曹 振

(海南大學(xué) 法學(xué)院, 海南 海口 570228)

黨的二十大報(bào)告指出,中國(guó)式現(xiàn)代化的本質(zhì)要求是實(shí)現(xiàn)全體人民共同富裕。經(jīng)過(guò)改革開(kāi)放40余年的發(fā)展,我國(guó)居民收入和財(cái)富總量持續(xù)增長(zhǎng),擺脫了絕對(duì)貧困的局面。但數(shù)據(jù)顯示,我國(guó)2019年的基尼系數(shù)為0.465[1],說(shuō)明貧富差距仍然處于較大水平。收入和財(cái)富差距可能會(huì)隨著代際進(jìn)行傳遞,導(dǎo)致社會(huì)階層間流動(dòng)性較弱,進(jìn)一步放大收入差距帶來(lái)的負(fù)面影響[2]。要在高質(zhì)量發(fā)展中促進(jìn)共同富裕,離不開(kāi)稅收制度的精準(zhǔn)發(fā)力,其中最為重要的是合理調(diào)節(jié)高收入,重新塑造社會(huì)財(cái)富分配格局。《中共中央關(guān)于制定國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十四個(gè)五年規(guī)劃和二〇三五年遠(yuǎn)景目標(biāo)的建議》提出,“完善現(xiàn)代稅收制度,健全地方稅、直接稅體系,優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu),適當(dāng)提高直接稅比重,深化稅收征管制度改革”。因此,有必要對(duì)現(xiàn)行直接稅體系構(gòu)造進(jìn)行反思,并提出有效的完善方案,充分發(fā)揮直接稅應(yīng)有的調(diào)節(jié)功能。

一、健全直接稅體系的必要性分析

(一)直接稅是調(diào)節(jié)財(cái)富差距的重要方式

以稅負(fù)是否可以被轉(zhuǎn)嫁為標(biāo)準(zhǔn),可將稅種區(qū)分為直接稅和間接稅兩種形式?！八^直接稅,就是原意要誰(shuí)繳納就由誰(shuí)來(lái)繳納的稅。所謂間接稅,則是這樣一種稅,雖然表面上是對(duì)某人征收這種稅,但實(shí)際上此人可以通過(guò)損害另一個(gè)人的利益來(lái)使自己得到補(bǔ)償,貨物稅、關(guān)稅便是間接稅的例子。”[3]相較于間接稅,直接稅的優(yōu)勢(shì)在于對(duì)所得行為人和財(cái)產(chǎn)所有權(quán)人徑行課稅。在新時(shí)代促進(jìn)共同富裕背景下,稅收是調(diào)節(jié)貧富差距的主渠道[4],征收直接稅作為公共政策更加強(qiáng)調(diào)對(duì)存量財(cái)富和增量財(cái)富調(diào)節(jié)的作用,即“提高直接稅比重不僅能夠改善居民收入及財(cái)富分配狀況、有效縮小居民收入差距,而且有助于促進(jìn)政府與社會(huì)之間均衡互動(dòng)”[5]。為此,近年來(lái),國(guó)家多次以意見(jiàn)、建議、決定、規(guī)劃和綱要的形式,提出“優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)”“完善直接稅制度并逐步提高其比重”等原則性共識(shí),但尚未明確具體的改革方案(見(jiàn)表1)。因此,強(qiáng)調(diào)對(duì)不同群體尤其是高中收入群體的調(diào)節(jié)力度,意味著直接稅是未來(lái)稅制改革的重點(diǎn)。

(二)直接稅提升地方財(cái)政能力

直接稅另一重要功能是能夠提升地方財(cái)政能力。一方面,直接稅主要為屬地稅,納稅地點(diǎn)為行為發(fā)生地或財(cái)產(chǎn)所得地,由此產(chǎn)生的稅收收益應(yīng)當(dāng)由地方享有。同時(shí),中央為地方提供了外交、國(guó)防等服務(wù)保障,地方直接稅收益應(yīng)當(dāng)讓渡一部分給中央政府,這就形成了諸如房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅等地方稅,以及個(gè)人所得稅、企業(yè)所得稅、增值稅、消費(fèi)稅等中央與地方共享稅。目前,基于我國(guó)中央與地方財(cái)政權(quán)力和政府事權(quán)關(guān)系尚未法治化的制度事實(shí),地方僅享有環(huán)境保護(hù)稅、契稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅等稅種的稅率選擇權(quán),而不享有完整意義上的地方稅收立法權(quán)。這導(dǎo)致地方政府承擔(dān)了超過(guò)其財(cái)政收入能力的支出責(zé)任,但財(cái)力不足的困境,使得地方政府需要長(zhǎng)期通過(guò)“賣地”獲取財(cái)政收入,并以此償還較重的地方債務(wù)或者用于地方投資發(fā)展?！霸谌笔Ф愂樟⒎?quán)的情況下,就不可能有真正的財(cái)政自主權(quán),也不可能有真正的央地財(cái)政分權(quán)?！盵6]

另一方面,近年來(lái)的減稅降費(fèi)政策引發(fā)的連鎖反應(yīng),也亟需直接稅對(duì)地方財(cái)力進(jìn)行補(bǔ)充。當(dāng)前,我國(guó)的組合式減稅降費(fèi)政策涵蓋增值稅、個(gè)人所得稅、企業(yè)所得稅、車輛購(gòu)置稅等多個(gè)稅種,但以作為間接稅性質(zhì)的增值稅為主。根據(jù)資料顯示,2022年4月1日—2022年8月31日,已有20 490億元增值稅留抵退稅款退還至納稅人,再加上2022年第一季度繼續(xù)實(shí)施此前出臺(tái)的留抵退稅老政策而退的1 233億元稅款,已累計(jì)有21 723億元退稅款退到了納稅人賬戶中[7]。根據(jù)國(guó)務(wù)院于2019年發(fā)布的《實(shí)施更大規(guī)模減稅降費(fèi)后調(diào)整中央與地方收入劃分改革推進(jìn)方案》,中央與地方在增值稅上“五五分享”,這意味著在落實(shí)增值稅留抵退稅時(shí),地方也要承擔(dān)50%的抵退責(zé)任。上述推進(jìn)方案考慮到對(duì)地方財(cái)政的不利影響,將地方的直接抵退責(zé)任調(diào)整為15%,但其仍擔(dān)負(fù)著35%的墊付責(zé)任。從政策結(jié)果來(lái)看,如此大規(guī)模留抵退稅政策的落實(shí),帶來(lái)的直接影響是地方財(cái)政收入的減少,部分地方政府公布的財(cái)政數(shù)據(jù)即是佐證。雖然中央通過(guò)轉(zhuǎn)移支付機(jī)制向地方支援了部分增值稅留抵退稅資金,緩解了地方財(cái)政不足的較大壓力,但這并非長(zhǎng)效機(jī)制。

