趙懿清（副教授），李 帆，喬 玉

一、引言

隨著通信網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展，短視頻這種新媒體信息傳播媒介迅速融入居民的生產(chǎn)、生活當(dāng)中。在信息爆炸的時(shí)代，不超過(guò)5分鐘的視頻長(zhǎng)度迎合了人們碎片化瀏覽的需求，這無(wú)疑進(jìn)一步助推了短視頻平臺(tái)的發(fā)展。截止到2021年6月，我國(guó)短視頻平臺(tái)用戶數(shù)量較2020年12月上漲了1440萬(wàn)，達(dá)到了8.8億，短視頻平臺(tái)的使用率占全部網(wǎng)絡(luò)用戶的87.8%。但短視頻行業(yè)在經(jīng)過(guò)一段時(shí)間用戶高速增長(zhǎng)后，人口紅利見(jiàn)頂，企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)從用戶競(jìng)爭(zhēng)轉(zhuǎn)向市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，企業(yè)開(kāi)始專注于商業(yè)變現(xiàn)，并探索多樣化的價(jià)值獲取模式。

在短視頻行業(yè)商業(yè)模式日趨豐富的今天，交易的特殊性和盈利模式的新穎性決定了其會(huì)計(jì)處理的復(fù)雜性。然而，當(dāng)前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并沒(méi)有對(duì)收入確認(rèn)與計(jì)量進(jìn)行明細(xì)規(guī)定，導(dǎo)致短視頻平臺(tái)的各項(xiàng)業(yè)務(wù)都需要會(huì)計(jì)人員根據(jù)從業(yè)經(jīng)驗(yàn)做出主觀判斷，這無(wú)疑是對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的挑戰(zhàn)?；诖耍疚母鶕?jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)收入確認(rèn)與計(jì)量的相關(guān)規(guī)定，選取北京快手科技有限公司（簡(jiǎn)稱“快手科技”）進(jìn)行案例研究，對(duì)短視頻平臺(tái)的收入確認(rèn)進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)其存在虛擬貨幣沉淀、廣告刷單虛增收入、電商收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)難以定奪等問(wèn)題，并基于此提出改進(jìn)建議。

二、文獻(xiàn)回顧

（一）與短視頻行業(yè)相關(guān)的研究

王曉紅等[1]認(rèn)為，短視頻平臺(tái)的內(nèi)容創(chuàng)作門(mén)檻低、展示平臺(tái)包容度大，深受廣大用戶的喜愛(ài)，成為新的內(nèi)容表達(dá)形態(tài)；與此同時(shí)，短視頻企業(yè)也在內(nèi)容生產(chǎn)、傳播渠道和運(yùn)營(yíng)模式上不斷進(jìn)行創(chuàng)新。但其發(fā)展也存在一定的問(wèn)題，如尚未建立成熟的監(jiān)管體系、各大平臺(tái)定位不明確以及盈利模式不穩(wěn)定等。短視頻企業(yè)目前有PUGC、UGC和PGC三種內(nèi)容生產(chǎn)模式，分別指專業(yè)用戶生產(chǎn)內(nèi)容、用戶原創(chuàng)內(nèi)容和專業(yè)生產(chǎn)內(nèi)容。

此外，有相當(dāng)一部分研究聚焦于短視頻企業(yè)的商業(yè)模式。王軍等[2]關(guān)注短視頻平臺(tái)的特征和發(fā)展困境并從價(jià)值主張、用戶行為、市場(chǎng)策略、管理關(guān)系等方面進(jìn)行分析。短視頻平臺(tái)作為新媒體的一種，其商業(yè)模式主要集中在娛樂(lè)化、電子商務(wù)、廣告以及內(nèi)容創(chuàng)作四大領(lǐng)域。王小芬[3]選取快手科技的商業(yè)模式為研究對(duì)象，認(rèn)為短視頻行業(yè)需要更多的外部監(jiān)管，同時(shí)也需要在自身的變現(xiàn)模式上進(jìn)行深耕。王玖河等[4]選取“抖音”平臺(tái)為研究對(duì)象，發(fā)現(xiàn)我國(guó)短視頻產(chǎn)業(yè)正處于高速成長(zhǎng)期，目前已形成“價(jià)值主張創(chuàng)新——價(jià)值共同創(chuàng)造——價(jià)值共同傳遞——價(jià)值共同獲得”的商業(yè)模式閉環(huán)。

