王瓊（江蘇信息職業(yè)技術(shù)學(xué)院 江蘇無錫 214153）

一、引言

近年來，管理會計的理念和應(yīng)用已經(jīng)非常廣泛，高級財務(wù)管理人才更是受到世界500 強企業(yè)的大力推崇。在國外，美國管理會計師協(xié)會（IMA）于2010 年發(fā)布了囊括全球最前沿實踐的《管理會計公告》（耿云江等，2017）。在隨后幾年的《管理會計公告》中，通過對管理會計能力素質(zhì)、收入管理、戰(zhàn)略分析、財務(wù)規(guī)劃與分析、可持續(xù)經(jīng)營戰(zhàn)略和數(shù)據(jù)可視化等方面做出指引，不斷推動管理會計研究的創(chuàng)新與發(fā)展。雖然我國管理會計的發(fā)展起步相對滯后，但近年來發(fā)展迅速，逐漸開始受到重視。財政部2014 年印發(fā)的《關(guān)于全面推進管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》和2016 年印發(fā)的《管理會計基本指引》要求加強管理會計工作，科學(xué)謀劃管理會計發(fā)展戰(zhàn)略。2021 年印發(fā)的《會計改革與發(fā)展“十四五”規(guī)劃綱要》和《會計信息化發(fā)展規(guī)劃（2021—2025 年）》要求切實加快管理會計數(shù)字化轉(zhuǎn)型步伐。截至目前，我國管理會計的研究熱點有何變化，與國外存在何種差異，以后管理會計的發(fā)展方向又會如何？需要進一步跟蹤梳理。因此，本文使用文獻計量學(xué)的方法，利用CiteSpace 5.8.R3 版軟件對Web of Science（WOS）和CNKI（中國知網(wǎng)）2018—2022 年上半年的管理會計相關(guān)文獻中的國家、作者、發(fā)文機構(gòu)、關(guān)鍵詞等進行可視化分析，繪制圖譜，分析國內(nèi)外管理會計的研究熱點和發(fā)展方向，以期為今后我國管理會計研究和實踐的進一步發(fā)展提供借鑒和參考。

二、研究設(shè)計

（一）數(shù)據(jù)來源

在Web of Science 中的核心合集數(shù)據(jù)庫中收集英文文獻數(shù)據(jù)，檢索方式為主題“=management accounting”和標題“=management accounting”，期間為2018—2022 年，期刊來源為All。檢索時間為2022 年7 月28 日，檢索后選取其中的論文、在線發(fā)表和綜述論文，在剔除31 條書籍評論、會議摘要和會議論文文獻后，最終分析數(shù)據(jù)為621 篇有效文獻。在中國知網(wǎng)數(shù)據(jù)庫中收集中文文獻數(shù)據(jù)，檢索方式為主題“=管理會計”，期刊來源為北大核心和CSSCI，出版年度為2018—2022 年，搜索時間為2022 年7 月30 日，最終得到有效中文核心期刊文獻910 篇。

（二）研究方法與工具

CiteSpace（引文空間）是一種文獻計量的建模軟件，主要通過科學(xué)知識圖譜的方式對國家、作者、機構(gòu)、關(guān)鍵詞、文獻等做共現(xiàn)分析，通過可視化手段呈現(xiàn)結(jié)構(gòu)、規(guī)律和分布情況。分析結(jié)果主要通過節(jié)點大小和顏色、線條數(shù)量、大小和顏色等形式直觀反映。

三、結(jié)果分析

（一）文獻時期分布

按照上文條件，將中國知網(wǎng)和WOS 的發(fā)表數(shù)據(jù)進行整理，以雙軸圖的形式進行對比分析（見圖1），發(fā)現(xiàn)2018—2019 年管理會計發(fā)文量國內(nèi)下降，國外平緩上升；2019—2020 年國內(nèi)略有上升，國外則快速上升；2020—2021 年國內(nèi)外趨勢基本相同，都呈下降趨勢。從國內(nèi)趨勢來看，管理會計沒有受到太多專業(yè)學(xué)者的關(guān)注。而國外發(fā)文量在2019—2020 年出現(xiàn)小高潮后，熱度也在下降。管理會計方面或需新的創(chuàng)新點和突破點。