事實(shí)上,直接稅改革是增強(qiáng)地方財(cái)政權(quán)力的契機(jī),有利于防范化解地方區(qū)域性和系統(tǒng)性金融風(fēng)險(xiǎn)[8],促進(jìn)地方經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展。“以增值稅等間接稅為主體的發(fā)展中國(guó)家,則紛紛降低增值稅收入占比,逐步強(qiáng)化直接稅地位、增強(qiáng)所得稅和財(cái)產(chǎn)稅的調(diào)節(jié)作用?！盵9]因此,完善直接稅體系的應(yīng)有之義是:其一,調(diào)整現(xiàn)有的稅種收益分配權(quán),如增加個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅地方分成比例,將中央部分稅收收益權(quán)讓與地方;其二,要結(jié)合“健全地方稅體系”改革方向,設(shè)立直接稅的新稅種并將其作為地方稅種,并配套賦予地方一定的稅收立法權(quán),由此調(diào)整區(qū)域內(nèi)公民之間的貧富差距,并以直接稅財(cái)政收入增強(qiáng)地方政府在教育、醫(yī)療、衛(wèi)生以及基礎(chǔ)設(shè)施等基本公共服務(wù)方面的給付能力,“更好地滿足人民在民主、法治、公平、正義、安全、環(huán)境等方面的需要”[10]。

(三)直接稅要求體系化征收

既然將直接稅作為調(diào)整貧富差距的主要稅收工具,就應(yīng)當(dāng)考慮如何構(gòu)建有效的直接稅體系。盧曼系統(tǒng)論認(rèn)為,“系統(tǒng)”和“環(huán)境”構(gòu)成了相互影響的整體,不同子系統(tǒng)功能不同且具有相對(duì)封閉性。這種“自生發(fā)”系統(tǒng)同時(shí)互為對(duì)方的環(huán)境基礎(chǔ),具有相互影響的動(dòng)態(tài)關(guān)聯(lián)。在這里,直接稅作為相對(duì)獨(dú)立的稅種類型而區(qū)別于間接稅系統(tǒng),其“環(huán)境”基礎(chǔ)則是促進(jìn)共同富裕的社會(huì)事實(shí)。就制度實(shí)踐來(lái)看,直接稅與間接稅都是作為稅收法律制度的子系統(tǒng),二者有著“結(jié)構(gòu)耦合”的穩(wěn)定關(guān)系,都具有國(guó)家財(cái)政汲取和貧富調(diào)節(jié)的效用,但“結(jié)構(gòu)耦合”之外則應(yīng)關(guān)注直接稅體系的獨(dú)立性、封閉性。而直接稅的封閉性就在于獨(dú)立的自我指涉系統(tǒng),從財(cái)富的流動(dòng)過(guò)程考量財(cái)富獲得、持有與使用(處分)等環(huán)節(jié),構(gòu)建全流程的直接稅控制體系,將納稅人在上述環(huán)節(jié)的獲利行為或者財(cái)產(chǎn)客體作為納稅項(xiàng)目予以規(guī)制。否則,直接稅制的顧此失彼將不利于整體效能的發(fā)揮。

目前,世界主要國(guó)家建立了完善的直接稅體系。例如,美國(guó)延續(xù)往年稅制結(jié)構(gòu),在2021財(cái)年繼續(xù)征收房地產(chǎn)稅、贈(zèng)與稅、就業(yè)稅、個(gè)人與房地產(chǎn)、信托所得稅以及企業(yè)所得稅等稅種[11];在英國(guó)稅制體系中,個(gè)人所得稅、國(guó)民保險(xiǎn)費(fèi)、增值稅、消費(fèi)稅、印花稅土地稅、企業(yè)所得稅、資本利得稅成為重要稅種(1)https://www.gov.uk/government/statistics/disaggregation-of-hmrc-tax-receipts,2022-11-13.;德國(guó)也建立了包括工資和所得稅、企業(yè)所得稅、營(yíng)業(yè)稅、各類消費(fèi)稅、貿(mào)易稅、遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅等財(cái)產(chǎn)稅為主的稅收體系(2)https://www-genesis.destatis.de/genesis/online?operation=statistic&levelindex=0&levelid=1668310131679&code=73121#abreadcrumb,2022-11-13.。上述國(guó)家的做法證明,個(gè)人所得稅、企業(yè)所得稅、遺產(chǎn)稅與贈(zèng)與稅、房地產(chǎn)稅是主要直接稅,部分國(guó)家還將資本利得稅從個(gè)人所得稅中獨(dú)立出來(lái),加強(qiáng)規(guī)制力度。因此,有必要借鑒國(guó)外有益經(jīng)驗(yàn),推動(dòng)我國(guó)直接稅立法的體系化、規(guī)范化。

二、我國(guó)直接稅體系構(gòu)造的缺漏分析

(一)我國(guó)直接稅體系存在總量和結(jié)構(gòu)上的不足

自改革開(kāi)放以來(lái),社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷健全,不僅推動(dòng)了經(jīng)濟(jì)發(fā)展、提高了國(guó)民收入,同時(shí)也為建立多樣化的直接稅稅種提供了稅基。目前,盡管我國(guó)已經(jīng)建立了較為完善的稅收體系,設(shè)立了一些直接稅,但偏重間接稅的稅收立法傾向?qū)е轮苯佣愺w系仍然存在總量和結(jié)構(gòu)上的問(wèn)題。

一方面,我國(guó)直接稅體系存在總量上的不足。從域外財(cái)稅實(shí)踐來(lái)看,主要的發(fā)達(dá)國(guó)家大多建立了以直接稅為主的稅種格局,美國(guó)甚至以憲法修正案形式確立了國(guó)會(huì)開(kāi)征直接稅的立法權(quán)及其分配方案?！癘ECD國(guó)家的歷史數(shù)據(jù)顯示,人均GDP≥3萬(wàn)美元的24個(gè)國(guó)家中,絕大多數(shù)國(guó)家是以直接稅為主體稅,且直接稅比重普遍在30%甚至40%以上?！盵12]加拿大、日本、瑞士、美國(guó),澳大利亞、丹麥和新西蘭等國(guó)直接稅比重達(dá)到了50%以上[12]。雖然這些國(guó)家的貧富差距問(wèn)題仍然未得到有效解決,卻可以說(shuō)明直接稅已經(jīng)發(fā)揮了一定的積極作用。當(dāng)前,我國(guó)直接稅比重在2020年僅為34.9%[13],直接稅在調(diào)節(jié)收入所得和財(cái)產(chǎn)所有差距上仍有繼續(xù)深化的實(shí)踐空間。