（二）互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)收入確認(rèn)與計(jì)量相關(guān)研究

20世紀(jì)末，美國(guó)證券交易委員會(huì)的相關(guān)專家針對(duì)網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)的收入確認(rèn)與計(jì)量提出了一些建設(shè)性的建議，他們指出互聯(lián)網(wǎng)公司雖然與傳統(tǒng)企業(yè)的交易環(huán)境不同，但可以參照線下企業(yè)的收入核算流程，采用類似的方法進(jìn)行收入確認(rèn)與計(jì)量。Coulter[5]同樣認(rèn)為，互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)雖然是一種新興的經(jīng)濟(jì)業(yè)態(tài)，但對(duì)其收入的核算可以按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中與收入相關(guān)的規(guī)定，類比傳統(tǒng)企業(yè)銷(xiāo)售物品或者提供勞務(wù)的收入核算流程進(jìn)行處理。

隨著互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)的發(fā)展，其業(yè)務(wù)的獨(dú)特性導(dǎo)致其收入核算具有一定的挑戰(zhàn)性。肖繼輝、孟婷[6]選取線上業(yè)務(wù)中的電商服務(wù)、廣告展示服務(wù)、網(wǎng)游服務(wù)、會(huì)員增值服務(wù)等業(yè)務(wù)，揭示了虛擬交易對(duì)收入準(zhǔn)則的影響以及對(duì)現(xiàn)有收入流程的挑戰(zhàn)。Prakash和Sinha[7]認(rèn)為合理地對(duì)收入與費(fèi)用進(jìn)行配比的難度在逐漸加大，較小的遞延收入差異就會(huì)對(duì)企業(yè)的盈余狀況產(chǎn)生較大的影響。所以，只有合理地對(duì)收入進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量，才能使得利益相關(guān)者更好地了解企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況，更準(zhǔn)確地對(duì)企業(yè)未來(lái)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)進(jìn)行預(yù)測(cè)。楊志強(qiáng)等[8]選取電商行業(yè)進(jìn)行研究，認(rèn)為全新的商業(yè)模式改變了原有的會(huì)計(jì)核算流程，給收入確認(rèn)與計(jì)量帶來(lái)了嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。Sana'a[9]通過(guò)發(fā)放調(diào)查問(wèn)卷的方式對(duì)電商企業(yè)進(jìn)行了分析，認(rèn)為在互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下衍生的盈利模式對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量的合理性提出了更高的要求。這是因?yàn)榛ヂ?lián)網(wǎng)存在大量的無(wú)實(shí)物交易的憑證，這對(duì)相關(guān)會(huì)計(jì)人員對(duì)于會(huì)計(jì)計(jì)量的判斷提出了更高的要求。所有的交易都需要建立在合同的基礎(chǔ)上，而對(duì)于互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)來(lái)說(shuō)，電子交易訂單就是買(mǎi)賣(mài)雙方簽訂的合同。究其原因，互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)本身交易模式的特殊性造成了收入確認(rèn)存在問(wèn)題，新收入準(zhǔn)則的實(shí)施則加大了收入核算的難度。