圖1 國內(nèi)外年度發(fā)文量

（二）主要研究力量

在CiteSpace 中將時間跨度設(shè)置為2018—2022 年，時間切片選為1 年，節(jié)點類型選擇“國家”，網(wǎng)絡(luò)裁剪方法選擇“裁剪切片網(wǎng)絡(luò)”，其他設(shè)置默認，下文其他節(jié)點類型設(shè)置與此相同，不再贅述。分別分析國內(nèi)數(shù)據(jù)和國外數(shù)據(jù)，得到以下結(jié)果：

1.主要發(fā)文國家（見圖2）。首先觀察節(jié)點，節(jié)點數(shù)為87，說明發(fā)文涉及到87 個國家，連線數(shù)量為226，網(wǎng)絡(luò)密度為0.0604。節(jié)點（圖中用圓圈表示）大小代表總被引次數(shù)，總被引頻次越高的圓圈越大。因此，從圓圈大小可以看出管理會計文章引文次數(shù)最多的三個國家是美國（52 次）、中國（43 次）和英國（41 次）。再看中介中心性，它是測度節(jié)點在網(wǎng)絡(luò)中重要性的一個指標，如果節(jié)點越重要，影響力越大，中心性就越大。結(jié)果表明中心性最高的是英國（0.36），其次是美國和中國（均為0.24）。從引文數(shù)量和中心性來看，我國在管理會計方面的研究力量不輸于發(fā)達國家。最后觀察節(jié)點連線，說明在2022 年有合作發(fā)文，如英國和西班牙、中國和泰國、德國和法國等。

圖2 各國發(fā)文知識圖譜

2.作者分析。作者聚類分析不僅能夠挖掘出在該領(lǐng)域?qū)W術(shù)水平高的學(xué)者，定量地刻畫了其對后續(xù)研究的貢獻程度，還能根據(jù)普賴斯定律，分析出在該領(lǐng)域是否已形成核心作者群。

從表1 可以看出，在管理會計方面發(fā)文最多的是程平，其次是王滿和許金葉。程平在管理會計方面主要開展企業(yè)基于數(shù)字化轉(zhuǎn)型、區(qū)塊鏈技術(shù)和業(yè)財一體化的大會計研究。王滿主要研究管理會計控制系統(tǒng)，提出從指引體系、理論探索、綜合應(yīng)用、信息報告、國際推廣五個方面構(gòu)建我國管理會計發(fā)展的“五角星模型”（王滿等，2019）。許金葉主要研究管理會計理論，如管理會計原則、性質(zhì)、確認與計量等，提出依據(jù)手表定理與分離均衡，提出財務(wù)會計與管理會計分離與平行報告的會計信息披露框架（許金葉，2022）。國外發(fā)文數(shù)量前三的分別是GAMLET，VALDIRENE 和MARTIN。GAMLET 在管理會計方面主要研究農(nóng)業(yè)企業(yè)管理工具創(chuàng)新以及企業(yè)的精益生產(chǎn)管理等。VALDIRENE 主要研究非營利組織管理會計，如如何改善私立教育基金的管理會計規(guī)則和日常工作，改善第三方機構(gòu)的管理模型。MARTIN 主要研究區(qū)塊鏈技術(shù)、財務(wù)管理應(yīng)用程序等在企業(yè)管理會計中的應(yīng)用。

表1 國內(nèi)外發(fā)文量Top10

接下來根據(jù)普賴斯定律分析作者群。首先，計算國內(nèi)發(fā)文數(shù)量＞2.8，國外發(fā)文數(shù)量＞5.55，用國內(nèi)發(fā)文作者達到上述條件者的總發(fā)文數(shù)量除以全部論文總量，得到的結(jié)果為38.8%，未超過50%，可以得出國內(nèi)尚未形成核心作者群的推論。同理計算出國外該指標值為17.5%，也未形成核心作者群。

3.文章分析。通過被引頻次可以找到質(zhì)量高、影響力大和被關(guān)注度高的文章。CiteSpace 能夠快速分析出某研究領(lǐng)域高頻次的被引文章，這些文章一般對該領(lǐng)域具有獨特見解或突出貢獻。用上述方法對國內(nèi)外文章進行分析，結(jié)果如表2 所示。

