周豐 陳華北

杭州市第一人民醫(yī)院后勤保障部 浙江 杭州 310003

引言

在我國，公立醫(yī)院滿足廣大人民群眾最基本的醫(yī)療服務(wù)，是保障公民基本生命健康權(quán)的事業(yè)單位，在整個醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)中占據(jù)著優(yōu)勢地位[1]。近年來，我國醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)不斷發(fā)展，公立醫(yī)院后勤基建及維修項目投資在逐年上升，但仍存在基建維修項目審計不規(guī)范現(xiàn)象[2]，甚至引發(fā)腐敗問題[3]。在醫(yī)院后勤基建維修項目的審計中引入內(nèi)部控制系統(tǒng)和方法，加強微觀管理，可有效避免或降低各種風(fēng)險，促進醫(yī)院后勤建設(shè)活動的經(jīng)濟性和效果[4]，提升管理效益，預(yù)防腐敗行為的滋生[5]?；诖?，本研究在研讀相關(guān)政策文件和查閱文獻基礎(chǔ)上，總結(jié)杭州市某三甲公立醫(yī)院后勤基建維修項目跟蹤審計的管理經(jīng)驗，對公立醫(yī)院后勤基建維修項目審計的現(xiàn)狀、微觀管理以及評價進行論述，并提出對策建議。

1 公立醫(yī)院后勤基建維修項目審計的現(xiàn)狀

1.1 我國公立醫(yī)院工程建設(shè)現(xiàn)狀

與發(fā)達國家相比，我國醫(yī)院的工程建設(shè)發(fā)展相對落后[6]，一方面，基本建設(shè)投資有限，而且部分公立醫(yī)院除了完成日常的病人救治任務(wù)外，還承擔(dān)教學(xué)、科研任務(wù)，現(xiàn)有的資源滿足不了需要；另一方面，醫(yī)院基建工作的組織和管理模式滯后，基建部門主要滿足國家對醫(yī)院統(tǒng)籌統(tǒng)建的要求，對醫(yī)院的日常修建和小型改擴建項目進行自行管理的難度較大。近幾年，全國各地公立醫(yī)院基本建設(shè)投資正在加速增長，但是隨之而來的問題也不容忽視，主要體現(xiàn)在：有些公立醫(yī)院片面追求床位數(shù)量、門診量和手術(shù)例數(shù)，過度追求醫(yī)院規(guī)模和大型設(shè)備占有率，卻忽視醫(yī)院內(nèi)部的管理機制和制度建設(shè)。

1.2 我國公立醫(yī)院工程審計的內(nèi)容和方法

1.2.1 我國公立醫(yī)院工程審計的內(nèi)容。審查醫(yī)院項目有無違反國家規(guī)定，施工程序是否按照建設(shè)計劃進行；有無嚴(yán)格遵循受批的概預(yù)算執(zhí)行項目，是否存在超過概算的施工行為；招投標(biāo)合同和程序是否符合法規(guī)，合同條款是否有不符合法律的要求；工程款支付要確保符合合同條款，費用是明確且真實；檢查施工范圍和施工內(nèi)容是否按照合同約定來實施，是否有工程變更的情況發(fā)生；審核項目結(jié)算是否合理，以及項目竣工驗收的程序的合法性等等。

1.2.2 我國公立醫(yī)院工程審計的方法。①看圖算量：工程審計最常用的一種方法。審計人員要根據(jù)建筑施工圖、結(jié)構(gòu)施工圖、竣工圖、水電平面圖等多種圖紙計算施工工程量，核對施工單位和監(jiān)理單位工程量。②現(xiàn)場測量：核實工程量最有效的辦法是實地觀察測量，進入工地現(xiàn)場，驗證真實工程量，核定工程造價，確認(rèn)現(xiàn)場完成工程是否與施工圖一致，工程質(zhì)量是否達到合格標(biāo)準(zhǔn)。③現(xiàn)場詢問；是指通過巡查被審計項目的現(xiàn)場人員等，來確認(rèn)施工和造價的真實性，合理性。④綜合分析：通過綜合分析施工理念、施工圖紙、過程記錄及監(jiān)理日記等資料，核算實際工程量和項目成本，確保工程的真實性。⑤市場詢價；針對價位高、超過實際用量的材料進行市場詢價，核實工程材料價格，防備施工單位惡意抬高材料價格。⑥綜合比較：通過兩種以上方法進行互相驗證核實，評價工程量與造價是否真實是否合理。

