果，也就是是否達到預期目標。 國有企業(yè)的績效審計相較普通企業(yè)的績效審計而言，加入了管理目標、節(jié)能減排、社會效益等指標，更強調(diào)企業(yè)的社會責任。

績效審計主要的三種方法是:資本金績效評價、EVA 評價、平衡計分卡。 資本金績效評價方法主要關注企業(yè)的財務績效，通過分析企業(yè)投資回報率和資本回報率等指標來評估企業(yè)的績效。 強調(diào)了企業(yè)利潤與資本的關系，適用于以盈利為主要目標的企業(yè)。 EVA(經(jīng)濟附加值)評價方法是通過衡量企業(yè)的經(jīng)濟增值能力來評估績效。 EVA 方法將企業(yè)的凈利潤與資本成本進行對比，衡量企業(yè)是否創(chuàng)造了超過預期的經(jīng)濟利潤。 平衡計分卡是一種多維度的績效評價方法，它從財務、客戶、內(nèi)部業(yè)務流程和學習與成長四個維度來評估企業(yè)的績效。 它強調(diào)使企業(yè)戰(zhàn)略目標與各維度的績效指標相互匹配，適用于綜合評估企業(yè)在不同維度上的績效，具有戰(zhàn)略導向性。

1.2 國有企業(yè)可持續(xù)發(fā)展內(nèi)涵

目前，對企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的內(nèi)涵并沒有確切的定義，不同學者、不同角度，得出的結(jié)論也不相同。總的來說可以歸納為五類觀點:企業(yè)自身發(fā)展觀；企業(yè)與其經(jīng)營環(huán)境和諧發(fā)展觀；企業(yè)與環(huán)境、社會、生態(tài)協(xié)調(diào)發(fā)展觀；企業(yè)與消費者、社會、權(quán)益所有者共贏觀；企業(yè)生存狀態(tài)觀。 結(jié)合我國國情，可以將我國國有企業(yè)可持續(xù)發(fā)展歸納為:國有企業(yè)在保持良好經(jīng)濟可持續(xù)性的同時，兼顧社會責任、環(huán)境保護、創(chuàng)新發(fā)展等目標。 其詳細內(nèi)涵如下:

經(jīng)濟可持續(xù)性:國有企業(yè)在經(jīng)濟層面的可持續(xù)發(fā)展意味著在實現(xiàn)自身利潤增長的同時，保持良好的財務狀況和長期盈利能力。 這需要企業(yè)管理層具備良好的財務規(guī)劃和風險管理能力，以確保國有企業(yè)的穩(wěn)健運營和長期發(fā)展。

社會責任:國有企業(yè)在可持續(xù)發(fā)展中應積極履行社會責任，關注員工福利、社會公益、環(huán)境保護等方面。 企業(yè)需要建立健全的社會責任體系，推進可持續(xù)社會發(fā)展，保護和改善人民群眾的生活質(zhì)量和福祉。

環(huán)境保護:國有企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展需要高度重視環(huán)境保護。 企業(yè)應積極采取減少污染、資源有效利用和清潔能源應用等環(huán)保措施，引入綠色經(jīng)營理念，減少對環(huán)境的負面影響，始終把保護和改善生態(tài)環(huán)境放在企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的中心地位。

創(chuàng)新與技術升級:國有企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展需要注重創(chuàng)新和技術升級。 企業(yè)應不斷提升自身的技術水平和競爭力，加強自主研發(fā)能力，引進和掌握新技術，以適應市場需求的變化并實現(xiàn)長期可持續(xù)競爭力。 提升產(chǎn)品質(zhì)量和服務水平，提高管理效率和靈活性，不斷開拓新市場，積極適應市場變化和挑戰(zhàn)，保持競爭優(yōu)勢，實現(xiàn)長期可持續(xù)發(fā)展。

1.3 研究現(xiàn)狀

目前我國的國有企業(yè)績效審計還存在一定的缺陷。 于迪[1]指出目前我國績效審計財務指標的考核仍舊占據(jù)主體地位，忽視了國有企業(yè)應當承擔的社會責任。 劉慧[2]也指出目前我國審計機關對國有企業(yè)的審計形式主要還是以財務收支審計為主，很少開展專門的績效審計。

