養(yǎng)老服務業(yè)是涉及億萬群眾福祉的民生事業(yè)。民政部、全國老齡辦發(fā)布的《2023年度國家老齡事業(yè)發(fā)展公報》顯示，截至2023年末，全國共有各類養(yǎng)老機構和設施40.4萬個，養(yǎng)老床位合計823萬張。為支持我國養(yǎng)老服務業(yè)的發(fā)展，國家出臺了一系列稅費優(yōu)惠政策，涉及增值稅、企業(yè)所得稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、契稅等多個稅（費）種。

增值稅優(yōu)惠

符合條件的養(yǎng)老機構，可以享受養(yǎng)老服務收入免征增值稅、增值稅留抵退稅等優(yōu)惠。

根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點過渡政策的規(guī)定》（財稅〔2016〕36號附件3）規(guī)定，自2016年5月1日起，養(yǎng)老機構提供的養(yǎng)老服務免征增值稅。根據(jù)《財政部國家稅務總局發(fā)展改革委民政部商務部衛(wèi)生健康委關于養(yǎng)老、托育、家政等社區(qū)家庭服務業(yè)稅費優(yōu)惠政策的公告》（財政部國家稅務總局發(fā)展改革委民政部商務部衛(wèi)生健康委公告2019年第76號，以下簡稱76號公告）等政策規(guī)定，2019年6月1日—2025年12月31日，為社區(qū)提供養(yǎng)老服務的機構，提供社區(qū)養(yǎng)老服務取得的收入，免征增值稅。

需要注意的是，財稅〔2016〕36號文件優(yōu)惠的享受主體，是依照《養(yǎng)老機構設立許可辦法》、老年人權益保障法設立并依法辦理登記的各類養(yǎng)老機構；76號公告優(yōu)惠的享受主體，僅針對為社區(qū)提供養(yǎng)老服務的機構。其中，為社區(qū)提供養(yǎng)老服務的機構，是指在社區(qū)依托固定場所設施，采取全托、日托、上門等方式，為社區(qū)居民提供養(yǎng)老服務的企業(yè)、事業(yè)單位和社會組織。社區(qū)養(yǎng)老服務是指為老年人提供的生活照料、康復護理、助餐助行、緊急救援、精神慰藉等服務。

筆者提醒，財稅〔2016〕36號文件明確，用于免征增值稅項目的進項稅額，不得從銷項稅額中抵扣。符合條件的養(yǎng)老機構，對其提供的養(yǎng)老服務如按規(guī)定適用免稅優(yōu)惠，則相應的進項稅額不得抵扣。對無法劃分不得抵扣的進項稅額，應按照規(guī)定公式計算不得抵扣的進項稅額，并作轉出處理。

實務中，養(yǎng)老機構在籌建過程中，購置不動產(chǎn)時，取得稅率為9%的增值稅專用發(fā)票；購買養(yǎng)老服務所需設施、物品等貨物時，取得稅率為13%的增值稅專用發(fā)票。該養(yǎng)老機構若為增值稅一般納稅人，提供的養(yǎng)老服務適用6%的增值稅稅率，具有“低征高扣”的特點。如果在前期籌建時取得了大量增值稅進項稅額抵扣憑證，養(yǎng)老機構僅適用增值稅免稅優(yōu)惠，可能無法消化所取得的進項稅額。此時，養(yǎng)老機構可以根據(jù)自身經(jīng)營情況選擇放棄免稅，按規(guī)定抵扣進項稅額；放棄免稅、減稅后，36個月內(nèi)不得再申請免稅、減稅。

此外，養(yǎng)老服務屬于居民日常服務，2022年實施的大規(guī)模增值稅留抵退稅，按月全額退還增值稅增量留抵稅額、一次性退還存量留抵稅額的政策范圍，擴大至“居民服務、修理和其他服務業(yè)”等行業(yè)。根據(jù)《財政部國家稅務總局關于擴大全額退還增值稅留抵稅額政策行業(yè)范圍的公告》（財政部國家稅務總局公告2022年第21號）規(guī)定，符合條件的養(yǎng)老機構，自2022年7月納稅申報期起，可以向主管稅務機關申請退還增量留抵稅額，還可以申請一次性退還存量留抵稅額。

關于存量留抵稅額，納稅人在獲得一次性存量留抵退稅前，用當期期末留抵稅額與2019年3月31日期末留抵稅額相比較，按照“孰小原則”確定存量留抵稅額，即如果前者大于或等于后者，存量留抵稅額為2019年3月31日期末留抵稅額；如果前者小于后者，則存量留抵稅額為當期期末留抵稅額。納稅人獲得一次性存量留抵退稅后，存量留抵稅額為零。關于增量留抵稅額，納稅人獲得一次性存量留抵退稅前，增量留抵稅額為當期期末留抵稅額與2019年3月31日相比新增加的留抵稅額。納稅人獲得一次性存量留抵退稅后，增量留抵稅額為當期期末留抵稅額。

