閆 琰

(中國石化勝利油田分公司 勘探開發(fā)研究院，山東 東營 257000)

2018年7月21日，習近平總書記作出大力提升勘探開發(fā)力度，保障國家能源安全的重要指示[1]。國家能源局2021年在北京召開大力提升油氣勘探開發(fā)力度工作推進會，深入貫徹落實習近平總書記關于油氣勘探開發(fā)系列重要指示批示精神，會議強調，要提高政治站位，堅持長抓不懈，持續(xù)提升油氣勘探開發(fā)投資力度，加大勘探開發(fā)資金和工作量投入[2]。中國石化勝利油田分公司勘探開發(fā)研究院(以下簡稱“勘探院”)主要承擔國家、中國石化及勝利油田勘探開發(fā)重大科研項目與新技術攻關，油氣田勘探部署與新、老區(qū)產(chǎn)能建設方案編制，油田油、氣、水、巖石測試和分析，勘探院在努力提升科技創(chuàng)新工作質量和水平的同時，如何用好、用足研發(fā)費用加計扣除政策，為科技創(chuàng)新工作提供保障值得進行深入分析研究。

1 研發(fā)費用加計扣除政策依據(jù)

為鼓勵企業(yè)加大研發(fā)投入，加快創(chuàng)新步伐，企業(yè)研發(fā)費用加計扣除政策不斷加碼。研發(fā)費用加計扣除政策，是企業(yè)所得稅的一種稅基式優(yōu)惠方式，一般按照稅法規(guī)定在實際發(fā)生支出數(shù)額的基礎上，再加成一定比例，作為計算應納稅所得額時的扣除數(shù)額。2021年以前在規(guī)定據(jù)實扣除的基礎上，按照研發(fā)費用的 50% 加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的 150%攤銷。2016年以前國家對實施加計扣除政策實施企業(yè)、研發(fā)范圍、抵扣內(nèi)容有比較嚴格的限制。2016年1月1日起實施的《關于完善研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策的通知》財稅〔2015〕119號文， 進一步放寬了研發(fā)活動的適用范圍，參照國際通行做法，除規(guī)定不適用加計扣除的行業(yè)外，其余企業(yè)發(fā)生的研發(fā)活動均可以作為加計扣除的研發(fā)活動納入到優(yōu)惠范圍里來。進一步擴大研發(fā)費用加計扣除范圍，除原有允許加計扣除的費用外，將外聘研發(fā)人員勞務費、試制產(chǎn)品檢驗費、專家咨詢費、高新科技研發(fā)保險費以及與研發(fā)直接相關的差旅費、會議費等納入研發(fā)費用加計扣除范圍，同時放寬原有政策中要求儀器、設備、無形資產(chǎn)等專門用于研發(fā)活動的限制。2021年1月1日起實施的《財政部 稅務總局關于進一步完善研發(fā)費用稅前加計扣除政策的公告》〔2021〕13號規(guī)定在據(jù)實扣除的基礎上，又將制造業(yè)企業(yè)研發(fā)費用加計扣除比例由75%提高至100% ?？傊?，為鼓勵企業(yè)加大研發(fā)投入，加快創(chuàng)新步伐，企業(yè)研發(fā)費用加計扣除政策不斷加碼。

2 勘探院研發(fā)費用現(xiàn)狀

勘探院是勝利油田唯一集勘探、開發(fā)于一體的地質綜合研究機構，是中國石化重點研究院。近年來勘探開發(fā)研究院把擴大油氣資源、保持長期規(guī)模效益穩(wěn)產(chǎn)始終擺在核心位置，攻關突破關鍵核心技術，聚焦主責主業(yè)，全力保障國家能源安全，年均承擔國家、總公司以及油田等級別各類攻關課題近200項，其研發(fā)費用基本狀況如下。

2.1 研發(fā)費用核算

按照企業(yè)會計準則和財務法規(guī)的要求，勘探院對研發(fā)費用進行單獨核算，對研發(fā)費用和生產(chǎn)經(jīng)營費用分別入賬，真實反映研發(fā)費用的支出。每年根據(jù)科技部門下達的科研課題和經(jīng)費預算，在ERP系統(tǒng)中采用WBS項目來核算下達科研課題，并通過在項目下細分網(wǎng)絡和作業(yè)，來控制課題明細預算和具體費用，每一筆費用按照給定的網(wǎng)絡和作業(yè)號據(jù)實結算，超過預算則無法結算。

2.2 資料準備及備案

充分研讀政策，制定完善的科研項目及經(jīng)費管理制度，嚴格執(zhí)行從課題立項到結題等各個環(huán)節(jié)的內(nèi)部控制流程，由財務部門牽頭，協(xié)調科研、生產(chǎn)、勞資、直接參與課題的研究室，為稅收優(yōu)惠政策提供準確、完整的數(shù)據(jù)和材料，包括研發(fā)項目計劃書和預算，研發(fā)項目研究人員名單，研發(fā)過程中委托項目合同及備案資料，研發(fā)項目的效用情況說明、研究成果報告，參與研發(fā)項目的人員、設備、無形資產(chǎn)使用工時記錄及相應計提的人工、折舊攤銷成本，所有財務報銷核算資料的復印件等。