學者們對此進行了多方面的研究和探索。 郭新宏[3]提出EVA 作為績效評價的重要工具，擺脫了傳統(tǒng)的會計指標評價方式，可以有效引導國有企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。 張麗[4]構(gòu)建出一套較為完整的國有企業(yè)績效審計評價體系，以達到促進國有企業(yè)績效審計發(fā)展和深化國有企業(yè)改革的目的，并通過案例分析得出基于“5E”的國有企業(yè)績效審計評價體系更能真實、客觀地反映企業(yè)的績效水平。 錢芳[5]提出將經(jīng)濟增加值評估法加入國有企業(yè)績效審計的研究體系中來，以改變目前國有企業(yè)績效審計方法薄弱的現(xiàn)狀。

2 績效審計對國有企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的積極作用

2.1 評估績效和發(fā)現(xiàn)問題

績效審計通過對國有企業(yè)的目標、策略、過程和結(jié)果進行評估，幫助國有企業(yè)全面了解其在可持續(xù)發(fā)展方面的績效表現(xiàn)。 績效審計可以揭示國有企業(yè)存在的問題和不足，包括環(huán)境影響、社會責任履行以及經(jīng)濟效益等方面的問題。 它可以通過客觀的數(shù)據(jù)和指標，為國有企業(yè)提供一個獨立、全面的評估，指導國有企業(yè)改進績效，實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。

2.2 指導管理和決策

績效審計不僅能夠發(fā)現(xiàn)問題，還能為國有企業(yè)提供改進建議和指導意見。 通過績效審計的結(jié)果，國有企業(yè)可以得到詳細的信息和數(shù)據(jù)，了解到自身在可持續(xù)發(fā)展方面的短板和潛在機會。 這些信息可以幫助國有企業(yè)制定相應的管理措施和決策，優(yōu)化資源配置，提高績效和效率。

2.3 提升透明度和信任度

績效審計可以提高國有企業(yè)的透明度和信任度。 通過公開和透明的審計過程和結(jié)果，國有企業(yè)向利益相關者展示自身的績效和改善措施，增加了外界對企業(yè)的信任和認可。 這不僅有助于建立良好的國有企業(yè)形象，還能吸引更多的投資和合作機會，促進國有企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

2.4 促進環(huán)境保護與社會責任

績效審計對評估和改善國有企業(yè)的環(huán)境保護和社會責任履行具有重要作用。 通過審計環(huán)節(jié)的強調(diào)，國有企業(yè)會更加重視環(huán)境保護和社會責任，加強對相關法律法規(guī)和國際標準的遵循。 績效審計可以幫助國有企業(yè)建立適當?shù)闹贫龋岣邍衅髽I(yè)在環(huán)境和社會方面的績效，推動可持續(xù)發(fā)展的實現(xiàn)。

2.5 提高管理水平和效能

績效審計要求國有企業(yè)建立完善的內(nèi)部控制和管理體系，明確責任和權(quán)力的運行方式。 通過績效審計，國有企業(yè)能夠評估并改善其管理水平，加強評估、監(jiān)督和問責機制。 績效審計可以促進國有企業(yè)內(nèi)部的流程優(yōu)化和效能提升，提高資源的利用效率和經(jīng)濟效益，推動國有企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

3 國有企業(yè)績效審計現(xiàn)狀

3.1 未形成固定模式，且對非財務指標關注度不高

以審計署開展審計項目的情況為例，統(tǒng)計了2018 年至今的審計公告，總共有74 項，如表1 所示。 通過匯總分析可以發(fā)現(xiàn)，審計署主要開展的是國有企業(yè)財務收支審計，比重為47.3%；其次是重大政策措施落實情況跟蹤審計，比重為18.92%；排第三的是中央部門預算執(zhí)行情況審計。 績效審計僅占據(jù)了8.11%的比重，占比較少。

表1 審計署2018—2023 年審計公告統(tǒng)計表

根據(jù)統(tǒng)計數(shù)據(jù)可以看出，審計署2018—2023 年對國有企業(yè)開展的審計主要是財務收支審計，并沒有專門進行國有企業(yè)的績效審計。 審計署的績效審計項目也多是以專項資金績效審計的形式開展，或者是穿插在財政財務收支審計以及對企業(yè)負責人的經(jīng)濟責任審計中進行。 關注的重點大多為是否違規(guī)違紀、管理制度執(zhí)行情況、經(jīng)營戰(zhàn)略是否符合方針政策以及是否達到預期的政策目標等。 對環(huán)境、資源的利用評價，以及對社會責任、創(chuàng)新發(fā)展等指標涉及較少。 從審計署開展的7 個專項績效審計公告來看，其審計一般也是從資金使用情況、政策落實情況等方面發(fā)現(xiàn)問題，如表2 所示。