另一方面,我國(guó)直接稅體系存在結(jié)構(gòu)上的缺失。從國(guó)際經(jīng)驗(yàn)來(lái)看,2019年OCED國(guó)家直接稅各稅種占稅收收入比重均值為個(gè)人所得稅24.39%,企業(yè)所得稅9.61%,財(cái)產(chǎn)稅(房地產(chǎn)稅、遺產(chǎn)繼承與贈(zèng)與稅、金融和資本交易稅以及其他財(cái)產(chǎn)稅)5.53%。此外,OECD國(guó)家還將社會(huì)保障稅單獨(dú)設(shè)置,僅此一項(xiàng)就占比高達(dá)25.94%(3)數(shù)據(jù)源于經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織(OECD)資料,https://data.oecd.org/tax/tax-on-property.htm#indicator-chart,最后訪問(wèn)時(shí)間2022年8月2日。。相比之下,我國(guó)2021年的個(gè)人所得稅占全部稅收收入比重為8.10%,企業(yè)所得稅占比為24.34%,房產(chǎn)稅為1.84%(4)通過(guò)財(cái)政部公開(kāi)數(shù)據(jù)計(jì)算得出。。我國(guó)2018年以來(lái)的稅制結(jié)構(gòu)未發(fā)生較大變化,間接稅比重仍較高,企業(yè)所得稅稅率居高不下,個(gè)人所得稅占比遠(yuǎn)小于發(fā)達(dá)國(guó)家[14]。目前,我國(guó)直接稅的分布不盡合理,不僅個(gè)人所得稅比例低,同時(shí)還缺少了諸如資本利得稅、遺產(chǎn)稅等稅種。稅制結(jié)構(gòu)的倒掛意味著我國(guó)對(duì)中高收入群體收入、所得和財(cái)產(chǎn)的稅收規(guī)制效果有限,從而引起基尼系數(shù)高位運(yùn)行。

(二)調(diào)節(jié)財(cái)富原始獲得的稅收立法存在缺漏

1.個(gè)人所得稅立法需要完善

關(guān)于原始財(cái)富的獲取方式,主要體現(xiàn)為個(gè)人勞動(dòng)所得和繼承所得。我國(guó)在20世紀(jì)80年代初就制定了《個(gè)人所得稅法》,立法目的就在于調(diào)節(jié)改革開(kāi)放初期的收入差距問(wèn)題,并發(fā)展為對(duì)境內(nèi)居民征收的“個(gè)人收入調(diào)節(jié)稅”、對(duì)境內(nèi)城鄉(xiāng)個(gè)體工商戶征收的“個(gè)體工商戶所得稅”,以及對(duì)外國(guó)人征收的“個(gè)人所得稅”3個(gè)稅種,并在1993年進(jìn)行三稅合并,形成了現(xiàn)行個(gè)人所得稅的基本框架。經(jīng)過(guò)多次修法,個(gè)人所得稅在2021年成為僅次于增值稅、企業(yè)所得稅的第三大稅種,但近年來(lái)的改革措施和方案略顯滯后,不能充分體現(xiàn)個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入和所得的作用。首先,我國(guó)個(gè)人所得稅的起征點(diǎn)動(dòng)態(tài)調(diào)整機(jī)制缺失。在我國(guó)個(gè)人所得稅立法過(guò)程中,立法者未能根據(jù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展而提高個(gè)人所得稅起征點(diǎn),這對(duì)于中低收入以及家庭負(fù)擔(dān)較重的納稅人不利,影響到其基本生存利益。其次,個(gè)人所得稅的邊際稅率設(shè)置不盡合理。在個(gè)人所得稅應(yīng)納稅項(xiàng)目的結(jié)構(gòu)中,工資薪金、勞務(wù)報(bào)酬成為主要調(diào)節(jié)項(xiàng)目,如此激勵(lì)納稅人提高勞動(dòng)積極性,增加全社會(huì)的財(cái)富產(chǎn)出。但現(xiàn)行個(gè)人所得稅稅率的累進(jìn)性不強(qiáng),尤其是第四級(jí)(25%)以上的稅率對(duì)中高收入者的邊際作用不明顯,導(dǎo)致個(gè)稅汲取社會(huì)財(cái)富用于再分配的效果不佳,偏離了制度初衷。最后,個(gè)人所得稅的征收管理存在漏洞。隨著互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)的蓬勃發(fā)展,我國(guó)出現(xiàn)了網(wǎng)絡(luò)主播、演藝人員、金融從業(yè)者、互聯(lián)網(wǎng)教育從業(yè)者以及其他高收入群體,但個(gè)人所得稅的征繳工作滯后,導(dǎo)致群體逃避繳納稅款的特征顯著化,納稅監(jiān)督效果有待提升。

2.遺產(chǎn)稅及贈(zèng)與稅尚未開(kāi)征

經(jīng)過(guò)改革開(kāi)放40多年的快速發(fā)展,國(guó)人不僅在基本收入上得到了增長(zhǎng),還實(shí)現(xiàn)了一定的財(cái)富積累,出現(xiàn)了一批財(cái)富比較集中的富裕階層,富裕的衡量標(biāo)準(zhǔn)為持有房產(chǎn)的數(shù)量和價(jià)值。比如,部分掌握經(jīng)濟(jì)決策權(quán)的官員及其家庭財(cái)富持有量遠(yuǎn)高于其他干部和普通公民;私營(yíng)企業(yè)家財(cái)富增量也遠(yuǎn)超普通職工[15]。從稅收調(diào)節(jié)上來(lái)看,我國(guó)長(zhǎng)期對(duì)居民的勞動(dòng)收入課以嚴(yán)格的所得稅。由于個(gè)人所得稅實(shí)行代扣代繳,以中產(chǎn)階級(jí)和低收入群體為主的工薪階層的個(gè)人所得被強(qiáng)制劃扣,而富裕階層則通過(guò)各種方式偷逃繳納高額稅收,其也通過(guò)繼承大量遺產(chǎn)加劇了財(cái)富集中程度,導(dǎo)致群體間收入差距愈發(fā)擴(kuò)大。經(jīng)濟(jì)學(xué)家皮凱蒂指出,繼承財(cái)富似乎比努力工作更重要[16]。相較而言,富人有更大的機(jī)會(huì)優(yōu)勢(shì)將財(cái)富存量轉(zhuǎn)化為政治與社會(huì)文化權(quán)利,選擇更好的生存和發(fā)展環(huán)境,這加劇了階層固化且阻礙向上流動(dòng)通道,導(dǎo)致社會(huì)更加不平等。