3 研發(fā)費用加計扣除過程中存在的問題

結合勝利油田分公司聘用外部稅務師事務所的審計底稿，分析在研發(fā)費用加計扣除工作中存在的不足以及審減事項。

3.1 直接費用會計核算

3.1.1 審減差旅費、會議費等費用

能源企業(yè)科研院所每年承擔各級科研課題數(shù)量非常大，為了平衡科研、生產(chǎn)之間的矛盾，除課題主要負責人或主要參與者之外，其他課題參與者會有所側重或調整。在長達幾年的課題里，有些承擔人退休、調走、更換，存在經(jīng)費報銷人不是立項報告里的課題參加人問題，但制度必須執(zhí)行。因此如何避免這樣的費用被審減，是科研管理部門今后需要解決的問題。

3.1.2 審減未提供正式發(fā)票的內(nèi)部勞務費用

《中華人民共和國發(fā)票管理法》第二十一條規(guī)定，不符合規(guī)定的發(fā)票，不得作為財務報銷憑證。通常情況下，企業(yè)的費用開支需要取得稅法規(guī)定的合法有效的票據(jù)，才能作為會計人員的核算憑證，如果研發(fā)費用不能取得發(fā)票，不能享受加計扣除政策。例如，勘探院科研所2021年內(nèi)部測試、印刷、資料調研收集等內(nèi)部勞務，無法享受加計扣除政策，這部分內(nèi)部勞務主要是自2017年勝利油田實行“市場化運營，效益化考核”改革政策后，壓減外部支出，盤活內(nèi)部資源，實行內(nèi)部挖潛增效，內(nèi)部能夠完成的印刷、測試等工作不得外委，無法取得正規(guī)發(fā)票造成的。

3.1.3 個別會計科目未歸入加計扣除政策的費用類型

《國家稅務總局關于研發(fā)費用稅前加計扣除歸集范圍有關問題的公告》(國家稅務總局公告2017年第40號)明確規(guī)定：科研項目費用中的其他相關費用指與研發(fā)活動直接相關的其他費用，如技術圖書資料費、資料翻譯費、專家咨詢費、高新科技研發(fā)保險費，研發(fā)成果的檢索、分析、評議、論證、鑒定、評審、評估、驗收費用，知識產(chǎn)權的申請費、注冊費、代理費，差旅費、會議費，職工福利費、補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費。過去的政策中有“等”費用的提示，但在最新的政策中取消了“等”，所以只能按照政策中列舉的條目歸集使用。運輸費、辦公費、郵費、業(yè)務招待費等，現(xiàn)被排除在范圍之外。

3.2 間接費用

能源企業(yè)研究院所普遍存在人工成本和折舊攤銷費用計提不足問題。以勘探院為例，分析造成此問題的主要原因是根據(jù)2018年中國石化股份公司科技部下發(fā)了《關于規(guī)范研發(fā)支出預算核算的通知》精神，所有新立課題增加人工成本和折舊攤銷費用預算，其中新立項的股份公司課題下達預算人工成本和折舊攤銷預算僅占總預算的28%，如某些課題年度預算300～400萬元，配比人工成本、折舊攤銷只有60～70萬元，顯然與實際科研人員投入工作量不符。實際執(zhí)行過程中造成如按照年初科研部門編制的間接費用預算申請加計扣除，就與實際間接費用成本存在差異，喪失部分研發(fā)支出享受加計扣除的機會。如果增加該課題的人員、設備間接成本，不按照預算編制執(zhí)行，又會存在預算審計風險。分析原因主要有兩方面：(1)科研人員在預算編制時對間接費用的編制不重視，導致相應成本預算編制不合理;(2)由于能源企業(yè)研究院所工作主要包括內(nèi)部基礎研究任務、科研任務以及外部創(chuàng)收三部分工作，主要研究室科研人員“兼崗兼人”，按工時消耗計量科研工作，缺乏有效的統(tǒng)計，在課題立項申報時也難以準確做出間接費用預算。

3.3 其他影響因素

3.3.1 科研人員對研發(fā)費用稅收優(yōu)惠政策不了解

研發(fā)費用加計扣除工作與管理職能部門和研究室管理人員密切相關，很多資料的提供依賴于他們，但這項工作的實際效果又落實不到二級單位，因此，他們對這項工作重視程度不高，直接導致研發(fā)費用加計扣除資料準備不完整，在委托事務所進行研發(fā)費用專項鑒定時，事務所人員列出補交材料清單，比如，開題報告及驗收報告，直到匯算清繳，有些課題缺的資料也未補交，直接導致該課題整體審減，損失所得稅紅利。