表2 審計署2018—2023 年專項資金績效審計項目明細

總體來說，目前我國的國有企業(yè)績效審計并沒有得到大規(guī)模地施行，尚未形成固定的模式，主要扮演的是一種輔助的角色，并且國有企業(yè)審計中非財務指標的重要性體現(xiàn)不足。 這可能會導致無法全面評估國有企業(yè)的整體績效、無法反映國有企業(yè)長期價值創(chuàng)造能力以及滋生短期盈利至上的行為，使得企業(yè)忽視了長期戰(zhàn)略規(guī)劃和可持續(xù)發(fā)展。 企業(yè)為了實現(xiàn)好的財務指標，可能會采取一些短視的策略，如削減研發(fā)投入、壓縮成本等。

3.2 多元化評價渠道匱乏

相較于上市公司，大部分國有企業(yè)的信息披露較不透明，缺乏及時、準確的信息披露機制。 這使得外部評價機構(gòu)難以獲得足夠的數(shù)據(jù)對其進行績效評估，進而導致評價渠道的匱乏。 并且部分國有企業(yè)在某些行業(yè)中具有壟斷地位或特殊優(yōu)勢，缺乏市場競爭的壓力，這樣的環(huán)境使得企業(yè)對績效評價的需求不迫切，同時也減少了外部評價渠道的存在。

多元化評價渠道的匱乏會妨礙對國有企業(yè)的有效監(jiān)管。 如果監(jiān)管機構(gòu)無法獲得全面準確的評價結(jié)果和信息，就難以對企業(yè)的績效和行為進行合理監(jiān)管，可能會給國有企業(yè)帶來行為失范、低效甚至濫用權(quán)力的風險，進而限制了國有企業(yè)自身發(fā)展的動力，阻礙其實現(xiàn)改革創(chuàng)新、提高效率和提升競爭力的目標。

3.3 審計結(jié)果落實不嚴格

由于國有企業(yè)在績效審計后的跟蹤落實方面缺乏明確的責任分工和推動機制，所以部分審計結(jié)果的整改及運用往往只停留在表面，缺乏深入挖掘。管理部門之間可能存在職責模糊、協(xié)作不充分的情況，導致績效審計后續(xù)的整改推進落實受到阻礙。同時，部分監(jiān)管機構(gòu)對審計結(jié)果與整改情況的追蹤不夠嚴格，導致一些問題沒有及時得到解決。 如，國有企業(yè)或?qū)徲嫏C構(gòu)向政府及有關部門提交績效審計報告之后，相關部門對績效審計結(jié)果的關注度不足，未監(jiān)督及推動國有企業(yè)進行深入整改，未要求國有企業(yè)就整改情況進行持續(xù)的反饋。

4 國有企業(yè)績效審計改進策略

4.1 健全國有企業(yè)績效審計指標體系

國有企業(yè)績效審計指標體系的建立需要與國有企業(yè)的經(jīng)營范圍、社會功能、戰(zhàn)略目標相吻合，并且需要與國家政策緊密結(jié)合，加強國有企業(yè)改革，更好地為經(jīng)濟發(fā)展服務，需要做到以下幾點。

4.1.1 關注非財務指標

國有企業(yè)具有全體人民共同所有這個特性，體現(xiàn)了國有企業(yè)與非國有企業(yè)的區(qū)別。 國有企業(yè)生產(chǎn)資料占有方式的社會性和全體人民利益的共同性，使得國有企業(yè)相較于非國有企業(yè)更需要注重社會責任、環(huán)境保護等非財務指標。 因此，應該通過引入非財務指標如社會責任評價、環(huán)境影響評估、可持續(xù)發(fā)展能力等來豐富績效評價指標。

4.1.2 制定行業(yè)差異化指標

不同的國有企業(yè)，它們的產(chǎn)品分布，或者是服務性質(zhì)等都會有一定的差別。 所以，在對不同的國有企業(yè)進行績效審計的時候，其審計目標和側(cè)重點也會有一定的差別，所制定的績效指標需要能體現(xiàn)行業(yè)差異化[6]。 這些指標要能夠準確反映企業(yè)在該行業(yè)中的績效表現(xiàn)，并與行業(yè)標準相匹配。 在制定行業(yè)差異化指標時，應該邀請行業(yè)專家和相關從業(yè)者參與，他們了解行業(yè)的特點和趨勢，可以為指標的制定提供寶貴意見和建議。 另外還需考慮各指標在整體績效評估中的權(quán)重分配[7]，要根據(jù)行業(yè)特點和企業(yè)重點關注的領域，合理分配權(quán)重，確保評估結(jié)果的準確性和公正性。