1.3 我國公立醫(yī)院后勤基建維修項目審計存在的問題

1.3.1 內(nèi)部控制環(huán)境方面存在的問題。第一，內(nèi)部控制制度不健全。很多公立醫(yī)院并沒有建立有效的內(nèi)部控制制度的意識，一些醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)還沒有充分認(rèn)識到內(nèi)控制度在基本建設(shè)項目日常管理中發(fā)揮著巨大作用。第二，專業(yè)人員配置不足，組織機構(gòu)設(shè)置不合理。醫(yī)院將主要精力放在了診療活動上，很多醫(yī)院設(shè)置的項目管理部門并不能有效發(fā)揮監(jiān)管作用。有些醫(yī)院只是針對具體的項目設(shè)置了一個臨時性的管理機構(gòu)，無法對工程項目進行全方位有效監(jiān)管；有些醫(yī)院沒有設(shè)立獨立的審計部門，導(dǎo)致建設(shè)項目的內(nèi)部控制實施和評價流于形式；醫(yī)院項目管理部門中人員復(fù)雜，有些沒有相關(guān)專業(yè)背景，無足夠能力去承擔(dān)醫(yī)院項目的管理。

1.3.2 控制活動環(huán)節(jié)中的問題。從醫(yī)院工程建設(shè)周期來看，在各個控制環(huán)節(jié)上都存在著舞弊的可能。在工程前期立項階段，醫(yī)院往往不具備可行性研究報告和項目建議書等資料的撰寫能力，往往會委托中介，尋找中介機構(gòu)的過程可能存在尋租空間。工程的勘察設(shè)計招標(biāo)時，公立醫(yī)院建設(shè)部門人員能力有限，招標(biāo)文件編制難免有遺漏，招投標(biāo)中資格審查、評標(biāo)辦法不嚴(yán)謹(jǐn)?shù)葐栴}往往導(dǎo)致招標(biāo)結(jié)果不理想。在工程施工階段，控制環(huán)節(jié)更加的復(fù)雜多樣，在這一階段出現(xiàn)的問題集中在工程質(zhì)量控制環(huán)節(jié)、材料及設(shè)備價格控制環(huán)節(jié)和進度款審核支付環(huán)節(jié)。有些公立醫(yī)院疏于對監(jiān)理公司的管理，或是對監(jiān)理工程師授權(quán)不當(dāng)，可能導(dǎo)致工程項目的質(zhì)量受影響。在竣工決算階段，公立醫(yī)院項目管理中主要存在著決算審核控制不嚴(yán)，工程賬務(wù)管理混亂的問題，以及工程項目財務(wù)結(jié)算時對工程成本支出審核不認(rèn)真、走形式的問題。

1.3.3 信息溝通及監(jiān)督方面的問題。信息溝通在控制程序中起橋梁作用[7]。公立醫(yī)院建設(shè)主管部門人員配備不足，在各個參建單位之間的信息溝通往往滯后嚴(yán)重，沒有建立起有效的信息收集、分析、處理、傳遞和反饋體系，從而造成信息滯后，溝通不暢。另外，公立醫(yī)院內(nèi)部審計部門通常重視事前監(jiān)督和事后審核，在工程施工過程中并不參與工程項目的日常內(nèi)部控制的實施，對其業(yè)務(wù)流程的監(jiān)督不到位。

2 公立醫(yī)院后勤基建維修項目審計的微觀管理

為解決存在的現(xiàn)實問題，結(jié)合杭州市某三甲公立醫(yī)院后勤基建維修項目審計的管理經(jīng)驗，基于標(biāo)準(zhǔn)化的管理理念[8]，我們提出以下微觀管理方法。

