溫泉潔 上杭縣審計(jì)局

引言

我國(guó)的政府管理體制改革在不斷深化，會(huì)計(jì)制度也是改革的重點(diǎn)事項(xiàng)之一。2017 年，財(cái)政部以財(cái)會(huì)〔2017〕25 號(hào)下發(fā)了《關(guān)于印發(fā)<政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表>的通知》，要求行政事業(yè)單位自2019 年1 月1 日起全面施行。由于政府會(huì)計(jì)制度還必須以《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》等為依據(jù)，故本文中以政府會(huì)計(jì)制度來(lái)統(tǒng)稱《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的基本準(zhǔn)則及系列明細(xì)準(zhǔn)則、《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》等會(huì)計(jì)核算的相關(guān)準(zhǔn)則制度。2019 年版本的政府會(huì)計(jì)制度為更好地反映政府單位實(shí)際的財(cái)務(wù)狀況，拓寬了固定資產(chǎn)的涵蓋范圍，不再依據(jù)價(jià)值作為評(píng)判的標(biāo)準(zhǔn)，而是根據(jù)資產(chǎn)的核心本質(zhì)劃分；在固定資產(chǎn)的確認(rèn)方式上也采用了雙階段確認(rèn)的方式，更適應(yīng)當(dāng)前經(jīng)濟(jì)環(huán)境的實(shí)際狀況，能夠切實(shí)幫助行政事業(yè)單位提升資產(chǎn)管理能力和規(guī)劃能力。

一、政府會(huì)計(jì)制度對(duì)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的影響

（一）權(quán)責(zé)發(fā)生制提高了資產(chǎn)核算要求

2019 年頒布的政府會(huì)計(jì)制度中的“權(quán)責(zé)發(fā)生制”原則對(duì)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作產(chǎn)生了積極的影響，特別是在資產(chǎn)核算方面。它要求行政事業(yè)單位建立完善的資產(chǎn)管理制度和流程，確保資產(chǎn)的準(zhǔn)確記錄和跟蹤，同時(shí)要求定期盤點(diǎn)和評(píng)估資產(chǎn)，確保資產(chǎn)價(jià)值的準(zhǔn)確反映。這些要求提高了行政事業(yè)單位對(duì)資產(chǎn)核算的要求，促使其更加規(guī)范和準(zhǔn)確地進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作。但在實(shí)際工作中往往會(huì)出現(xiàn)一些問題，主要表現(xiàn)在以下方面：

一是資產(chǎn)記錄和跟蹤不準(zhǔn)確。行政事業(yè)單位受限于各種因素，難以準(zhǔn)確記錄和跟蹤資產(chǎn)的獲取、使用、變賣等環(huán)節(jié)，導(dǎo)致資產(chǎn)的實(shí)際情況與財(cái)務(wù)報(bào)表不一致。這就會(huì)導(dǎo)致資產(chǎn)的遺漏或重復(fù)計(jì)算，影響財(cái)務(wù)報(bào)表的準(zhǔn)確性。

二是資產(chǎn)盤點(diǎn)和評(píng)估不及時(shí)或不準(zhǔn)確。行政事業(yè)單位受限于管理制度，沒有按照規(guī)定的時(shí)間和程序進(jìn)行資產(chǎn)盤點(diǎn)和評(píng)估，采用的方法也存在不科學(xué)、不準(zhǔn)確的情況，這就使得資產(chǎn)價(jià)值的評(píng)估不夠準(zhǔn)確，進(jìn)而影響財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性。

三是資產(chǎn)利用效率不高。管理制度和監(jiān)督執(zhí)行的不到位使得行政事業(yè)單位在資產(chǎn)的獲取、使用和變賣等環(huán)節(jié)中存在浪費(fèi)、濫用等不當(dāng)行為，導(dǎo)致資產(chǎn)的利用效率不高。這些情況會(huì)影響財(cái)務(wù)報(bào)表的經(jīng)濟(jì)效益部分的準(zhǔn)確反映，進(jìn)而影響單位的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)情況的評(píng)價(jià)[1]。

（二）成本核算的準(zhǔn)確性提升難度變大

在新頒布的政府會(huì)計(jì)制度中，對(duì)各單位的成本管理提出了更加詳細(xì)的要求，在成本核算上，更是注重其準(zhǔn)確性的提升，但在實(shí)際執(zhí)行中，行政事業(yè)單位往往會(huì)出現(xiàn)一些問題，主要表現(xiàn)在以下方面：