4.1.3 符合國家發(fā)展主題

國有企業(yè)績效審計指標體系最終的目的還是為國家的政治、經(jīng)濟服務，還需結(jié)合國家當前的發(fā)展主題設置。 依據(jù)現(xiàn)階段我國的經(jīng)濟發(fā)展主題，在設置指標時，可能會更關注國有企業(yè)的穩(wěn)健性、風險控制等。 并且自十八大以來，反腐工作一直受到重視，那么在指標體系中，可以加入例如在職消費額這類對管理者個人行為的績效評價指標。

4.2 引入外部獨立評審主體

多元化評價渠道匱乏的問題可以通過引入外部多元化評估主體的參與并加強資源投入和技術支持來解決。 除了行政管理部門，政府統(tǒng)計機構(gòu)和審計機構(gòu)，引入獨立的第三方機構(gòu)、行業(yè)專家、社會組織等多元化評估主體，避免審計人員結(jié)構(gòu)過于單一，確保評價的客觀性、中立性和科學性。 另外需要為建立多元化評價渠道提供必要的資源投入和技術支持，包括培訓和指導國有企業(yè)、建立信息系統(tǒng)和數(shù)據(jù)共享平臺，以及支持評價指標的研究和推廣。 建立績效審計專家?guī)?，聘請擁有不同專業(yè)知識的專家，解決相應的專業(yè)技術問題，滿足績效審計的技術需求，提升績效審計的總體質(zhì)量。

4.3 嚴格落實審計結(jié)果，持續(xù)跟蹤整改過程

嚴格落實績效審計結(jié)果并持續(xù)跟蹤整改過程對確保審計的有效性和提高企業(yè)績效至關重要。 以下是具體的步驟和措施。

4.3.1 審計結(jié)果及時溝通和解釋

審計結(jié)果應當及時溝通給利益相關方，包括企業(yè)管理層、決策者、監(jiān)管機構(gòu)等。 同時，對審計結(jié)果進行解釋和說明，使各方能夠充分了解審計發(fā)現(xiàn)的問題和建議。

4.3.2 制訂整改計劃

審計結(jié)果出來后，國有企業(yè)應制定詳細的整改計劃，明確具體的改進措施和時間表。 整改計劃應該對各個發(fā)現(xiàn)的問題進行具體的分析和整理，并制定針對性的措施。

4.3.3 指定責任人和監(jiān)督機制

國有企業(yè)應指定責任人負責協(xié)調(diào)整改工作，并建立有效的監(jiān)督機制，確保整改計劃的順利執(zhí)行。責任人應具備相關能力和權(quán)威性，并與相關部門和人員進行協(xié)調(diào)溝通。

4.3.4 跟蹤整改過程和結(jié)果

國有企業(yè)應持續(xù)跟蹤整改過程，確保整改措施按計劃執(zhí)行，并定期進行評估和報告。 跟蹤的目的是確保整改措施的有效性和及時性，對一些重要問題，需要進行中期和最終的復核和驗證。

4.3.5 審計報告的后續(xù)使用與監(jiān)督

審計報告的結(jié)果和整改過程應被監(jiān)管機構(gòu)以及內(nèi)部監(jiān)督機構(gòu)納入監(jiān)管和考核范疇，確保整改工作的實施。 持續(xù)監(jiān)督和監(jiān)管有助于確保整改工作的有效實施和問題的持續(xù)改進。

5 結(jié)語

績效審計與國有企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的研究旨在提供對國有企業(yè)績效和可持續(xù)發(fā)展的準確評估。 通過績效審計全面、多維度的評估，提高國有企業(yè)信息的透明度，為國有企業(yè)提供各類關鍵信息，幫助國有企業(yè)更好地管理和應對風險，促進國有企業(yè)制定改進策略來實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展目標。

然而，績效審計僅是國有企業(yè)可持續(xù)發(fā)展研究的一部分，其成功還需要依賴于政府的支持、企業(yè)的意愿和整體社會環(huán)境的改善。 更深入的研究應考慮各種因素，包括政策導向、利益相關者的參與和合作、可持續(xù)發(fā)展指標的制定等。