倪錦銘

循環(huán)經(jīng)濟(jì)以對(duì)資源的高效利用和循環(huán)利用為基礎(chǔ)，以“減量化、再使用、再循環(huán)”為原則，在生產(chǎn)、流通和消費(fèi)等環(huán)節(jié)中減少資源的使用，兼具經(jīng)濟(jì)效益和環(huán)境效益。在循環(huán)經(jīng)濟(jì)中，會(huì)計(jì)核算是一種重要手段，其目的是保證經(jīng)濟(jì)活動(dòng)有序進(jìn)行。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算體系由于自身存在缺陷，無(wú)法適應(yīng)循環(huán)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，其弊端逐漸顯露。建立與循環(huán)經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的會(huì)計(jì)核算體系，對(duì)于發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)、建設(shè)節(jié)約型社會(huì)具有重要意義。

構(gòu)建循環(huán)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)核算體系的意義

有利于實(shí)現(xiàn)企業(yè)資源有效利用和環(huán)境保護(hù)的目標(biāo)。企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)包括資源投入、開采、加工、利用、排放等多個(gè)環(huán)節(jié)，循環(huán)經(jīng)濟(jì)要求企業(yè)在生產(chǎn)過(guò)程中，通過(guò)技術(shù)創(chuàng)新和管理創(chuàng)新，綜合利用、循環(huán)利用各項(xiàng)資源，從源頭上減少資源消耗和廢棄物的產(chǎn)生。循環(huán)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)核算體系會(huì)對(duì)企業(yè)在生產(chǎn)過(guò)程中各個(gè)環(huán)節(jié)消耗的資源費(fèi)用和廢棄物進(jìn)行合理歸集和分配，并對(duì)企業(yè)成本費(fèi)用、收益分配等信息進(jìn)行統(tǒng)計(jì)、分析和報(bào)告，能夠及時(shí)、準(zhǔn)確地反映企業(yè)在循環(huán)經(jīng)濟(jì)發(fā)展過(guò)程中取得的經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益和環(huán)境效益。

有利于企業(yè)對(duì)循環(huán)經(jīng)濟(jì)業(yè)績(jī)進(jìn)行評(píng)價(jià)。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算主要關(guān)注企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，缺乏對(duì)企業(yè)循環(huán)經(jīng)濟(jì)業(yè)績(jī)的評(píng)價(jià)。隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，對(duì)企業(yè)環(huán)境績(jī)效進(jìn)行評(píng)價(jià)已成為當(dāng)代會(huì)計(jì)研究的重要課題。目前，國(guó)內(nèi)外企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)主要采用經(jīng)濟(jì)增加值（EVA）和綠色利潤(rùn)（GPC）兩個(gè)指標(biāo)，但這些指標(biāo)僅反映企業(yè)過(guò)去的經(jīng)濟(jì)效益，無(wú)法全面、真實(shí)地反映企業(yè)未來(lái)的經(jīng)濟(jì)效益，環(huán)境問(wèn)題也不能有效地反映在財(cái)務(wù)報(bào)表中。因此，有必要將循環(huán)經(jīng)濟(jì)績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)引入會(huì)計(jì)核算體系。建立循環(huán)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)核算體系，能夠提供包括資源價(jià)值、環(huán)境價(jià)值等在內(nèi)的一套完整的會(huì)計(jì)核算數(shù)據(jù)，從而能使會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)企業(yè)循環(huán)經(jīng)濟(jì)業(yè)績(jī)作出評(píng)價(jià)，也有利于政府、社會(huì)對(duì)企業(yè)開展監(jiān)督管理。

促進(jìn)企業(yè)建立內(nèi)部循環(huán)經(jīng)濟(jì)管理體系。企業(yè)內(nèi)部循環(huán)經(jīng)濟(jì)管理體系是指企業(yè)將循環(huán)經(jīng)濟(jì)理念貫穿生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)全過(guò)程，形成企業(yè)內(nèi)部自我管理機(jī)制。循環(huán)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)核算體系將循環(huán)經(jīng)濟(jì)理念融入企業(yè)會(huì)計(jì)核算，不僅能反映企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的資源消耗和環(huán)境成本，還能反映企業(yè)對(duì)資源的綜合利用狀況、污染治理狀況及生態(tài)環(huán)境保護(hù)狀況，以及開展環(huán)境保護(hù)與節(jié)約資源的投入和產(chǎn)出，為企業(yè)進(jìn)一步發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)提供決策依據(jù)。因此，構(gòu)建循環(huán)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)核算體系有利于促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部循環(huán)經(jīng)濟(jì)管理體系建立，不僅能為企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部成本核算提供數(shù)據(jù)支持，也有利于促進(jìn)企業(yè)制定和實(shí)施循環(huán)經(jīng)濟(jì)戰(zhàn)略目標(biāo)。因此，建立內(nèi)部循環(huán)經(jīng)濟(jì)管理體系是實(shí)現(xiàn)循環(huán)經(jīng)濟(jì)發(fā)展目標(biāo)的重要保障。

構(gòu)建循環(huán)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)

核算體系存在的問(wèn)題

缺乏循環(huán)經(jīng)濟(jì)意識(shí)。循環(huán)經(jīng)濟(jì)是“資源-產(chǎn)品-再生資源”的閉環(huán)式循環(huán)經(jīng)濟(jì)模式，這種模式要求企業(yè)在生產(chǎn)過(guò)程中注重資源利用和回收，不僅能夠降低企業(yè)的成本，也能夠?qū)Νh(huán)境產(chǎn)生積極影響。然而，目前很多企業(yè)對(duì)構(gòu)建循環(huán)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)核算體系不夠重視，并沒(méi)有形成良好的循環(huán)經(jīng)濟(jì)意識(shí)。因此，這就導(dǎo)致了很多企業(yè)在日常工作中仍然采取傳統(tǒng)生產(chǎn)模式，不能將循環(huán)經(jīng)濟(jì)思想貫穿企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略。同時(shí)，這也導(dǎo)致很多企業(yè)在披露會(huì)計(jì)信息時(shí)，僅對(duì)產(chǎn)品產(chǎn)量、銷售收入等進(jìn)行披露，沒(méi)有將廢物的回收利用情況進(jìn)行披露。