一是管理存在欠缺。新頒布的政府會(huì)計(jì)制度要求行政事業(yè)單位在成本核算時(shí)，需要按照“權(quán)責(zé)發(fā)生制”原則進(jìn)行，即將成本與相關(guān)的權(quán)責(zé)發(fā)生時(shí)點(diǎn)相匹配。這要求行政事業(yè)單位在確定成本時(shí)，必須充分考慮權(quán)責(zé)發(fā)生的時(shí)間點(diǎn)，準(zhǔn)確記錄和分配成本，很多單位在管理上不夠嚴(yán)謹(jǐn)，對(duì)成本的發(fā)生時(shí)間與分配的記錄都不夠清晰，這就提高了成本核算的要求和難度。

二是管理力量欠缺。新頒布的政府會(huì)計(jì)制度要求行政事業(yè)單位對(duì)成本進(jìn)行全過(guò)程跟蹤和記錄。行政事業(yè)單位需要建立完善的成本管理制度和流程，確保成本的準(zhǔn)確記錄和跟蹤。這要求行政事業(yè)單位在成本核算過(guò)程中，需要對(duì)各個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行細(xì)致的分析和核實(shí)，然而很多單位不論是財(cái)務(wù)管理制度上還是人力上都不具備這樣的能力，在成本核算的復(fù)雜性和難度都提升的情況下，行政事業(yè)單位提升成本核算準(zhǔn)確性的難度陡升[2]。

（三）財(cái)務(wù)信息披露規(guī)范性要求提升

在新頒布的政府會(huì)計(jì)制度中要求行政事業(yè)單位加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)信息的收集、整理和披露，確保財(cái)務(wù)報(bào)表的全面性、準(zhǔn)確性和時(shí)效性。還要求行政事業(yè)單位按照規(guī)定的格式和標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行財(cái)務(wù)信息披露，提高信息的規(guī)范性和透明度，便于利益相關(guān)方對(duì)單位財(cái)務(wù)狀況的了解和評(píng)價(jià)。但在實(shí)際執(zhí)行中，主要表現(xiàn)在以下方面：

一是披露不完整。在實(shí)際執(zhí)行中，受限于各單位對(duì)財(cái)務(wù)信息收集的實(shí)際情況，行政事業(yè)單位無(wú)法按照要求披露全部的財(cái)務(wù)信息，導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表的披露范圍不全面。這會(huì)使利益相關(guān)方無(wú)法全面了解單位的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，影響對(duì)單位的評(píng)價(jià)和決策。

二是披露不準(zhǔn)確。受限于各單位的財(cái)務(wù)管理力量，行政事業(yè)單位無(wú)法按照規(guī)定的格式和標(biāo)準(zhǔn)編制和披露財(cái)務(wù)報(bào)表，導(dǎo)致財(cái)務(wù)信息的準(zhǔn)確性受到影響。這會(huì)給利益相關(guān)方帶來(lái)誤導(dǎo)，降低對(duì)單位財(cái)務(wù)狀況的信任度。

三是披露不及時(shí)。在財(cái)務(wù)管理的程序上，行政事業(yè)單位的程序要求較為煩瑣，這就導(dǎo)致行政事業(yè)單位無(wú)法按時(shí)編制和披露財(cái)務(wù)報(bào)表，披露的財(cái)務(wù)信息時(shí)效性不足。

四是披露不透明。各個(gè)單位對(duì)新頒布的政府會(huì)計(jì)制度的理解和執(zhí)行存在不一致，就導(dǎo)致行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)信息報(bào)告和公開無(wú)法根據(jù)相關(guān)準(zhǔn)則及制度的要求采用清晰統(tǒng)一的口徑，這就降低了所披露的財(cái)務(wù)信息的可讀性和可理解性，信息披露的效果和價(jià)值也有所降低。

（四）內(nèi)部控制加強(qiáng)對(duì)管理機(jī)制提出挑戰(zhàn)

在2019 年版的政府會(huì)計(jì)制度中，對(duì)各單位的制度效力也提出了新的要求。在新的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)下，行政事業(yè)單位要緊跟國(guó)家發(fā)展的腳步，深化管理改革，全面梳理自身內(nèi)部控制現(xiàn)狀，并采取針對(duì)性的措施加強(qiáng)內(nèi)部控制管理，以適應(yīng)新制度的變革并提高財(cái)務(wù)管理水平，但在實(shí)際執(zhí)行中，制度更新滯后導(dǎo)致行政事業(yè)單位往往會(huì)出現(xiàn)一些問題，主要表現(xiàn)在以下方面：