表2 國內(nèi)外文章被引Top3

通過分析被引文章的內(nèi)容能夠找到該領(lǐng)域的關(guān)注點。如吳靜（2022）提出DRG 支付方式下公立醫(yī)院需要轉(zhuǎn)變管理模式，通過優(yōu)化資源配置提高成本管理水平（國內(nèi)文章1）。馮巧根（2022）提出應(yīng)當制定并頒布有關(guān)“管理會計工具創(chuàng)新指南”之類的指引體系，提高國內(nèi)外工具方法之間的關(guān)聯(lián)性與可解釋性（國內(nèi)文章2）。張建峰（2018）提出利用管理工具，通過融合機構(gòu)、末端延伸、數(shù)據(jù)量化、建立統(tǒng)一數(shù)據(jù)平臺等具體措施，努力實現(xiàn)煤炭企業(yè)的業(yè)財一體化（國內(nèi)文章3）。Latan（2018）對印度尼西亞107 家上市公司進行調(diào)查，提出EMA（環(huán)境管理會計）確實能夠提高公司的環(huán)境績效，這個發(fā)現(xiàn)對其他發(fā)展中國家具有借鑒作用（國外文章1）。Steccolini（2019）探討了公共管理與公共部門會計的關(guān)系，提出通過交叉學(xué)科學(xué)習(xí)，能夠有效拓展公共部門會計研究（國外文章2）。Rikhardsson（2018）提出將Business Intelligence & Analytics（商業(yè)智能與分析）技術(shù)用于企業(yè)會計報告和決策，能夠有效提高企業(yè)管理水平（國外文章3）。經(jīng)過對比發(fā)現(xiàn)，國內(nèi)外的關(guān)注點存在較大差異。

（三）研究熱點分析

關(guān)鍵詞在一定程度上可以展示學(xué)科領(lǐng)域中的研究熱點。利用CiteSpace 對關(guān)鍵詞做共現(xiàn)分析，如兩個關(guān)鍵詞共同出現(xiàn)的次數(shù)越多，代表兩者之間的聯(lián)系越緊密。由于共線的關(guān)鍵詞太多，僅研究關(guān)鍵詞出現(xiàn)頻次不能完全說明研究熱點，因此還需對關(guān)鍵詞進行聚類分析，結(jié)合子聚類更為深入地進行分析。

1.國外研究熱點。如圖3 所示，國外期刊關(guān)鍵詞節(jié)點為238 個，連線為1 192 條。采用LLR 方法對關(guān)鍵詞進行聚類，調(diào)整最多類別數(shù)為8，將類別編號調(diào)整為1—8，得到右邊8 個聚類標簽，說明國外學(xué)者圍繞企業(yè)、環(huán)境會計、制造業(yè)、公共部門、農(nóng)業(yè)廢棄物回收、盈余管理、機器學(xué)習(xí)和企業(yè)社會責任8 個方面進行了深入研究。再看聚類效果，從左上角結(jié)果來看，關(guān)鍵詞聚類模塊值Q=0.4108（＞0.3 說明聚類結(jié)構(gòu)顯著），聚類平均輪廓值為0.7281（＞0.7 為理想），結(jié)合兩個指標，說明聚類效果非常好。圖中圓圈最大的幾個關(guān)鍵詞如戰(zhàn)略、可持續(xù)性、績效、控制系統(tǒng)等出現(xiàn)得比較早，信息、系統(tǒng)等關(guān)鍵詞的中心性更大。每一行里的關(guān)鍵詞分別對應(yīng)右邊的類名。以第7 行機器學(xué)習(xí)為例，這類包含的關(guān)鍵詞有大數(shù)據(jù)、組織合法性、模型、績效測量、預(yù)測等。

圖3 國外關(guān)鍵詞共線關(guān)系

2.國內(nèi)研究熱點分析。國內(nèi)期刊對管理會計的聚類主要涉及公立醫(yī)院、業(yè)財融合、預(yù)算管理、人工智能、山西?。ǜ墨I涉及的煤炭產(chǎn)業(yè)有關(guān)）、價值創(chuàng)造、企業(yè)財會8 類。國內(nèi)關(guān)鍵詞聚類模塊值Q=0.9205（＞0.3），說明聚類結(jié)構(gòu)顯著。聚類平均輪廓值S=1（＞0.7），說明聚類效果理想。從圖4 可以看出，節(jié)點最大的幾個關(guān)鍵詞（公立醫(yī)院、智能財務(wù)、業(yè)財融合等）出現(xiàn)的時間都較早，管理會計和公立醫(yī)院的中心性最大，說明在該領(lǐng)域較為重要且具有較大的影響力。