3.3.2 課題立項名稱不符合研發(fā)費用加計扣除政策要求

《關于完善研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策的通知》(財稅〔2015〕119號)對于研究開發(fā)活動的適用范圍給出了明確的定義，是指企業(yè)為獲得科學與技術新知識，創(chuàng)造性運用科學技術新知識，或實質性改進技術、產(chǎn)品(服務)、工藝而持續(xù)進行的具有明確目標的系統(tǒng)性活動，著重強調了“兩新、一改進”的系統(tǒng)活動，同時明確常規(guī)性升級、直接運用科研成果等7類活動不適用稅前加計扣除范圍。也就是說，只要不在排除范圍之內(nèi)的研發(fā)活動，都可以實行加計扣除。因此如果科研人員了解這個政策，在課題立項時就規(guī)范立項名稱，避免由于字面意義的審核就否定了政策的應用。比如勘探院研究課題《××探區(qū)碎屑巖熱儲地熱采灌方案優(yōu)化研究》，稅務局根據(jù)課題名稱判斷這些只是進行了優(yōu)化與常規(guī)升級，不允許加計扣除。但經(jīng)實際了解，課題中含有科研創(chuàng)新的內(nèi)容及發(fā)明專利，科研人員確實進行了研究與創(chuàng)新工作，屬于加計扣除三新政策范疇。如果課題名稱稍作改動，修改成《××探區(qū)碎屑巖熱儲地熱采灌方案研究及優(yōu)化》， 突出研究，稅務局就會允許加計扣除。

4 優(yōu)化研發(fā)費用加計扣除工作路徑

4.1 加大宣傳力度，提高對研發(fā)費用稅前加計扣除政策的思想認識

要讓科研人員明白不僅科研活動、對外創(chuàng)收能夠為企業(yè)帶來效益，落實好研發(fā)費用稅前加計扣除政策也能為企業(yè)帶來紅利，讓科研人員了解該優(yōu)惠政策，增強加計扣除意識，拓寬加計扣除范圍，規(guī)范加計扣除活動，實現(xiàn)更加優(yōu)良的經(jīng)濟效果。

作為研發(fā)費用加計扣除組織部門，應進一步加強組織領導，增強服務觀念，精心謀劃部署，夯實管理責任，依據(jù)相關政策及管理規(guī)定,強化有關事項的事前、事中、事后管理和服務，積極、穩(wěn)妥地做好研發(fā)費用稅前加計扣除政策的貫徹落實工作，可將研發(fā)費用稅前加計扣除等創(chuàng)新支持政策落實情況作為對管理部門的績效考核的重要內(nèi)容。

4.2 依托“三線四區(qū)”業(yè)務流系統(tǒng)，進一步規(guī)范做好間接費用提取工作

根據(jù)2018年國稅總局發(fā)布的《研發(fā)費用加計扣除政策指引》中有關人員及儀器、設備的核算要求，明確“企業(yè)應對此類人員活動情況及儀器、設備、無形資產(chǎn)的使用情況做必要記錄，并將其實際發(fā)生的相關費用按實際工時占比等合理方法在研發(fā)費用和生產(chǎn)經(jīng)營費用間分配，未分配的不得加計扣除”。政策強調了間接費用分配和計提的真實性，因此，要把人工成本和折舊攤銷費用的基礎工作做扎實，不能空穴來風。

2018年開始實施的科研單位“三線四區(qū)”業(yè)務流系統(tǒng)，以科研項目、課題為依據(jù)，以項目研究期間為成本的計算期，以完成科研任務所耗費的各種資源為成本計算空間，不僅涵蓋研究服務項目實際發(fā)生的直接費用，還包括研究室在管理和組織科研工作中所發(fā)生的間接成本(包括每月參與項目的人員、設備的輸入)等，將項目成本的一切因素均列入項目核算和歸集的內(nèi)容中，初步建立以項目參加人員為分攤依據(jù)的經(jīng)濟分攤模型，解決研究人員、設備在多個項目之間的計量和分攤，一定程度上實現(xiàn)單個項目的全成本核算[3]，改變以往由財務部門單獨負責計提人工、折舊的工作方式，應多次與研究室、課題組逐項對接，完善課題、人員、設備、進度資料的錄入，同時將該系統(tǒng)與HR人工成本、資產(chǎn)數(shù)據(jù)庫等加以關聯(lián)，按照課題收入、進度、實際工時占比等方法計提所有項目人員薪酬、設備折舊等間接費用，提高計提的準確性和分攤的合理性[4]。

4.3 進一步加強各職能管理部門之間的溝通合作

研發(fā)費用使用工作是一項技術性工作，申報資料具有特殊性，需要財務部門、科技管理部門、課題參與單位的緊密配合。需要建立財務部門與業(yè)務部門之間的溝通與交流機制[5]，財稅專家應全程參與研發(fā)項目的立項過程，細化研發(fā)費用具體科目，提出財稅管理方面的要求，提前規(guī)劃好入賬科目，在科研人員的協(xié)助下，做到研發(fā)費用核算的準確性和規(guī)范性，使之符合研發(fā)費用加計扣除規(guī)定。同時普及財務管理培訓，通過培訓使廣大科研人員了解掌握基本的財務核算過程，為今后科研課題的開展以及合理歸集研發(fā)費用提供支持與幫助。只有研發(fā)人員的協(xié)助，財務人員才能提高研發(fā)費用核算的真實性、準確性和及時性，避免不必要的涉稅風險。