遺產(chǎn)稅是以被繼承人的個(gè)人財(cái)產(chǎn)為征收對(duì)象,向繼承人征收的稅收。至于遺產(chǎn)稅征收的目的,有學(xué)者認(rèn)為,遺產(chǎn)稅的社會(huì)政策目的只是次要目的,主要目的仍在財(cái)政目的[17]。但也有其他學(xué)者提出反對(duì)意見(jiàn),認(rèn)為“對(duì)財(cái)富差距分配調(diào)節(jié)需求的回應(yīng)也是現(xiàn)代遺產(chǎn)稅的內(nèi)在發(fā)展邏輯”,我國(guó)應(yīng)當(dāng)發(fā)揮遺產(chǎn)稅的再分配與糾偏功能[18]。從域外經(jīng)驗(yàn)來(lái)看,開(kāi)征遺產(chǎn)稅對(duì)于實(shí)現(xiàn)國(guó)家財(cái)政目的是極為有限的,大多數(shù)的遺產(chǎn)繼承通過(guò)慈善信托制度得以實(shí)現(xiàn)。事實(shí)上,開(kāi)征遺產(chǎn)稅的政策目標(biāo)在于對(duì)“不勞而獲”行為的限制,通過(guò)對(duì)被繼承人財(cái)產(chǎn)的二次征收,避免資源財(cái)富持續(xù)集中及其權(quán)力強(qiáng)化帶來(lái)的社會(huì)壟斷效應(yīng),阻礙其他個(gè)體獲得公平的自我發(fā)展機(jī)會(huì)。即便是對(duì)財(cái)產(chǎn)的二次征收,稅負(fù)對(duì)于繼承人來(lái)說(shuō)也要處于能力范圍之內(nèi),因?yàn)檫z產(chǎn)可能面臨變現(xiàn)難度或者金額過(guò)大,導(dǎo)致繼承人需要以現(xiàn)有資產(chǎn)承擔(dān)較重的遺產(chǎn)稅繳納義務(wù)。因此,遺產(chǎn)稅征收不在于減少繼承人的存量財(cái)富,而在于降低增量財(cái)富,具有稅負(fù)痛苦感不直接性的天然優(yōu)勢(shì)?？梢?jiàn),開(kāi)征遺產(chǎn)稅對(duì)于我國(guó)促進(jìn)共同富裕的意義重大。

(三)規(guī)制財(cái)富持有行為的稅法不健全

隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展,土地資源日益短缺,擁有一定房產(chǎn)意味著對(duì)社會(huì)存量財(cái)富的占有,這成為近年來(lái)較為典型的社會(huì)現(xiàn)象。自90年代以來(lái),福利分房制度的終止與商品房時(shí)代的到來(lái),我國(guó)房地產(chǎn)市場(chǎng)逐漸繁榮發(fā)展。但早期的房地產(chǎn)市場(chǎng)缺乏政府有效約束,房地產(chǎn)投機(jī)現(xiàn)象十分普遍,投機(jī)行為直接推高了房?jī)r(jià),導(dǎo)致房產(chǎn)持有量逐漸成為我國(guó)財(cái)富差距的重要體現(xiàn)。同時(shí),城市化的快速推進(jìn)形成了城市內(nèi)大量的城中村,持有城中村房屋的所有權(quán)人因此實(shí)現(xiàn)了房屋價(jià)格和租金的上漲,在短期內(nèi)積累了高額財(cái)富,這也導(dǎo)致貧富差距的急劇增大。盡管國(guó)家不斷出臺(tái)房地產(chǎn)市場(chǎng)的調(diào)控政策,但商品房?jī)r(jià)格仍在持續(xù)攀升,政策收效甚微。基于此背景,國(guó)務(wù)院在2011年啟動(dòng)滬、渝兩地房產(chǎn)稅試點(diǎn)工作,授權(quán)兩地政府制定實(shí)施細(xì)則。從試點(diǎn)背景來(lái)看,此次房產(chǎn)稅開(kāi)征的目的主要在于抑制房?jī)r(jià)、增加地方財(cái)政收入、控制貧富差距,但實(shí)踐表明,上述目標(biāo)沒(méi)有真正實(shí)現(xiàn),這次試點(diǎn)被認(rèn)為是失敗的。

出于調(diào)控房地產(chǎn)市場(chǎng)以及增加地方收入的雙重目的,全國(guó)人大常委會(huì)在2021年正式授權(quán)國(guó)務(wù)院進(jìn)行房地產(chǎn)稅改革試點(diǎn)。不僅在形式上較之上次試點(diǎn)更具合憲性,在立法精神上也更加明確,即重點(diǎn)在于抑制房地產(chǎn)投機(jī),保障實(shí)際需求群體的基本住房需求,促使房地產(chǎn)市場(chǎng)回歸理性狀態(tài)。然而,房地產(chǎn)稅畢竟屬于財(cái)產(chǎn)稅,貿(mào)然征收將會(huì)增加部分房產(chǎn)所有人的納稅負(fù)擔(dān),甚至還會(huì)引發(fā)房地產(chǎn)市場(chǎng)的波動(dòng)。尤其是在經(jīng)濟(jì)低迷時(shí)期下,一些房屋所有權(quán)人的收入存在較大波動(dòng),這會(huì)對(duì)房貸的償還產(chǎn)生不利影響,可能會(huì)引發(fā)系統(tǒng)性的金融風(fēng)險(xiǎn)。實(shí)踐中已經(jīng)出現(xiàn)公民因收入驟減而無(wú)法維持基本生活和償還房貸的困頓現(xiàn)象,以及提前償還房貸及利息的另一極端現(xiàn)象。基于此,財(cái)政部在2022年3月提出,“今年內(nèi)不具備擴(kuò)大房地產(chǎn)稅改革試點(diǎn)城市的條件”[19],暫停推進(jìn)房地產(chǎn)稅立法試點(diǎn)工作。事實(shí)上,對(duì)房地產(chǎn)稅的直接征收能夠發(fā)揮直接稅稅負(fù)無(wú)法轉(zhuǎn)嫁優(yōu)勢(shì),控制財(cái)富在群體間的分配,未來(lái)如何處理房地產(chǎn)稅立法與社會(huì)穩(wěn)定之間的關(guān)系是立法者需要思考的重要問(wèn)題。