舉例來說，假設符合條件的A老年社會福利院，2024年6月期末留抵稅額為120萬元，其2019年3月期末留抵稅額為80萬元。在2024年7月納稅申報期，A老年社會福利院在申請增量留抵退稅時，如果此前未獲得一次性存量留抵退稅，那么A老年社會福利院的存量留抵稅額是80萬元，增量留抵稅額為120-80=40（萬元）；如果此前已獲得一次性存量留抵退稅，那么A老年社會福利院的增量留抵稅額為120萬元。

筆者提醒，存量留抵稅額和增量留抵稅額的退稅比例均為100%，養(yǎng)老機構在申請退稅時，還須考慮進項構成比例的計算。養(yǎng)老機構在申報期內(nèi)應先完成當期增值稅納稅申報，而后在當月申報期結束前，通過電子稅務局或辦稅服務廳提交《退（抵）稅申請表》申請留抵退稅。在當月辦理增值稅納稅申報之后，養(yǎng)老機構應對影響退稅當期的留抵稅額進行賬務處理，所獲得的留抵退稅額于次月申報期辦理申報時，在《增值稅及附加稅費申報表附列資料（二）》（本期進項稅額明細）第22欄“上期留抵稅額退稅”填報。

企業(yè)所得稅優(yōu)惠

滿足小型微利企業(yè)條件的養(yǎng)老機構，可以享受企業(yè)所得稅減免優(yōu)惠；符合條件的養(yǎng)老機構取得的收入，可以享受減計收入等優(yōu)惠。

根據(jù)《財政部國家稅務總局關于進一步實施小微企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的公告》（財政部國家稅務總局公告2022年第13號）、《財政部國家稅務總局關于小微企業(yè)和個體工商戶所得稅優(yōu)惠政策的公告》（財政部國家稅務總局公告2023年第6號）、《財政部國家稅務總局關于進一步支持小微企業(yè)和個體工商戶發(fā)展有關稅費政策的公告》（財政部國家稅務總局公告2023年第12號，以下簡稱12號公告）規(guī)定，同時滿足年度應納稅所得額不超過300萬元、從業(yè)人數(shù)不超過300人、資產(chǎn)總額不超過5000萬元的養(yǎng)老機構，可以在2023年1月1日—2027年12月31日，減按25%計算應納稅所得額，并按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。也就是說，滿足小型微利企業(yè)條件的養(yǎng)老機構，實際的企業(yè)所得稅稅負僅為5%。

筆者提醒，滿足小型微利企業(yè)條件的養(yǎng)老機構，應準確填報從業(yè)人數(shù)、資產(chǎn)總額、國家限制或禁止行業(yè)等基礎信息，計算應納稅所得額后，電子稅務局將利用相關數(shù)據(jù)，為小型微利企業(yè)智能預填優(yōu)惠項目、自動計算減免稅額。

根據(jù)企業(yè)所得稅法第二十六條規(guī)定，符合規(guī)定條件并經(jīng)認定為非營利組織的養(yǎng)老服務機構取得的收入，為企業(yè)所得稅免稅收入。與此同時，養(yǎng)老機構還可享受專門的企業(yè)所得稅優(yōu)惠。76號公告對提供社區(qū)養(yǎng)老服務取得的收入，允許在計算應納稅所得額時，減按90%計入收入總額。應納稅所得額是計算企業(yè)所得稅稅額的計稅依據(jù)，減計收入是企業(yè)所得稅的一種稅收優(yōu)惠措施。

例如，B養(yǎng)老機構擁有資產(chǎn)總額3600萬元、員工200人，2023年提供社區(qū)養(yǎng)老服務取得收入2000萬元。那么，B養(yǎng)老機構可以減按90%計入收入總額，即應稅收入為2000×90%=1800（萬元）。假設按規(guī)定減除免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后，計算出B養(yǎng)老機構當年應納稅所得額為260萬元，符合小型微利企業(yè)規(guī)定條件。那么，2023年度B養(yǎng)老機構減按25%計算其應納稅所得額，應納稅所得額為260×25%= 65（萬元），應繳納企業(yè)所得稅65×20%=13（萬元）。