圖4 國內(nèi)關(guān)鍵詞共線關(guān)系

通過關(guān)鍵詞對比發(fā)現(xiàn)，國內(nèi)外關(guān)鍵詞具有一定的相似性，如都提到大數(shù)據(jù)、企業(yè)績效等。但關(guān)注熱點差異性較大，如國外更注重環(huán)境會計、農(nóng)業(yè)企業(yè)等。國內(nèi)更關(guān)注業(yè)財融合、業(yè)財融稅、智能財務(wù)，也有一些具有國家特色、地方特色的關(guān)鍵詞，如碳會計、煤炭、公立醫(yī)院等。

（四）研究前沿趨勢分析

在CiteSpace 控制面板里找到Burstness（突現(xiàn)）對關(guān)鍵詞進行突現(xiàn)分析，能夠快速找到突現(xiàn)詞。突現(xiàn)詞，是指一定時間內(nèi)突然出現(xiàn)且熱度呈現(xiàn)上升趨勢的關(guān)鍵詞。通過突現(xiàn)詞分析，可以分析某領(lǐng)域的前沿趨勢。國內(nèi)外突現(xiàn)詞結(jié)果如圖5 所示。

圖5 國內(nèi)外共現(xiàn)網(wǎng)絡(luò)突現(xiàn)詞

可以看出，16 個國外突現(xiàn)詞早在2018 年就已經(jīng)出現(xiàn)。熱度一直在維持的關(guān)鍵詞有資源基礎(chǔ)觀、利益、感知、環(huán)保系統(tǒng)服務(wù)、環(huán)境和障礙等。這些關(guān)鍵詞中，strength（突現(xiàn)強度）相對較大的是succe 和資源基礎(chǔ)觀，是國外管理會計研究的方向。國內(nèi)突現(xiàn)詞有13 個，2020 年才開始出現(xiàn)并一直維持熱度的詞有區(qū)塊鏈、智能化、價值鏈、概念框架、共享服務(wù)、可視化等。突現(xiàn)強度相對而言最大的是區(qū)塊鏈（突現(xiàn)強度為2.56），說明區(qū)塊鏈是國內(nèi)管理會計研究的前沿方向。

四、結(jié)論與建議

本研究對CNKI 和WOS 文獻中的國家、作者、文章、關(guān)鍵詞進行了共現(xiàn)分析，通過對比得出以下結(jié)論：第一，國內(nèi)外關(guān)于管理會計的發(fā)文量存在一定差異，國內(nèi)發(fā)文量總體一直呈下降趨勢，而國外發(fā)文在2019—2020 年期間很活躍，近年也呈下降趨勢。說明國內(nèi)外在管理會計領(lǐng)域研究相對比較成熟，需要尋找新的創(chuàng)新點和突破點。從國家分析來看，我國學(xué)者在國外期刊的發(fā)文總數(shù)和中心影響力都很強，基本處于國際領(lǐng)先地位。從發(fā)文作者來看，該領(lǐng)域尚未形成核心作者群，且作者在CiteSpace 中呈點狀分布，說明國內(nèi)作者的交互合作性不強。第二，國內(nèi)外關(guān)于管理會計的研究熱點存在一定的共同性，如都注重環(huán)境會計、大數(shù)據(jù)等，但又存在一定的階段差異。如2022 年國內(nèi)關(guān)鍵詞出現(xiàn)了低碳轉(zhuǎn)型，與2020 年我國政府提出“碳達峰”“碳中和”目標的大背景息息相關(guān)，具有中國特色。并且我國在某些理念上處于領(lǐng)先地位，如2022 年國內(nèi)關(guān)鍵詞出現(xiàn)了元宇宙，說明國內(nèi)學(xué)者在管理會計上有自己的創(chuàng)新點。建議國內(nèi)學(xué)者加強與其他學(xué)者的聯(lián)系，在立足國情的基礎(chǔ)上，加大對具有中國特色、具有時代特征的管理會計的研究，推動我國管理會計進一步高質(zhì)量發(fā)展。