(四)調(diào)節(jié)財(cái)富增值行為的稅收力度不足

“資本主義現(xiàn)代化所驅(qū)動(dòng)的現(xiàn)代化道路,是以資本的無(wú)限增值邏輯主導(dǎo)的現(xiàn)代化,是資本累積與貧困累積的雙重進(jìn)程。”[20]從歷史角度來(lái)看,資本收益率大于經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)率[16],這是導(dǎo)致社會(huì)貧富差距的最主要原因之一。自上世紀(jì)70年代布雷頓森林體系解體以來(lái),全球產(chǎn)業(yè)資本和金融行業(yè)的結(jié)合促進(jìn)了“金融創(chuàng)新”的迅猛發(fā)展,金融資本伴隨著全球化浪潮在世界范圍內(nèi)擴(kuò)張,以不受限制的跨國(guó)界優(yōu)點(diǎn)在短期內(nèi)實(shí)現(xiàn)了較大的利潤(rùn)回報(bào)。在同一時(shí)期,我國(guó)開(kāi)始實(shí)行改革開(kāi)放政策,國(guó)家放開(kāi)了對(duì)公民財(cái)產(chǎn)權(quán)和所有權(quán)的限制,私人資本開(kāi)始大量出現(xiàn),外資開(kāi)始進(jìn)入國(guó)內(nèi)產(chǎn)業(yè)投資之中,造就了中國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的奇跡。

從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看,除了具有促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的積極作用外,私人資本的無(wú)序擴(kuò)張還給社會(huì)帶來(lái)諸多外部性問(wèn)題,甚至開(kāi)始伴隨著經(jīng)濟(jì)全球化異化為金融資本。金融資本的目的在于謀利,不為社會(huì)創(chuàng)造財(cái)富,屬于存量財(cái)富的分配。由于金融資本收益率較高,吸引了大量資金流而打擊了商品生產(chǎn)環(huán)節(jié)的制造業(yè),有損勞動(dòng)權(quán)利的行使,產(chǎn)生了“劣幣驅(qū)逐良幣”效應(yīng)。目前,中高收入群體的主要收入來(lái)源即為金融產(chǎn)品投資獲利,盡管《個(gè)人所得稅法》作出了有關(guān)利息、股息、紅利所得適用20%比例稅率的規(guī)定,但我國(guó)對(duì)此環(huán)節(jié)長(zhǎng)期未能實(shí)現(xiàn)有效的稅收調(diào)節(jié),貧富差距也在一定程度被持續(xù)拉大。

征收資本利得稅將面臨著潛在的資本外逃等問(wèn)題。當(dāng)前,以金融資本為主的全球資金處于跨國(guó)界流動(dòng)狀態(tài)。根據(jù)皮凱蒂的觀點(diǎn),金融資本將從資本富余但勞動(dòng)力短缺的國(guó)家流向缺少資本但勞動(dòng)資源豐富的國(guó)家,以追求高水平的資本收益率。因此,開(kāi)征資本稅意味著資本收益的降低,面臨著全球協(xié)作征收不暢的困境。尤其是在全球經(jīng)濟(jì)低迷情況下,資本稅征收的國(guó)際國(guó)內(nèi)環(huán)境基礎(chǔ)尚佳,如果缺乏其他試圖恢復(fù)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的國(guó)家或地區(qū)的合作,資本稅的征收可能會(huì)沖擊我國(guó)金融市場(chǎng)的穩(wěn)定性。因此,如何有效調(diào)節(jié)因資本投機(jī)帶來(lái)的收入差距不斷擴(kuò)大問(wèn)題仍是一大難題。

三、我國(guó)直接稅體系構(gòu)造的補(bǔ)正思路

分配制度是實(shí)現(xiàn)共同富裕的基礎(chǔ)。實(shí)現(xiàn)高質(zhì)量發(fā)展、促進(jìn)共同富裕需要通過(guò)稅收,尤其是直接稅合理調(diào)節(jié)財(cái)富分配格局,從而規(guī)范財(cái)富積累機(jī)制。因此,完善我國(guó)直接稅體系構(gòu)造需要體系化考量,既要完善個(gè)人所得稅制度,提高個(gè)人所得稅比重,也要設(shè)立一些新的直接稅種,同時(shí)還要完善國(guó)內(nèi)征收管理制度,健全國(guó)際反避稅機(jī)制,以優(yōu)化直接稅結(jié)構(gòu)、擴(kuò)大直接稅規(guī)模。

(一)完善財(cái)產(chǎn)取得階段稅收征收制度

1.改革個(gè)人所得稅制度以提高比重

從域外國(guó)家數(shù)據(jù)來(lái)看,個(gè)人所得稅是超過(guò)企業(yè)所得稅的直接稅第一大稅種,比如澳大利亞、比利時(shí)和法國(guó)等國(guó)2020年的個(gè)人所得稅收入分別為企業(yè)所得稅的2倍、3.6倍和4.1倍。相比之下,我國(guó)的個(gè)人所得稅規(guī)模僅為企業(yè)所得稅的三分之一(5)域外數(shù)據(jù)根據(jù)OECD組織官網(wǎng)公開(kāi)信息計(jì)算得出,https://data.oecd.org/tax/tax-revenue.htm,最后訪問(wèn)日期:2022年12月15日;國(guó)內(nèi)數(shù)據(jù)根據(jù)財(cái)政部公開(kāi)信息計(jì)算得出。,個(gè)人所得稅制度還有較大的改革空間,其中的重點(diǎn)是關(guān)注中高收入群體的納稅問(wèn)題。古典經(jīng)濟(jì)學(xué)家庇古曾提出窮人與富人在收入(貨幣)消費(fèi)邊際效用上的高低將導(dǎo)致少數(shù)富人的福利增加,但社會(huì)整體福利降低的命題[21]。如果對(duì)富人不采取較為嚴(yán)格的限制措施,僅對(duì)工資、薪金所得和經(jīng)營(yíng)所得持續(xù)實(shí)行累進(jìn)稅率,對(duì)其他所得持續(xù)取用比例稅率,會(huì)加劇貧富差距,無(wú)法解決收入負(fù)外部性問(wèn)題。因?yàn)?比例稅在表面上來(lái)看似乎更符合正義要求,但這僅僅是一種形式正義,不符合促進(jìn)共同富裕的實(shí)質(zhì)正義需求。要削減個(gè)人所得稅級(jí)次,擴(kuò)大高稅率級(jí)次的范圍,提高中高收入群體納稅的社會(huì)邊際效用,同時(shí)結(jié)合稅收合規(guī)監(jiān)管、行政處罰以及行政獎(jiǎng)勵(lì)等多重措施,確保實(shí)現(xiàn)“調(diào)節(jié)過(guò)高收入”之目標(biāo)。