面對(duì)互聯(lián)網(wǎng)收入確認(rèn)與計(jì)量的特殊性和復(fù)雜性，部分學(xué)者提出了指導(dǎo)性的建議。陳朝琳等[10]選取網(wǎng)絡(luò)游戲?yàn)檠芯繉?duì)象，分析了網(wǎng)絡(luò)游戲中兌換虛擬貨幣與購(gòu)買(mǎi)虛擬道具的會(huì)計(jì)處理，提出了“貨幣沉淀”的概念來(lái)解釋消費(fèi)者賬戶中未被使用的虛擬貨幣；同時(shí)，該研究認(rèn)為，應(yīng)該對(duì)長(zhǎng)期未被使用的虛擬貨幣進(jìn)行收入確認(rèn)，以提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性與準(zhǔn)確性。宋玉、荀晶[11]通過(guò)對(duì)各大互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)的收入核算進(jìn)行深入研究，提出如下觀點(diǎn)：對(duì)于直播打賞，只有在平臺(tái)主播完成合同規(guī)定的直播時(shí)長(zhǎng)后，才能進(jìn)行收入的確認(rèn)與計(jì)量；對(duì)于按點(diǎn)擊量計(jì)價(jià)的廣告收入，可以根據(jù)平臺(tái)的廣告鏈接被點(diǎn)擊的次數(shù)與協(xié)議中規(guī)定的總次數(shù)的相對(duì)比例，按照完成的百分比進(jìn)行收入的確認(rèn)；而對(duì)于電子商務(wù)公司，平臺(tái)傭金收入的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)應(yīng)在產(chǎn)品的“七天無(wú)理由退換”之后。婁會(huì)娟[12]對(duì)互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)收入確認(rèn)和計(jì)量過(guò)程中存在的問(wèn)題和困難進(jìn)行了研究，認(rèn)為合同中主要責(zé)任人與代理人的身份認(rèn)定是互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)進(jìn)行收入確認(rèn)的關(guān)鍵問(wèn)題，電商平臺(tái)的質(zhì)量保證條款與退貨權(quán)是附贈(zèng)給消費(fèi)者的兩項(xiàng)權(quán)利，各大平臺(tái)為吸引消費(fèi)者推出的各類促銷(xiāo)優(yōu)惠活動(dòng)對(duì)交易價(jià)格造成了影響，很多提供線上服務(wù)的公司通過(guò)“遞延收益”科目來(lái)對(duì)消費(fèi)者兌換的虛擬貨幣進(jìn)行核算。

總結(jié)國(guó)內(nèi)外的相關(guān)研究可以發(fā)現(xiàn)：與收入確認(rèn)和計(jì)量有關(guān)的理論研究很早就已經(jīng)開(kāi)始，目前已處于比較完善的狀態(tài)；目前針對(duì)短視頻行業(yè)的研究大多集中于有關(guān)定義、發(fā)展現(xiàn)狀與商業(yè)模式上；關(guān)于互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)的研究近年來(lái)逐漸增多，大多數(shù)學(xué)者聚焦于其與傳統(tǒng)行業(yè)之間進(jìn)行收入核算的區(qū)別、收入核算過(guò)程中存在挑戰(zhàn)的原因以及相關(guān)問(wèn)題的解決方法[13]。但是，針對(duì)互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)收入確認(rèn)與計(jì)量的研究，選取的研究對(duì)象主要為網(wǎng)絡(luò)直播平臺(tái)、互聯(lián)網(wǎng)廣告企業(yè)、網(wǎng)絡(luò)游戲平臺(tái)等，針對(duì)短視頻行業(yè)的深入研究寥寥無(wú)幾。作為互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)的一個(gè)分支，短視頻行業(yè)在業(yè)務(wù)流程與交易模式上具有一定的特殊性，因此有必要深入研究其收入確認(rèn)和計(jì)量模式。本研究選取快手科技作為案例，對(duì)短視頻行業(yè)的業(yè)務(wù)鏈與盈利模式、收入確認(rèn)和計(jì)量的現(xiàn)狀進(jìn)行分析，并結(jié)合收入準(zhǔn)則，對(duì)收入核算過(guò)程中存在的問(wèn)題提出可行性建議，為存在類似問(wèn)題的同行業(yè)其他企業(yè)提供一定的參考。

三、案例研究

（一）案例概況

快手科技成立于2011年，剛剛創(chuàng)立時(shí)僅是一款為使用者制作及分享GIF動(dòng)圖的工具類產(chǎn)品，自上線開(kāi)始就明確規(guī)定禁止嵌入轉(zhuǎn)發(fā)/轉(zhuǎn)貼的政策，以鼓勵(lì)用戶積極發(fā)布自主創(chuàng)作的內(nèi)容。在2013年，從純粹的制作動(dòng)圖的工具型APP轉(zhuǎn)變?yōu)閮?nèi)容創(chuàng)作的短視頻平臺(tái)，至今仍堅(jiān)持產(chǎn)品的原創(chuàng)內(nèi)容社區(qū)定位，加強(qiáng)平臺(tái)內(nèi)容創(chuàng)作和社交互動(dòng)規(guī)模建設(shè)。隨著移動(dòng)互聯(lián)網(wǎng)以及通信設(shè)備的更新迭代，快手科技在2015年獲得了飛速發(fā)展，并不斷發(fā)展壯大短視頻平臺(tái)。如表1所示，快手科技在2016年推出直播功能，2018年開(kāi)展電商業(yè)務(wù)，2019年推出極速版應(yīng)用程序，并且吸引了大量流量。