一是資產(chǎn)管理和財(cái)務(wù)管理不規(guī)范。受限于各行政事業(yè)單位在財(cái)務(wù)管理制度上的問題，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作在財(cái)務(wù)和資產(chǎn)管理方面存在一些問題，資產(chǎn)管理不清晰，財(cái)務(wù)管理不規(guī)范，資產(chǎn)登記、盤點(diǎn)、處置等環(huán)節(jié)存在問題，預(yù)算管理、費(fèi)用控制、資金運(yùn)作等方面也不夠嚴(yán)謹(jǐn)，這些問題都會(huì)對(duì)單位的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)效益產(chǎn)生負(fù)面影響，影響單位的財(cái)務(wù)穩(wěn)定性和可持續(xù)發(fā)展。

二是費(fèi)用支出不合規(guī)，財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)增加。在新經(jīng)濟(jì)形勢(shì)下，相關(guān)制度的缺失影響了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作在費(fèi)用支出方面的合規(guī)性，費(fèi)用支出不合規(guī)，超支、虛報(bào)、私分等問題導(dǎo)致資金管理風(fēng)險(xiǎn)、債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、廉政風(fēng)險(xiǎn)等進(jìn)一步增加。這不僅帶來(lái)了資源的浪費(fèi)和濫用，也會(huì)給單位帶來(lái)經(jīng)濟(jì)損失，對(duì)單位的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)效益產(chǎn)生負(fù)面影響。

三是內(nèi)部控制不健全，財(cái)務(wù)監(jiān)督不到位。各級(jí)行政事業(yè)單位對(duì)制度建設(shè)的滯后會(huì)導(dǎo)致財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作不規(guī)范，進(jìn)而影響內(nèi)部控制制度的健全。財(cái)務(wù)管理制度、會(huì)計(jì)核算制度、審計(jì)監(jiān)督制度等方面產(chǎn)生的問題會(huì)使得內(nèi)部控制存在缺陷，而審計(jì)監(jiān)督、內(nèi)部監(jiān)督等方面存在的問題會(huì)使單位的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)得不到及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾正，對(duì)單位的財(cái)務(wù)穩(wěn)定性和可持續(xù)發(fā)展構(gòu)成潛在威脅[3]。

二、行政事業(yè)單位應(yīng)對(duì)政府會(huì)計(jì)制度的措施

（一）加強(qiáng)資產(chǎn)核算管理，完善資產(chǎn)管理制度

加強(qiáng)資產(chǎn)核算管理和完善資產(chǎn)管理制度是行政事業(yè)單位提高財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)確性和真實(shí)性的重要措施，具體而言，可采取以下措施：

一是建立健全的資產(chǎn)管理制度。行政事業(yè)單位應(yīng)綜合考慮各種因素，建立完善的資產(chǎn)管理制度和流程，明確資產(chǎn)管理人員的職責(zé)和工作要求；制定嚴(yán)格的資產(chǎn)購(gòu)置、使用、處置等規(guī)定；同時(shí)，加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督和審計(jì)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)并糾正資產(chǎn)管理中的問題。

二是提高資產(chǎn)記錄和跟蹤的準(zhǔn)確性。行政事業(yè)單位可以建立詳細(xì)的資產(chǎn)檔案，記錄資產(chǎn)的詳細(xì)信息和使用情況；采用現(xiàn)代化的資產(chǎn)管理軟件，實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)的動(dòng)態(tài)管理和跟蹤；定期進(jìn)行資產(chǎn)盤點(diǎn)和清查，及時(shí)發(fā)現(xiàn)并糾正資產(chǎn)記錄的錯(cuò)誤和遺漏。通過(guò)這些方法，資產(chǎn)的準(zhǔn)確記錄和跟蹤可以初步實(shí)現(xiàn)。

三是定期進(jìn)行資產(chǎn)盤點(diǎn)和評(píng)估。行政事業(yè)單位應(yīng)按照規(guī)定的時(shí)間和程序進(jìn)行資產(chǎn)盤點(diǎn)和評(píng)估，確保資產(chǎn)價(jià)值的準(zhǔn)確反映。同時(shí)，采用科學(xué)合理的評(píng)估方法，綜合考慮市場(chǎng)價(jià)格、資產(chǎn)使用狀況、折舊等因素，確保資產(chǎn)價(jià)值的評(píng)估準(zhǔn)確可靠。