養(yǎng)老機構享受優(yōu)惠事項采取“自行判別、申報享受、相關資料留存?zhèn)洳椤钡霓k理方式，即養(yǎng)老機構根據(jù)經(jīng)營情況以及相關稅收規(guī)定自行判斷是否符合優(yōu)惠事項規(guī)定的條件，通過填報企業(yè)所得稅納稅申報表，即可便捷享受優(yōu)惠政策。同時，養(yǎng)老機構還應按照規(guī)定，歸集和留存向民政部門備案的備案書、承諾書及備案回執(zhí)等相關資料備查。

其他稅費優(yōu)惠

養(yǎng)老機構可以享受契稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅等稅種的免征優(yōu)惠，城市維護建設稅、印花稅（不含證券交易印花稅）、教育費附加、地方教育附加等稅費的減征優(yōu)惠。

為了讓養(yǎng)老服務業(yè)更容易獲得房屋和土地，76號公告對承受房屋、土地用于提供社區(qū)養(yǎng)老服務的，給予免征契稅優(yōu)惠；為社區(qū)提供養(yǎng)老等服務的機構自有或其通過承租、無償使用等方式取得并用于提供社區(qū)養(yǎng)老服務的房產(chǎn)、土地，免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅?！敦斦繃叶悇湛偩株P于對老年服務機構有關稅收政策問題的通知》（財稅〔2000〕97號）對政府部門和企事業(yè)單位、社會團體以及個人等社會力量投資興辦的福利性、非營利性的老年服務機構，自2000年10月1日起暫免征收自用房產(chǎn)、土地的房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅。根據(jù)耕地占用稅法、《國家稅務總局關于耕地占用稅征收管理有關事項的公告》（國家稅務總局公告2019年第30號）等規(guī)定，養(yǎng)老服務機構占用耕地，免征耕地占用稅。根據(jù)印花稅法等規(guī)定，財產(chǎn)所有人將財產(chǎn)贈與養(yǎng)老服務機構所書立的產(chǎn)權轉移書據(jù)，免征印花稅。

同時，根據(jù)12號公告，2023年1月1日—2027年12月31日，對屬于增值稅小規(guī)模納稅人、小型微利企業(yè)等的養(yǎng)老機構，減半征收資源稅（不含水資源稅）、城市維護建設稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅（不含證券交易印花稅）、耕地占用稅和教育費附加、地方教育附加。

除了享受一系列稅收優(yōu)惠，滿足條件的養(yǎng)老機構，還能享受諸多費用減免——用于提供社區(qū)養(yǎng)老服務的房產(chǎn)、土地，免征不動產(chǎn)登記費、耕地開墾費、土地復墾費、土地閑置費；用于提供社區(qū)養(yǎng)老服務的建設項目，免征城市基礎設施配套費；確因地質(zhì)條件等原因無法修建防空地下室的，免征防空地下室易地建設費。

哪些機構屬于養(yǎng)老機構？

根據(jù)《養(yǎng)老機構設立許可辦法》規(guī)定，養(yǎng)老機構需要有名稱、住所、機構章程和管理制度；有符合養(yǎng)老機構的相關規(guī)范和技術標準，符合國家環(huán)境保護、消防安全、衛(wèi)生防疫等要求的基本生活用房、設施設備和活動場地；有與開展服務相適應的管理人員、專業(yè)技術人員和服務人員；有與服務內(nèi)容和規(guī)模相適應的資金；床位數(shù)在10張以上；法律、法規(guī)規(guī)定的其他條件。

在稅收上，根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點過渡政策的規(guī)定》（財稅〔2016〕36號附件3）、《財政部國家稅務總局關于明確養(yǎng)老機構免征增值稅等政策的通知》（財稅〔2019〕20號）等文件的規(guī)定，可以享受增值稅等優(yōu)惠的養(yǎng)老機構，是指依照《養(yǎng)老機構設立許可辦法》、老年人權益保障法設立并依法辦理登記的為老年人提供集中居住和照料服務的各類養(yǎng)老機構。

2018年12月29日，老年人權益保障法第三次修正，取消養(yǎng)老機構設立許可，同時明確：設立公益性養(yǎng)老機構，應當依法辦理相應登記；設立經(jīng)營性養(yǎng)老機構，應當在市場監(jiān)督管理部門辦理登記。養(yǎng)老機構登記后即可開展服務活動，并向縣級以上人民政府的民政部門備案。

生活中，常見的養(yǎng)老機構有養(yǎng)老院、老年社會福利院、敬老院、老年人服務中心等。需要注意的是，城鄉(xiāng)社區(qū)日間照料和互助型養(yǎng)老場所，比如為農(nóng)村老年人提供就餐、文化娛樂等照料服務的農(nóng)村幸福院等，不屬于養(yǎng)老機構。

作者單位：國家稅務總局泗洪縣稅務局