2.1 招投標(biāo)審計

招投標(biāo)審計是系統(tǒng)性的審查和評價工作，審查和評價主要包括項目咨詢、勘察設(shè)計、過程監(jiān)理、現(xiàn)場施工、設(shè)備及材料采購等。具體來說主要包括：①招標(biāo)前準(zhǔn)備工作的審計，建設(shè)工程是否按規(guī)定招標(biāo)，凡是應(yīng)采用公開招標(biāo)的，必須禁止邀請招標(biāo)，招標(biāo)程序和方式要符合有關(guān)法律法規(guī)，要做到公開發(fā)布招標(biāo)公告，且招標(biāo)公告中的信息要全面、準(zhǔn)確。②資格預(yù)審文件、招標(biāo)文件及標(biāo)底（或招標(biāo)控制價）的審計，審計時需要注意其是否合規(guī)、完整和準(zhǔn)確，設(shè)備、材料的規(guī)格和技術(shù)參數(shù)與批復(fù)文件、設(shè)計要求和建設(shè)計劃是否相符，標(biāo)底應(yīng)當(dāng)根據(jù)批準(zhǔn)的初步設(shè)計和投資概算編制，不能超出批復(fù)的投資概算。

2.2 合同管理審計

①設(shè)計合同的審計。檢查設(shè)計合同的基礎(chǔ)資料、設(shè)計文件，以及合同期限，檢查設(shè)計合同的工作范圍、進度及質(zhì)量，檢查設(shè)計費的計費依據(jù)、收費標(biāo)準(zhǔn)及支付方式，檢查合同雙方的擬定的權(quán)利和義務(wù)。②施工合同的審計。檢查合同的工期、工程范圍及工程質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，檢查工程造價的計算原則、價款方式、風(fēng)險范圍及調(diào)整方法，檢查工程設(shè)備和材料供應(yīng)的責(zé)任及質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，檢查工程付款的比例和周期，檢查中間驗收的內(nèi)部控制、質(zhì)量保證期及有無違約責(zé)任。③委托監(jiān)理合同的審計。檢查監(jiān)理公司的監(jiān)理資質(zhì)及建設(shè)規(guī)模，檢查監(jiān)理建設(shè)項目的名稱、規(guī)模、投資額及建設(shè)地點，檢查監(jiān)理的業(yè)務(wù)范圍和責(zé)任，檢查總監(jiān)及監(jiān)理工程師的資格證書，檢查工程資料及時間要求。④設(shè)備和材料采購合同的審計。對采購品種、質(zhì)量、數(shù)量、期限等進行檢查，對新型設(shè)備、新材料的采購需進行資質(zhì)審查、價格合理性評估及專利真實性審查。⑤合同變更的審計。如有變更，需要檢查為什么變更，檢查合同變更的相關(guān)內(nèi)部控制，需要檢查合同變更程序的有效性，如牽涉到索賠，要重點檢查其真實性及合理性，檢查合同變更對工程成本預(yù)算、工期、責(zé)任和義務(wù)及其他合同條款的影響。

2.3 專項建設(shè)合同通用內(nèi)容的審計

對合同當(dāng)事人的法人資質(zhì)、合同內(nèi)容進行檢查，對合同雙方資金、技術(shù)及管理方面履行合同的能力進行評估，對合同內(nèi)容與招投標(biāo)文件的吻合度進行檢查，對合同條款的全面性、合理性，以及關(guān)鍵性內(nèi)容、限制性條件，及法律手續(xù)的完備程度進行檢查，對合同是否存在損害其他主體利益等導(dǎo)致合同無效的風(fēng)險進行評估和預(yù)判。

2.4 工程管理審計

①工程投資控制的審計。對工程計量程序、設(shè)計變更管理程序、資金計劃及支付程序、合同管理程序和索賠管理程序進行檢查，檢查手續(xù)是否齊全，是否建立現(xiàn)場簽證和隱蔽工程管理制度。②工程進度控制的審計。檢查工程是否按時開工，是否有進度拖延，以及原因和處理情況，檢查施工許可證、建設(shè)許可證的辦理是否及時，對拖延的責(zé)任劃分是否合理，是否符合合同規(guī)定，有無因不當(dāng)管理造成的返工、窩工情況以及整改方案。③工程質(zhì)量控制的審計。對工程質(zhì)量保障體系進行檢查，檢查是否組織了隱蔽工程驗收，對不合格項的處理是否得當(dāng)，對評定的優(yōu)良品、合格品的規(guī)范性進行檢查。