四是提高資產(chǎn)利用效率。行政事業(yè)單位應(yīng)加強(qiáng)資產(chǎn)統(tǒng)籌管理，優(yōu)化資源配置，避免浪費(fèi)和重復(fù)購(gòu)置；加強(qiáng)資產(chǎn)管理人員的培訓(xùn)和教育，提高資產(chǎn)管理水平；建立有效的監(jiān)督機(jī)制，防止資產(chǎn)管理中的不當(dāng)行為等措施，提高資產(chǎn)的利用效率。

（二）精細(xì)化成本管理，提升成本核算穿透力

為了滿足新頒布的政府會(huì)計(jì)制度的要求，各級(jí)行政事業(yè)單位必須積極采取措施。通過(guò)加強(qiáng)內(nèi)部管理、建立健全的成本管理制度、引入現(xiàn)代化技術(shù)手段等措施，行政事業(yè)單位可以更好地適應(yīng)政府會(huì)計(jì)制度改革的要求，規(guī)范成本管理行為，提高財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量，為單位的經(jīng)濟(jì)決策提供更加準(zhǔn)確的依據(jù)。具體而言，可從以下方面著手：

首先，行政事業(yè)單位應(yīng)建立健全的成本管理制度和流程，明確成本核算的范圍、內(nèi)容、方法等，并加強(qiáng)成本核算的監(jiān)督和管理，及時(shí)發(fā)現(xiàn)并糾正成本核算中的問題。在成本核算上，要建立完善的成本管理制度和流程，明確成本的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告等環(huán)節(jié)，并對(duì)各個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行細(xì)致的分析和核實(shí)，確保成本的準(zhǔn)確性和真實(shí)性，還要明確成本核算的項(xiàng)目和內(nèi)容，將成本分為不同的項(xiàng)目，如人力成本、材料成本、設(shè)備折舊費(fèi)等，并按照不同的業(yè)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行分類和歸集。在此基礎(chǔ)上，要加強(qiáng)成本核算的監(jiān)督和管理，建立健全成本監(jiān)督機(jī)制，及時(shí)發(fā)現(xiàn)并糾正成本核算中的問題，確保成本核算的準(zhǔn)確性和規(guī)范性。

其次，行政事業(yè)單位應(yīng)采取有效措施提升成本核算的穿透力，即確保成本核算能夠真實(shí)、準(zhǔn)確地反映單位的成本狀況和經(jīng)營(yíng)成果。行政事業(yè)單位可以引入現(xiàn)代化的技術(shù)手段，如信息化管理系統(tǒng)、財(cái)務(wù)軟件等，提高成本核算的效率和準(zhǔn)確性，并確保數(shù)據(jù)的真實(shí)性和完整性，同時(shí)還可以建立健全的成本審計(jì)機(jī)制，加強(qiáng)對(duì)成本核算的監(jiān)督和管理，及時(shí)發(fā)現(xiàn)并糾正成本核算中的問題，確保成本核算的準(zhǔn)確性和真實(shí)性。

如此，在現(xiàn)行條件下，行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理力量得到了加強(qiáng)，成本核算的難度降低，準(zhǔn)確性也可以得到提升[4]。

（三）完善財(cái)務(wù)報(bào)告制度，規(guī)范化財(cái)務(wù)信息披露

行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)按規(guī)定編制財(cái)務(wù)報(bào)表和預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表，通過(guò)建立健全財(cái)務(wù)報(bào)告制度、推進(jìn)會(huì)計(jì)信息化應(yīng)用等措施，提升財(cái)務(wù)信息披露的準(zhǔn)確性和透明度，滿足各有關(guān)方面對(duì)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)狀況信息的需求，提高行政事業(yè)單位的資產(chǎn)負(fù)債管理水平。具體而言，可采取以下措施：

一是建立健全財(cái)務(wù)報(bào)告制度。行政事業(yè)單位應(yīng)建立完善的財(cái)務(wù)報(bào)告制度，明確財(cái)務(wù)報(bào)表和預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表的編制基礎(chǔ)、編制依據(jù)、編制原則、編制流程和方法，確保財(cái)務(wù)信息披露的完整性、規(guī)范性和準(zhǔn)確性，有利于相關(guān)部門單位了解行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理工作全貌。