表1 快手科技平臺(tái)的發(fā)展歷程

從快手科技2021年的年度報(bào)告來(lái)看（見(jiàn)表2），快手應(yīng)用程序的日活躍用戶首次達(dá)到3億，相較于2020年增長(zhǎng)了16.5%；而平均每日的使用時(shí)間由2017年的52.7分鐘增長(zhǎng)至2021年的111.5分鐘。

表2 快手科技APP 2017～2020年用戶活躍度情況

作為國(guó)內(nèi)頭部的短視頻平臺(tái)，快手短視頻平臺(tái)相較于以一二線用戶群為主的抖音平臺(tái)和公域?qū)傩詽夂竦奈⒉┮曨l，更貼近于三四線城市的下沉用戶，同時(shí)快手科技平權(quán)化的傳播立場(chǎng)，不定義、不干擾、無(wú)標(biāo)簽的產(chǎn)品原則，給邊緣人群提供了一個(gè)表達(dá)平臺(tái)和空間，讓他們有歸屬感，從而獲得更好的內(nèi)容生產(chǎn)體驗(yàn)。

（二）快手科技平臺(tái)的商業(yè)模式

快手科技的短視頻平臺(tái)是以內(nèi)容為根基，以匹配算法、底層技術(shù)和數(shù)據(jù)為支撐，為用戶、創(chuàng)作者、商家、廣告主、服務(wù)商及其他業(yè)務(wù)伙伴提供內(nèi)容交互的平臺(tái)，并在內(nèi)容交互的過(guò)程中提供一系列產(chǎn)品與服務(wù)以匹配需求，繼而實(shí)現(xiàn)平臺(tái)的商業(yè)化變現(xiàn)（見(jiàn)圖1）。其中，快手科技主要的收入來(lái)自于為內(nèi)容創(chuàng)作者和廣告主提供多種形式的廣告、收取一定比例傭金的電商銷(xiāo)售服務(wù)以及直播打賞虛擬物品的銷(xiāo)售，同時(shí)輔以網(wǎng)絡(luò)游戲、本地游戲、知識(shí)付費(fèi)等其他變現(xiàn)途徑。

由圖2、圖3可以看出，快手科技平臺(tái)的收入總額呈快速上漲趨勢(shì)；與此同時(shí)，其收入越來(lái)越多樣化，不再依附于直播。快手科技2021年的財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)顯示，快手科技全部的營(yíng)業(yè)收入在五年內(nèi)由83.4億元增長(zhǎng)到810.8億元，上漲約872%。對(duì)收入進(jìn)行細(xì)分后可以看出，快手科技的收入絕大部分來(lái)自廣告、其他服務(wù)（包括電商）和直播業(yè)務(wù)，并且這三者的增長(zhǎng)速度近年來(lái)表現(xiàn)十分強(qiáng)勁。在2021年，來(lái)自廣告的收入由五年前的4億元增長(zhǎng)到427億元，占快手科技年度總收入的比例由4.7%增長(zhǎng)至52.6%；直播業(yè)務(wù)獲得的收入也在不斷增加，但占總收入的比重卻在逐漸下降，由2017年的95.3%下降至2021年的38.2%，其余9.2%則來(lái)自其他服務(wù)。

（三）快手科技收入確認(rèn)與計(jì)量的難題

1.“虛擬貨幣”沉淀。針對(duì)快手科技提供的直播打賞業(yè)務(wù)，消費(fèi)者必須在平臺(tái)充值并將現(xiàn)金轉(zhuǎn)化為虛擬貨幣，然后才可以兌換虛擬物品打賞給喜歡的主播。在充值虛擬貨幣時(shí)，用戶可以自主選擇充值金額，也可以選取商家設(shè)定的金額，但通常以人民幣“1元”為最小充值單位。同時(shí)，虛擬禮物的價(jià)格均無(wú)法換算為人民幣整元?？焓挚萍计脚_(tái)還規(guī)定不予退還已出售的虛擬貨幣。例如，1元人民幣即可換取10快幣，而虛擬禮物的價(jià)格有1快幣（0.1元）、3快幣（0.3元）、8快幣（0.8元）、99快幣（9.9元）等。以此方式進(jìn)行虛擬禮物的兌換，很容易造成虛擬貨幣的剩余。