此外,個(gè)人所得稅征收制度的完善還應(yīng)當(dāng)關(guān)注低收入群體,建立個(gè)人所得稅起征點(diǎn)定期核算機(jī)制。制度化的目的在于實(shí)現(xiàn)政府服務(wù)和管理的規(guī)范化,體現(xiàn)保障權(quán)利的程序正義要求。依據(jù)稅收法定原則,稅收制度的立法權(quán)應(yīng)當(dāng)由全國(guó)人民代表大會(huì)獨(dú)享,但全國(guó)人大會(huì)議并非全年召開(kāi),有關(guān)個(gè)人所得稅起征點(diǎn)的定期核算職責(zé)可以由全國(guó)人大常委會(huì)或者專門(mén)委員會(huì)承擔(dān),或者由全國(guó)人大常委會(huì)授權(quán)國(guó)務(wù)院財(cái)政部門(mén)開(kāi)展具體工作,但必須接受其專項(xiàng)監(jiān)督。在具體制度設(shè)計(jì)上,起征點(diǎn)或者扣除的各項(xiàng)必要費(fèi)用要與居民物價(jià)指數(shù)(CPI)掛鉤,對(duì)沖因通貨膨脹帶來(lái)的“隱性稅收”風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí),對(duì)低收入群體的個(gè)人所得稅征收應(yīng)當(dāng)遵循綜合計(jì)征的基本思路,實(shí)行以家庭為單位的個(gè)人所得稅征繳模式,完善各項(xiàng)扣除項(xiàng)目,出臺(tái)針對(duì)殘疾人等弱勢(shì)群體的個(gè)人所得稅優(yōu)惠政策,減輕納稅負(fù)擔(dān)。

2.新設(shè)遺產(chǎn)稅征收制度

從現(xiàn)有研究來(lái)看,關(guān)于是否開(kāi)征遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅學(xué)界仍有爭(zhēng)議。贊成者認(rèn)為,遺產(chǎn)稅可以實(shí)現(xiàn)財(cái)富再分配,鼓勵(lì)慈善捐贈(zèng)的作用,我國(guó)也具備開(kāi)征遺產(chǎn)稅的稅源基礎(chǔ)[22]。反對(duì)者認(rèn)為,遺產(chǎn)稅調(diào)節(jié)收入財(cái)富分配的目標(biāo)定位對(duì)遺產(chǎn)稅的公平性提出了更高的要求,僅能在征收技術(shù)和征收條件成熟的情況下加以開(kāi)征[23]。當(dāng)前,我國(guó)設(shè)立遺產(chǎn)稅的外部環(huán)境已經(jīng)較為改善:一方面,隨著我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,公民財(cái)富達(dá)到一定水平,具備了開(kāi)征遺產(chǎn)稅的稅源基礎(chǔ);另一方面,我國(guó)稅收大數(shù)據(jù)技術(shù)不斷進(jìn)步,征收管理能力不斷提高,在認(rèn)定遺產(chǎn)價(jià)值上具備市場(chǎng)評(píng)估條件。在生育政策調(diào)整、促進(jìn)人口可持續(xù)發(fā)展背景下,我國(guó)應(yīng)當(dāng)建立以家庭為中心的遺產(chǎn)稅征收模式,遵循公平原則確定合理稅負(fù)。

首先是考慮遺產(chǎn)稅與贈(zèng)與稅的協(xié)調(diào)規(guī)制。在多數(shù)情況下,贈(zèng)與行為、繼承行為具有時(shí)空上的連續(xù)性。實(shí)踐中,繼承人為規(guī)避遺產(chǎn)稅的征收繳納,常常以拆分贈(zèng)與方式降低納稅成本。世界上開(kāi)征遺產(chǎn)稅與贈(zèng)與稅的國(guó)家采取了總遺產(chǎn)稅和分遺產(chǎn)稅模式,后者原則上是以受贈(zèng)人的受贈(zèng)金額分別征稅。也有部分國(guó)家和地區(qū)為了避免分散財(cái)產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn),不承認(rèn)贈(zèng)與稅之形式[17]。就目前我國(guó)現(xiàn)實(shí)情況來(lái)看,傳統(tǒng)上的婚姻家庭觀念仍然對(duì)社會(huì)穩(wěn)定起著重要作用,父母長(zhǎng)輩對(duì)子女的贈(zèng)與行為較為普遍,實(shí)行分遺產(chǎn)稅制,可以擴(kuò)大財(cái)產(chǎn)的分散性和流動(dòng)性。其次,確立免征額與超額累進(jìn)式相結(jié)合的征收模式。從域外國(guó)家來(lái)看,美國(guó)、日本以及韓國(guó)均實(shí)行了累進(jìn)遺產(chǎn)稅,稅率一般在10%～50%上下。比如韓國(guó)實(shí)行了5級(jí)超額累進(jìn)稅率,最低和最高邊際稅率分別為10%和50%[24]。從當(dāng)下情況來(lái)看,我國(guó)具備確立累進(jìn)式遺產(chǎn)稅率的現(xiàn)實(shí)條件,可借鑒上述國(guó)家五級(jí)累進(jìn)稅率模式,減輕財(cái)富和資本過(guò)度集中對(duì)社會(huì)流動(dòng)性的阻礙,但也應(yīng)當(dāng)保持對(duì)中產(chǎn)階級(jí)和富人階層的寬容,以維持其與家庭的創(chuàng)新精神和能力。最后,要防范遺產(chǎn)稅開(kāi)征引發(fā)的國(guó)內(nèi)資本向海外流失的現(xiàn)象,建立健全配套的慈善信托法律制度,引導(dǎo)富裕群體轉(zhuǎn)向第三次分配,降低遺產(chǎn)稅征收的不利影響。

(二)推進(jìn)財(cái)富持有使用類稅種立法

1.加快推進(jìn)房地產(chǎn)稅立法

從普遍經(jīng)驗(yàn)來(lái)看,“絕大多數(shù)實(shí)施分稅制的國(guó)家都通過(guò)立法明確房產(chǎn)地產(chǎn)稅是地方稅,是籌措地方公共財(cái)政的一個(gè)重要或主要來(lái)源”[25]。但房地產(chǎn)稅是受益稅,本質(zhì)上屬于“物稅”而非“人稅”,然而物為人所有和支配,物稅的征收必須考慮人的境況及其負(fù)擔(dān)能力[26]。因此,首先要考慮房地產(chǎn)稅的開(kāi)征是否會(huì)對(duì)公民生存權(quán)造成不利影響。在房地產(chǎn)稅立法時(shí),要區(qū)分居住性住房和改善性住房持有量加以類型化、差異化對(duì)待。其中,對(duì)于滿足基本生存的居住性住房來(lái)說(shuō),立法者要充分考量納稅人的家庭規(guī)模、健康程度、贍養(yǎng)老人、養(yǎng)育子女等特殊情況以及社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境基礎(chǔ),在設(shè)定免征額基礎(chǔ)上綜合確定其稅收負(fù)擔(dān),同時(shí)還要結(jié)合經(jīng)濟(jì)發(fā)展情勢(shì)適時(shí)出臺(tái)優(yōu)惠政策減輕其負(fù)擔(dān)。對(duì)于同時(shí)持有改善性住房甚至投資性住房的納稅人,應(yīng)當(dāng)以調(diào)節(jié)財(cái)富差距為目標(biāo),對(duì)其實(shí)行以人均面積與套數(shù)為征收標(biāo)準(zhǔn)的、累進(jìn)式的房地產(chǎn)稅征收模式。