二是簡(jiǎn)化財(cái)務(wù)管理程序，提升管理效率。行政事業(yè)單位應(yīng)該就現(xiàn)有的財(cái)務(wù)管理程序進(jìn)行剖析，抓住重點(diǎn)，簡(jiǎn)化流程，在每個(gè)環(huán)節(jié)上提升審批速度和效率，確保財(cái)務(wù)信息能得到第一時(shí)間的披露，讓相關(guān)部門單位能夠及時(shí)了解到行政事業(yè)單位在財(cái)務(wù)管理工作上的成果與不足。

三是增強(qiáng)財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)工作，完善整改機(jī)制。單位可通過(guò)政府審計(jì)或委托社會(huì)中介機(jī)構(gòu)對(duì)年終財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行審計(jì)，以適用的財(cái)經(jīng)法規(guī)、財(cái)會(huì)制度及相關(guān)政策規(guī)定等為依據(jù)，對(duì)單位財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行審查，梳理審計(jì)發(fā)現(xiàn)的突出問題，剖析原因，完善整改制度體系，從而提高單位資金使用效率，堵塞漏洞，防止腐敗。

四是推進(jìn)會(huì)計(jì)信息化的應(yīng)用，提升效率和質(zhì)量。行政事業(yè)單位可以充分運(yùn)用財(cái)政預(yù)算管理一體化系統(tǒng)，提高財(cái)務(wù)報(bào)表和預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表編制的效率和準(zhǔn)確性。這些系統(tǒng)可以幫助單位實(shí)現(xiàn)自動(dòng)化管理，減少人工操作和錯(cuò)誤，提高成本核算和財(cái)務(wù)信息披露的質(zhì)量。同時(shí)，應(yīng)加強(qiáng)財(cái)務(wù)信息披露的監(jiān)督和管理，確保報(bào)告或公開信息的可讀性和可理解性。

（四）加強(qiáng)政府監(jiān)督和指導(dǎo)，做好內(nèi)部控制建設(shè)

行政事業(yè)單位通過(guò)加強(qiáng)資產(chǎn)管理和財(cái)務(wù)管理、強(qiáng)化費(fèi)用支出合規(guī)性和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制、完善內(nèi)部控制和審計(jì)監(jiān)督制度等措施，可以更好地適應(yīng)政府會(huì)計(jì)制度的要求，提高財(cái)務(wù)管理水平和社會(huì)效益，為單位的可持續(xù)發(fā)展提供有力保障。具體而言，可采取以下措施：

一是加強(qiáng)資產(chǎn)管理和財(cái)務(wù)管理。行政事業(yè)單位需要建立健全的財(cái)務(wù)管理制度，規(guī)范財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作流程和操作規(guī)范，強(qiáng)化資產(chǎn)管理和財(cái)務(wù)管理。

二是強(qiáng)化費(fèi)用支出合規(guī)性和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制。行政事業(yè)單位應(yīng)建立完善的費(fèi)用支出管理制度，規(guī)范費(fèi)用支出流程和審批程序，確保費(fèi)用支出的合規(guī)性和合理性。同時(shí)，加強(qiáng)債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)等方面的管理和控制，建立風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制，及時(shí)發(fā)現(xiàn)和應(yīng)對(duì)潛在風(fēng)險(xiǎn)。

三是完善內(nèi)部控制和審計(jì)監(jiān)督制度。行政事業(yè)單位必須建立健全的內(nèi)部控制制度，規(guī)范內(nèi)部控制流程和操作規(guī)范，強(qiáng)化內(nèi)部監(jiān)督和審計(jì)。在此基礎(chǔ)上，還應(yīng)該加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)和監(jiān)督機(jī)制建設(shè)，建立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)或?qū)Ｂ殐?nèi)部審計(jì)人員，加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)活動(dòng)的內(nèi)部審計(jì)和監(jiān)督[5]。

結(jié)語(yǔ)

行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作能夠直接影響各單位的行政事務(wù)運(yùn)行，因此要加強(qiáng)各行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理工作，使之符合新頒布的政府會(huì)計(jì)制度的相關(guān)要求，充分適應(yīng)當(dāng)下的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)，在固定資產(chǎn)管理、成本管理、財(cái)務(wù)信息披露和內(nèi)外部監(jiān)督方面更加規(guī)范、更加科學(xué)，為國(guó)家發(fā)展提供更好的服務(wù)。