在消費(fèi)者兌換虛擬禮物之前，快手科技承擔(dān)向用戶提供相關(guān)服務(wù)的義務(wù)，所以將虛擬貨幣未消費(fèi)部分確定為“預(yù)收賬款”，這滿足了收入準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定。由于存在用戶流失、賬號(hào)報(bào)廢等因素，用戶長(zhǎng)期不再登陸該APP，短視頻平臺(tái)存在預(yù)收賬款無(wú)法確認(rèn)收入的情形，如表3所示，2020年末相較于2019年末來(lái)自直播客戶的預(yù)付款在上漲。

表3 快手科技來(lái)自直播客戶的預(yù)付款上漲

目前，快手科技并沒(méi)有考慮用戶丟失、賬戶廢棄等特殊情形導(dǎo)致的虛擬貨幣沉淀問(wèn)題。關(guān)于這一問(wèn)題，部分觀點(diǎn)認(rèn)為，相較購(gòu)買(mǎi)虛擬產(chǎn)品時(shí)所耗費(fèi)的虛擬幣的數(shù)量，虛擬幣沉淀的預(yù)收款項(xiàng)只有九牛一毛，基于重要性原則，可以對(duì)其不做相應(yīng)的處置。但是，短視頻用戶數(shù)量的不斷增長(zhǎng)和企業(yè)收入總額的增加，必然會(huì)帶來(lái)沉淀的虛擬幣數(shù)額大幅增加。所以，快手科技對(duì)沉淀的虛擬貨幣不給予適當(dāng)關(guān)注無(wú)疑加大了企業(yè)進(jìn)行盈余管理的可能性，同時(shí)這種不作為的會(huì)計(jì)處理方式也不符合相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定以及會(huì)計(jì)核算的基本原則。

2.廣告刷單“虛增”收入。廣告收入是快手科技收入的一大支柱，通過(guò)用戶觀看廣告或者點(diǎn)擊廣告鏈接確認(rèn)收入。當(dāng)用戶觀看或者點(diǎn)擊一次鏈接，短視頻平臺(tái)就完成一次履約義務(wù)，然后進(jìn)行收入確認(rèn)與計(jì)量。廣告在為短視頻平臺(tái)創(chuàng)造大量收入的同時(shí)，引發(fā)的流量造假問(wèn)題也日漸突出。

廣告主為了獲得網(wǎng)絡(luò)廣告業(yè)務(wù)的流量效果，在短視頻平臺(tái)上和第三方平臺(tái)放置商品推廣的廣告鏈接，短視頻平臺(tái)按照消費(fèi)者主動(dòng)點(diǎn)擊鏈接的次數(shù)向廣告主收取服務(wù)費(fèi)用。換言之，確切的收入金額與平臺(tái)廣告被用戶打開(kāi)的頻次緊密相關(guān)，點(diǎn)擊的次數(shù)越多，快手科技收取的費(fèi)用就越多。由此可以看出，收取費(fèi)用的多少主要取決于系統(tǒng)數(shù)據(jù)的分析情況?；ヂ?lián)網(wǎng)廣告注重獲取大量有效用戶，但是消費(fèi)者分布的地域過(guò)于廣泛，絕大部分需要以平臺(tái)提供的系統(tǒng)監(jiān)測(cè)數(shù)據(jù)進(jìn)行相關(guān)的記錄。