其次,我國(guó)房地產(chǎn)稅以社會(huì)政策為主要目的,財(cái)政收入為附隨目的。我國(guó)基于土地財(cái)政發(fā)展模式形成的高房?jī)r(jià)面臨難以為繼的困境,通過(guò)征收房屋空置稅或者累進(jìn)式房地產(chǎn)稅等形式[27]合理抑制房?jī)r(jià)的上漲是其主要功能。同時(shí),房地產(chǎn)稅是補(bǔ)充當(dāng)?shù)刎?cái)力、強(qiáng)化社會(huì)保障投入的來(lái)源,國(guó)家要重視當(dāng)下地方的財(cái)政需求,適當(dāng)將一定的立法權(quán)限授予省級(jí)人大,同時(shí)要加強(qiáng)對(duì)地方房地產(chǎn)稅立法的備案審查監(jiān)督。

最后,房地產(chǎn)稅作為與土地有關(guān)的稅收集合,包括耕地占用稅、土地增值稅、契稅、印花稅以及房地產(chǎn)稅等具有關(guān)聯(lián)關(guān)系的稅收類型。因此,開(kāi)征房地產(chǎn)稅需要考慮房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商已經(jīng)向國(guó)家和地方政府交納的土地出讓金與房地產(chǎn)稅的協(xié)調(diào)問(wèn)題,避免對(duì)房產(chǎn)所有人重復(fù)課稅。此外,房地產(chǎn)稅應(yīng)納稅額的確定應(yīng)當(dāng)以房屋、土地的公允價(jià)值為基礎(chǔ),為此還應(yīng)當(dāng)推進(jìn)資產(chǎn)評(píng)估、會(huì)計(jì)核算等配套制度的完善,稅務(wù)機(jī)關(guān)亦應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)房地產(chǎn)稅的納稅合規(guī)監(jiān)管。

2.制定資本利得稅征收制度

盡管我國(guó)不是資本主義國(guó)家,但資本在財(cái)富分配中的角色愈發(fā)明顯,是導(dǎo)致我國(guó)貧富差距的重要因素。作為宏觀調(diào)控手段,建立資本利得稅制首先可以在一定程度上抑制資本投機(jī)和無(wú)序擴(kuò)張行為,降低金融風(fēng)險(xiǎn),維護(hù)我國(guó)資本市場(chǎng)的穩(wěn)定和安全;其次,也能夠緩解勞動(dòng)報(bào)酬遠(yuǎn)低于資本收益的矛盾,增強(qiáng)勞動(dòng)獲得感。從域外國(guó)家來(lái)看,美國(guó)、英國(guó)、德國(guó)、法國(guó)、日本等世界上主要國(guó)家都已經(jīng)出臺(tái)了資本利得類稅收,大多將“資本利得稅”歸入到“個(gè)人所得稅”中進(jìn)行征繳[28]。目前,我國(guó)也將“利息、股息、紅利所得”納入個(gè)人所得稅應(yīng)納稅項(xiàng)目,但未實(shí)行綜合計(jì)征的累進(jìn)稅率。借鑒通行做法,我國(guó)應(yīng)當(dāng)提升對(duì)利息、股息、紅利所得的關(guān)注度,在以下方面完善資本利得稅制:一方面,要確立較為完整的資本利得征收范圍,將投資等傳統(tǒng)資本獲利方式和當(dāng)前基于互聯(lián)網(wǎng)而層出不窮的投資方式均納入調(diào)整范圍,計(jì)入綜合所得,不再單列為“利息、股息、紅利所得”,同時(shí)通過(guò)立法明確基本的征收對(duì)象與框架性規(guī)則,對(duì)由此產(chǎn)生的中、高收入進(jìn)行針對(duì)性調(diào)節(jié);另一方面,在我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下,應(yīng)當(dāng)遵循憲法有關(guān)規(guī)定,對(duì)個(gè)人依靠其才智獲取財(cái)富行為進(jìn)行的鼓勵(lì)和支持,結(jié)合個(gè)人所得稅其他應(yīng)稅項(xiàng)目合理確定累進(jìn)稅負(fù),實(shí)現(xiàn)納稅人利益與公共利益的平衡狀態(tài)。

(三)調(diào)適直接稅征收管理制度

在實(shí)現(xiàn)直接稅改革或者新稅種立法之后,還要對(duì)現(xiàn)行直接稅征收管理進(jìn)行制度調(diào)適。“從稅務(wù)行政上言,間接稅的課證手續(xù)便捷,稽征成本又低,納稅人感覺(jué)的痛苦較少,逃稅的誘因較低。”[29]因此,征收直接稅不可忽視的重要問(wèn)題是納稅人“稅收反抗”的潛在可能性。一方面,要理順直接稅征收管理體制機(jī)制,健全省以下稅收征收管理制度?！秶?guó)務(wù)院辦公廳關(guān)于進(jìn)一步推進(jìn)省以下財(cái)政體制改革工作的指導(dǎo)意見(jiàn)》(國(guó)辦發(fā)〔2022〕20 號(hào))提出,“將稅基流動(dòng)性強(qiáng)、區(qū)域間分布不均、年度間收入波動(dòng)較大的稅收收入作為省級(jí)收入或由省級(jí)分享較高比例;將稅基較為穩(wěn)定、地域?qū)傩悦黠@的稅收收入作為市縣級(jí)收入或由市縣級(jí)分享較高比例”。前已述及,健全直接稅的重要考量之一是將其作為地方財(cái)源對(duì)待,因?yàn)槠渚邆涞赜蛐悦黠@、稅基較為穩(wěn)定的特征。因此,為了適應(yīng)地方稅的征收管理,應(yīng)當(dāng)強(qiáng)化省級(jí)以下稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)直接稅的征收力度,在省級(jí)和地市級(jí)稅務(wù)管理部門(mén)設(shè)立專門(mén)的直接稅征收機(jī)構(gòu),規(guī)范直接稅的納稅行為。