2.5 工程造價審計

①施工圖預(yù)算的審計。直接費用審計包括：工程量計算、單價套用的正確性、取費基數(shù)、預(yù)算定額、費率計取等，間接費用審計包括：各項取費基數(shù)、計劃利潤、稅金計取的合理性等。②合同價的審計。主要檢查同價的合理性以及是否合法。③工程量清單計價的審計。檢查工程量清單計價的合規(guī)性，檢查工程量清單計價要符合統(tǒng)一項目編碼、統(tǒng)一計量單位、統(tǒng)一項目名稱以及統(tǒng)一工程量計算規(guī)則，檢查是否符合招標(biāo)文件，有無報價畸高或畸低的現(xiàn)象。④工程結(jié)算的審計。檢查與合同價不同部分是否合理合規(guī)，檢查結(jié)算方式是否符合合同規(guī)定。

2.6 竣工驗收審計

檢查竣工驗收小組基本情況是否合理，如人員構(gòu)成、結(jié)構(gòu)及人員分工，檢查驗收過程是否規(guī)范，檢查手續(xù)是否齊全，檢查有無虛假成分。

2.7 財務(wù)管理審計

核對在建工程明細(xì)表、報表數(shù)、復(fù)核數(shù)據(jù)、總賬數(shù)和明細(xì)賬合計數(shù)是否相符，核對期初余額與上期審定期末余額是否相符，檢查工程款是否按合同、工程進度或監(jiān)理進度分期支付，檢查會計處理是否恰當(dāng)。

2.8 醫(yī)院零星維修工程審計

維修工程不同環(huán)節(jié)的審計角色和側(cè)重點不同，醫(yī)院的工程維修項目審計根據(jù)審計任務(wù)和內(nèi)部審計資源情況，對于工程各流程不同程度的參與監(jiān)督。立項和設(shè)計方面，審計部門可以從經(jīng)濟和審計的角度對優(yōu)化設(shè)計提出建議，這方面可以節(jié)約很多資金。對于預(yù)算，在基建部門或相關(guān)職能部門做出預(yù)算的前提下，審計部門可以從工程量、價格和取費方面進行審核。招標(biāo)時內(nèi)部審計參與整個過程的監(jiān)督。驗收的過程審計是作為從屬的角色參與，工作重點是結(jié)算審核。

3 基于微觀管理的醫(yī)院后勤基建維修項目審計的評價

COSO即美國的反對虛假財務(wù)報告委員會的贊助組織委員會發(fā)布的《內(nèi)部控制一一整體框架》認(rèn)為，內(nèi)部控制架構(gòu)由5要素構(gòu)成[9]。筆者對醫(yī)院后勤基建維修項目審計的評價也基于5要素，具體如下。

3.1 控制環(huán)境方面

構(gòu)建并完善項目辦組織機構(gòu)，主要負(fù)責(zé)人不能從其他職能部口抽調(diào)，需要配備專業(yè)技術(shù)水平和經(jīng)驗?zāi)軇偃雾椖拷ㄔO(shè)需要的專業(yè)人員，項目辦授權(quán)給項目管理公司權(quán)力要適中，監(jiān)管要到位，補充專業(yè)技術(shù)人員，逐步扭轉(zhuǎn)控制環(huán)境基礎(chǔ)薄弱，現(xiàn)場工作積極性不高的局面。

3.2 控制活動方面

工程質(zhì)量控制主要由監(jiān)理單位負(fù)責(zé)，其他參加單位共同協(xié)助。監(jiān)理公司對施工過程的質(zhì)量嚴(yán)格進行控制，主控項目及一般項目均要符合要求，通過監(jiān)理會、工作聯(lián)系單、監(jiān)理通知的形式要求施工單位限期對不符合要求的項目整改，滿足設(shè)計及施工規(guī)范要求；工程造價控制，造價公司在進度款審核工作中嚴(yán)格依據(jù)合同要求及現(xiàn)場形象進度，對不符合支付條件的項目進行核減，保障工程款支付與實際情況相符，在無特殊情況下不超支。