但是，互聯(lián)網(wǎng)廣告行業(yè)是處于成長(zhǎng)期的新興經(jīng)濟(jì)業(yè)態(tài)，絕大部分公司在廣告鏈接放置成效的實(shí)際控制部分沒(méi)有成熟的系統(tǒng)，因此可能出現(xiàn)為增加用戶流量而違規(guī)、作假等現(xiàn)象。例如，某知名短視頻平臺(tái)榜單Top500賬號(hào)中，高達(dá)300多個(gè)賬號(hào)存在廣告流量“虛假”的狀況。當(dāng)前，短視頻平臺(tái)主要存在流量歸因作弊、轉(zhuǎn)化作弊以及點(diǎn)擊作弊三種現(xiàn)象。所謂的流量歸因作弊是指，當(dāng)用戶看見(jiàn)廣告產(chǎn)生點(diǎn)擊時(shí)，除了跳轉(zhuǎn)到落地頁(yè)，還會(huì)向歸因方發(fā)送一個(gè)點(diǎn)擊鏈接，而激活數(shù)據(jù)都是歸屬于激活前最后一次點(diǎn)擊的媒體，當(dāng)廣告主同時(shí)在多個(gè)媒體投放廣告時(shí)，用戶可能多維度地接觸到產(chǎn)品的廣告，但一個(gè)用戶只會(huì)被歸屬給最后一次點(diǎn)擊的媒體。例如：有一個(gè)用戶，先點(diǎn)擊了A媒體的廣告，后點(diǎn)擊了B媒體的廣告，再點(diǎn)擊了C廣告，最后下載并激活安裝了某個(gè)APP，那這個(gè)激活“1”如果算在所有點(diǎn)擊過(guò)的廣告上就作弊了，理論上應(yīng)該歸因到最后一個(gè)“C廣告”。轉(zhuǎn)化作弊是指用測(cè)試機(jī)或模擬器模擬下載，最典型的就是“貓池”，會(huì)有無(wú)數(shù)個(gè)手機(jī)以不同的IP和設(shè)備信息來(lái)模擬下載激活，模仿真人的下載行為。下載完一波后會(huì)自動(dòng)修改設(shè)備信息繼續(xù)下載，進(jìn)而導(dǎo)致出現(xiàn)很高的激活量。另外，點(diǎn)擊作弊是通過(guò)一些特殊腳本制造二跳鏈接引流誘導(dǎo)用戶進(jìn)行點(diǎn)擊，消耗了大量的廣告費(fèi)用，保證了數(shù)據(jù)的“好看”，還可能存在同行的惡意點(diǎn)擊。

3.電商收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)難以定奪。快手科技提供的電子商務(wù)服務(wù)與淘寶、京東等平臺(tái)存在差異，短視頻平臺(tái)并不售賣(mài)自營(yíng)類產(chǎn)品，其為商戶提供的僅是在平臺(tái)上展示需要售賣(mài)的產(chǎn)品。交易完成后，商品推廣者向快手科技繳納信息技術(shù)服務(wù)費(fèi)，并于商品出售交易完成的時(shí)候再進(jìn)行確認(rèn)。那么，此項(xiàng)交易完成的時(shí)點(diǎn)在消費(fèi)者點(diǎn)擊“確認(rèn)收貨”之后，或者在平臺(tái)自動(dòng)進(jìn)行“確認(rèn)收貨”之后。

具體來(lái)說(shuō)，消費(fèi)者通過(guò)點(diǎn)擊第三方平臺(tái)上的產(chǎn)品鏈接進(jìn)行商品的購(gòu)買(mǎi)，然后由商家進(jìn)行發(fā)貨。當(dāng)商品還在運(yùn)輸過(guò)程中時(shí)，消費(fèi)者并沒(méi)有獲得所購(gòu)買(mǎi)物品的對(duì)應(yīng)控制權(quán)，因此無(wú)法識(shí)別和計(jì)量收入，這樣處理是基于謹(jǐn)慎性原則。當(dāng)消費(fèi)者收到商品時(shí)，認(rèn)為取得了物品的控制權(quán)。但是短視頻平臺(tái)為消費(fèi)者提供了“七天無(wú)理由退換”服務(wù)，即消費(fèi)者在收到貨物后仍有機(jī)會(huì)選擇退換商品，收入仍然存在較大的不確定性，因此不能確認(rèn)。而依據(jù)準(zhǔn)則關(guān)于收入的定義，電商平臺(tái)應(yīng)當(dāng)在退貨期滿后再進(jìn)行收入的確認(rèn)。

在該項(xiàng)收入中，短視頻平臺(tái)的義務(wù)是推廣本平臺(tái)或第三方平臺(tái)的商品，在發(fā)布及推廣完成的時(shí)候，快手科技的履約義務(wù)已經(jīng)完成。但是，與該義務(wù)相關(guān)聯(lián)的收入?yún)s需要在用戶將購(gòu)買(mǎi)商品“確認(rèn)收貨”后才能進(jìn)行確認(rèn)，這造成了短視頻平臺(tái)的交易價(jià)格與履約義務(wù)不能合理分配的情形。