另一方面,要適用更為有效的直接稅征收管理工具。以個(gè)人所得稅為例,目前國(guó)內(nèi)個(gè)人所得稅征管政策不完善,少數(shù)人利用政策的空缺結(jié)構(gòu)規(guī)避稅收征繳。同時(shí),對(duì)中高收入群體而言,個(gè)人所得稅稅負(fù)并不完全由其本人承擔(dān),常用手段是將稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁至其所在公司、單位,某種程度上加重了企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān),削弱了企業(yè)的持續(xù)競(jìng)爭(zhēng)力。為避免納稅人偷逃稅等違法行為的發(fā)生,首先要建立健全國(guó)內(nèi)稅收數(shù)據(jù)庫(kù)共建共享機(jī)制。依據(jù)現(xiàn)行稅收征管體制,應(yīng)當(dāng)建立以稅務(wù)機(jī)關(guān)為主導(dǎo)的稅收信息數(shù)據(jù)庫(kù),海關(guān)、外匯、金融、工商管理、人力資源、醫(yī)療衛(wèi)生、教育等其他部門(mén)亦須提交各部門(mén)相關(guān)信息,打通部門(mén)監(jiān)管壁壘,實(shí)現(xiàn)直接稅納稅征管的部門(mén)協(xié)作。其次,稅務(wù)機(jī)關(guān)要強(qiáng)化智慧稅務(wù)建設(shè),推進(jìn)金稅工程應(yīng)用,利用大數(shù)據(jù)分析技術(shù)核查高收入群體或者富裕階層的納稅行為,識(shí)別納稅風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn),重點(diǎn)核查文娛領(lǐng)域高凈值人群以及互聯(lián)網(wǎng)新生產(chǎn)業(yè)、金融服務(wù)、高新技術(shù)等行業(yè)高收入群體的違法行為。同時(shí),以此思路為遵循,意味著稅務(wù)部門(mén)也應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對(duì)企業(yè)所得稅的征管力度,防范“陰陽(yáng)合同”、虛列支出等,避免低估高凈值人群規(guī)模,防止個(gè)人所得稅稅負(fù)向企業(yè)逃逸,變相拉大初始收入差距。最后,依法適用行政處罰種類,強(qiáng)化直接稅稅務(wù)行政處罰力度,建立納稅人征信制度,提高納稅違法行為的個(gè)人成本。

(四)健全直接稅國(guó)際反避稅機(jī)制

隨著我國(guó)對(duì)外開(kāi)放的不斷深化以及經(jīng)濟(jì)全球化的蓬勃發(fā)展,國(guó)別間的資金往來(lái)日益頻繁,也導(dǎo)致稅收征管難度的提高,尤其是直接稅會(huì)引發(fā)國(guó)內(nèi)財(cái)富的向外轉(zhuǎn)移。因此,健全國(guó)際反避稅機(jī)制顯得尤為重要,應(yīng)主要從內(nèi)在意識(shí)和外部規(guī)則兩方面入手。其一,培育公民依法納稅的稅收主權(quán)意識(shí)。前已述及,直接稅是公民直接支付的對(duì)價(jià),如果稅率過(guò)高或者稅種過(guò)多會(huì)引起納稅人心理上的痛苦感,引發(fā)逃避繳納稅款的消極行為。比如在2013年底,法國(guó)推出新的“富人稅”政策,對(duì)年收入超過(guò)100萬(wàn)歐元的個(gè)人適用75%的稅率。該政策導(dǎo)致部分影視明星和商界人士為了避免高額稅負(fù)的承擔(dān)而選擇向其他稅率較低的國(guó)家移民(6)法國(guó)憲法委員會(huì)最終以該項(xiàng)收入違背“家庭間財(cái)務(wù)平等原則”(the principle of fiscal equality between households)駁回了這一法案。。為此,國(guó)家要加強(qiáng)稅收法治的宣傳力度,通過(guò)各類社交平臺(tái)和短視頻平臺(tái)開(kāi)展多樣化的納稅宣傳活動(dòng),增強(qiáng)公民的納稅遵從意識(shí),引導(dǎo)公民自覺(jué)、依法納稅。

其二,要加強(qiáng)國(guó)際反避稅的交流與合作。財(cái)產(chǎn)以貨幣為計(jì)量,又可以被稱之資本,其跨國(guó)流動(dòng)性強(qiáng),單一國(guó)家無(wú)法有效應(yīng)對(duì)避稅行為,全球合作治理稅收外部性已成為不可逆轉(zhuǎn)的趨勢(shì)。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公開(kāi)信息,截至2022年6月底,我國(guó)已與109個(gè)國(guó)家(地區(qū))正式簽署了避免雙重征稅協(xié)定,其中與105個(gè)國(guó)家(地區(qū))的協(xié)定已生效,和香港、澳門(mén)兩個(gè)特別行政區(qū)簽署了稅收安排,與中國(guó)臺(tái)灣簽署了稅收協(xié)議。但與我國(guó)直接簽訂稅收情報(bào)交換協(xié)定的國(guó)家或地區(qū)僅10個(gè),而《金融賬戶涉稅信息自動(dòng)交換多邊主管當(dāng)局間協(xié)議》也僅交換金融機(jī)構(gòu)所掌握的涉稅信息。在“十四五”期間,以稅收引領(lǐng)高質(zhì)量發(fā)展需要統(tǒng)籌國(guó)際國(guó)內(nèi)稅收信息實(shí)現(xiàn)高效監(jiān)管,為此,應(yīng)當(dāng)積極通過(guò)與域外主要國(guó)家和地區(qū)簽訂信息更加全面的雙邊或多邊稅收條約、建立更具深度的稅收信息共享與互換機(jī)制、加強(qiáng)人民幣外匯監(jiān)管力度,提高稅務(wù)機(jī)關(guān)反避稅的主動(dòng)性,懲戒納稅人的國(guó)際避稅行為。

四、結(jié)語(yǔ)

在促進(jìn)共同富裕的背景下,優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)、提高直接稅比重不僅事關(guān)社會(huì)公平正義,對(duì)提升國(guó)家治理能力也具有重要意義。但是,關(guān)注直接稅并不意味著對(duì)間接稅的否定,恰恰是在反思稅收實(shí)踐基礎(chǔ)上進(jìn)一步調(diào)整社會(huì)財(cái)富分配格局,實(shí)現(xiàn)稅制的高質(zhì)量發(fā)展。事實(shí)上,世界上較為發(fā)達(dá)的國(guó)家或地區(qū)大多建立了完整的直接稅體系,一定程度上促進(jìn)了社會(huì)福利水平的發(fā)展。因此,我國(guó)建立健全直接稅基本構(gòu)造不僅需要著眼其內(nèi)在的功能面向,還要在結(jié)合具體國(guó)情的基礎(chǔ)上補(bǔ)足缺漏和短板,以高質(zhì)量稅收法律規(guī)范、適應(yīng)性稅收征管體制、協(xié)調(diào)性國(guó)際合作共同激發(fā)直接稅的治理效能。