3.3 風(fēng)險評估方面

醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)層要對項目建設(shè)的風(fēng)險有較為清楚的認(rèn)識，在醫(yī)院工作會議上討論評估風(fēng)險和對醫(yī)院的影響，對控制和避免風(fēng)險的對策和手段研究要很充分。項目風(fēng)險的評估重點評估項目合法性風(fēng)險、項目工期滯后風(fēng)險和經(jīng)濟風(fēng)險。作為非營利性公立醫(yī)院，償還貸款能力有限，過重的經(jīng)濟負(fù)擔(dān)將會影響醫(yī)院正常經(jīng)營，最終不利于患者和醫(yī)院職工。

3.4 信息與溝通方面

項目信息溝通渠道主要有與醫(yī)院管理層溝通，與上級部門的溝通和與下級施工單位的溝通。其中與醫(yī)院管理層和上級主管部口的溝通采用請示、匯報等形式，而與下級施工單位的溝通采取了定期工程例會、專題會議、現(xiàn)場辦公、報告等多種形式，項目辦大量的現(xiàn)場日常工作就是在溝通協(xié)調(diào)各家施工單位、管理單位及市政、水、電、氣等單位之間的關(guān)系。

3.5 檢查監(jiān)督方面

醫(yī)院越來越重視內(nèi)部審計工作，內(nèi)部審計部門直接對醫(yī)院一把手負(fù)責(zé)，項目辦要歡迎內(nèi)部審計部門參與建設(shè)，日常工作中能夠配合審計工作，審計部門提出的建議要能得到重視。

4 對策與建議

4.1 完善規(guī)章制度和程序規(guī)范

一是上級的衛(wèi)生行政部門應(yīng)盡快出臺建設(shè)項目跟蹤審計相關(guān)的規(guī)章制度和實施辦法，為公立醫(yī)院跟蹤審計實踐提供具體的法律規(guī)范和業(yè)務(wù)指導(dǎo)；二是公立醫(yī)院自身要完善內(nèi)部控制流程和跟蹤審計制度，審計做到制度化、程序化和規(guī)范化。

4.2 重視醫(yī)院內(nèi)部審計隊伍建設(shè)

公立醫(yī)院建設(shè)項目跟蹤審計打造一支高素質(zhì)的專業(yè)性審計隊伍才能更好地適應(yīng)其專業(yè)性強的審計工作特點[10]。因此，公立醫(yī)院要更加重視內(nèi)部審計隊伍的人才培養(yǎng)，加大培訓(xùn)力度，提高其業(yè)務(wù)勝任能力。

4.3 強化委托跟蹤審計質(zhì)量的評價

公立醫(yī)院首先要做好調(diào)研，采用公開招標(biāo)的方式選擇信譽好的審計機構(gòu)；選派責(zé)任心強、有較好溝通能力的審計人員組建項目審計組。對于委托的審計部門，醫(yī)院內(nèi)部審計部門也要加強監(jiān)督和跟蹤管理，建立質(zhì)量考核評價體系，強化過程控制和客觀評價。

4.4 加強隱蔽工程的監(jiān)督驗收

現(xiàn)場的土方、設(shè)備基礎(chǔ)、墻體、結(jié)構(gòu)基礎(chǔ)等都屬于隱蔽工程，對隱蔽工程的審核和管理顯得十分重要，必須加強監(jiān)督、控制。隱蔽工程必須要根據(jù)項目進度進行實時的跟蹤，對于隱蔽工程中的工程變更和簽證的審査要更為嚴(yán)格，隱蔽工程的驗收檢測工作必須投入更多的精力。

4.5 形成完善的責(zé)任追究制度

對不配合、難協(xié)調(diào)、不聽指揮的施工單位按制度處罰。制定完備的懲罰制度來解決施工單位違規(guī)現(xiàn)象，項目辦常用停付、扣減工程款的方式處罰違規(guī)單位，但是處罰金額沒有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，在這一方面應(yīng)當(dāng)杜絕主觀主義和隨意性，應(yīng)當(dāng)建立起工程工期質(zhì)量監(jiān)督檢查責(zé)任制，對各家施工單位進行打分，按照得分進行獎懲。