循環(huán)經(jīng)濟(jì)相關(guān)法律法規(guī)體系不健全。我國(guó)在發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)的過(guò)程中，制定了一系列相關(guān)法律法規(guī)。但在實(shí)踐中，這些法律法規(guī)還不夠完善，例如廢棄物處理、噪聲污染等問(wèn)題，雖然有相應(yīng)的法律法規(guī)對(duì)其進(jìn)行規(guī)范和約束，但是這些法律法規(guī)主要是從企業(yè)在生產(chǎn)過(guò)程中產(chǎn)生廢棄物的角度進(jìn)行約束和控制，缺乏對(duì)整個(gè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)過(guò)程產(chǎn)生的廢棄物和廢棄物處理方式的規(guī)范。因此，在循環(huán)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)核算體系構(gòu)建過(guò)程中，需要從法律法規(guī)層面加強(qiáng)對(duì)循環(huán)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)過(guò)程的環(huán)境污染問(wèn)題進(jìn)行規(guī)范和約束，從而確保循環(huán)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)核算體系能夠?qū)崿F(xiàn)環(huán)境保護(hù)和經(jīng)濟(jì)效益雙贏。

構(gòu)建循環(huán)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)核算體系的優(yōu)化措施

提升循環(huán)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)核算體系的科學(xué)性，使之與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)分離。由于循環(huán)經(jīng)濟(jì)本身具有復(fù)雜性、多樣性和不確定性，需要建立一套與之相適應(yīng)的會(huì)計(jì)核算體系。循環(huán)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)核算體系的內(nèi)容主要包括循環(huán)經(jīng)濟(jì)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)核算、循環(huán)經(jīng)濟(jì)企業(yè)外部會(huì)計(jì)核算和循環(huán)經(jīng)濟(jì)企業(yè)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)。目前，我國(guó)可以結(jié)合實(shí)際情況，選擇具有代表性的企業(yè)進(jìn)行試點(diǎn)，對(duì)其內(nèi)部和外部的會(huì)計(jì)核算內(nèi)容、程序、方法和手段進(jìn)行改革與創(chuàng)新，隨后逐步推廣到全社會(huì)。循環(huán)經(jīng)濟(jì)與傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)的最大區(qū)別就在于其具有明顯的外部性，因此在構(gòu)建循環(huán)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)核算體系時(shí)，可以單獨(dú)核算循環(huán)經(jīng)濟(jì)涉及的成本和效益，將環(huán)境成本單獨(dú)計(jì)入產(chǎn)品成本。

結(jié)合實(shí)際，將環(huán)境成本和生態(tài)成本納入現(xiàn)行會(huì)計(jì)核算體系。企業(yè)發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)必然要考慮環(huán)境問(wèn)題，而環(huán)境成本則是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，由于利用自然資源不當(dāng)對(duì)環(huán)境造成破壞和污染后應(yīng)承擔(dān)的費(fèi)用。生態(tài)成本是指在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，企業(yè)為維護(hù)或恢復(fù)生態(tài)平衡產(chǎn)生的支出，包括污染治理費(fèi)用、生態(tài)恢復(fù)費(fèi)用等。企業(yè)發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)，必須將環(huán)境成本和生態(tài)成本納入現(xiàn)行會(huì)計(jì)核算體系，才能真實(shí)地反映企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)對(duì)環(huán)境和社會(huì)資源的影響，有利于正確評(píng)價(jià)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)對(duì)環(huán)境資源的影響。在進(jìn)行循環(huán)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)核算時(shí)，應(yīng)將上述兩項(xiàng)成本項(xiàng)目進(jìn)行細(xì)分，并設(shè)置相應(yīng)的會(huì)計(jì)科目予以核算。循環(huán)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)核算體系的運(yùn)行是通過(guò)對(duì)循環(huán)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中發(fā)生的各種費(fèi)用支出進(jìn)行分類、匯總和計(jì)量進(jìn)行的。

加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部循環(huán)經(jīng)濟(jì)的管理。企業(yè)內(nèi)部循環(huán)經(jīng)濟(jì)管理，主要是指在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，對(duì)各種資源和能源進(jìn)行優(yōu)化配置和循環(huán)利用，實(shí)現(xiàn)資源利用效益最大化。首先，企業(yè)要對(duì)各種資源和能源進(jìn)行有效管理，建立健全企業(yè)內(nèi)部的管理制度。在企業(yè)內(nèi)部，要制定完善的經(jīng)濟(jì)核算體系，實(shí)現(xiàn)資源的優(yōu)化配置，以促進(jìn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的提高。另外，在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，要采取有效措施降低污染和資源浪費(fèi)，例如，在生產(chǎn)過(guò)程中采用綠色生產(chǎn)工藝、清潔生產(chǎn)工藝等，實(shí)現(xiàn)對(duì)資源和能源的高效利用。

建立完善的循環(huán)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)核算體系，不但有利于提高企業(yè)參與循環(huán)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的積極性，而且對(duì)提高企業(yè)資源利用率，促進(jìn)資源節(jié)約和環(huán)境保護(hù)等都有積極意義。目前，社會(huì)對(duì)循環(huán)經(jīng)濟(jì)的研究剛剛起步，其中，如何建立與循環(huán)經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的會(huì)計(jì)核算體系顯得尤為重要。