4.主播簽約管理模式問(wèn)題。隨著公域與私域流量的融合，快手科技存在直接、間接兩種簽約方式。在主播與平臺(tái)直接簽約的模式下，平臺(tái)與直接主播達(dá)成協(xié)議，在消費(fèi)者購(gòu)買(mǎi)虛擬物品的時(shí)候按相應(yīng)的比例對(duì)收入進(jìn)行確認(rèn)，余下部分轉(zhuǎn)入主播的賬戶中。在直接簽約的管理模式下，虛擬物品是直播打賞收入的最后一個(gè)環(huán)節(jié)。當(dāng)用戶通過(guò)主播打賞虛擬物品的時(shí)點(diǎn)確認(rèn)權(quán)發(fā)生了轉(zhuǎn)移，平臺(tái)對(duì)收入進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量的時(shí)點(diǎn)也隨之發(fā)生變化。因此，可以在消費(fèi)者打賞的時(shí)點(diǎn)確認(rèn)控制權(quán)已經(jīng)發(fā)生了轉(zhuǎn)移，平臺(tái)對(duì)收入進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量。

在間接簽約模式下，快手科技和主播之間需要通過(guò)公會(huì)聯(lián)系，對(duì)主播的時(shí)長(zhǎng)和內(nèi)容進(jìn)行管理。因此，公會(huì)是介于快手科技和主播之間的一座橋梁，有專業(yè)的經(jīng)紀(jì)人跟進(jìn)處理主播在直播過(guò)程中遇到的問(wèn)題。為了激勵(lì)公會(huì)更加積極地與主播簽約，快手科技會(huì)給予公會(huì)更高的直播返點(diǎn)，并且具體的返點(diǎn)數(shù)額通常根據(jù)上月的收入情況確定。在對(duì)主播進(jìn)行包裝、營(yíng)銷(xiāo)增加其曝光率的同時(shí)，公會(huì)對(duì)主播的直播時(shí)長(zhǎng)做出規(guī)定。因此，當(dāng)主播收到消費(fèi)者打賞的虛擬禮物時(shí)，可能并沒(méi)有完成公會(huì)規(guī)定的直播時(shí)長(zhǎng)，因此，主播的履約義務(wù)尚未完成，不能對(duì)收入進(jìn)行確認(rèn)。具體來(lái)看，主播與公會(huì)之間簽訂的是一項(xiàng)包含多方主體的協(xié)議，在用戶打賞虛擬禮物給主播的時(shí)候，相應(yīng)的履約義務(wù)并不能全部達(dá)成，因此，在此時(shí)不能視為控制權(quán)已經(jīng)轉(zhuǎn)移。當(dāng)主播完成相應(yīng)的直播時(shí)長(zhǎng)后，相應(yīng)的履約義務(wù)才全部實(shí)現(xiàn)，才能對(duì)該部分收入進(jìn)行確認(rèn)。

四、短視頻平臺(tái)收入確認(rèn)與計(jì)量的完善建議

（一）預(yù)估沉淀虛擬貨幣的履約可能性

對(duì)于沉淀的虛擬貨幣，用戶在未來(lái)使用的可能性較低，即短視頻平臺(tái)只有極低的可能性需要履行相應(yīng)的義務(wù)，此時(shí)企業(yè)應(yīng)將這些虛擬貨幣由負(fù)債確認(rèn)為收入。短視頻平臺(tái)對(duì)消費(fèi)者充值的虛擬貨幣不提供退換服務(wù)，所以，在能夠合理預(yù)估沉淀貨幣時(shí)，應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算。但是收入準(zhǔn)則并沒(méi)有具體規(guī)定，確定消費(fèi)者放棄權(quán)利的標(biāo)準(zhǔn)，需要會(huì)計(jì)從業(yè)人員進(jìn)行主觀的職業(yè)判斷?；诖?，本文提出如下建議供參考。

1.會(huì)計(jì)科目的選擇。根據(jù)我國(guó)法律規(guī)范的相關(guān)規(guī)定，當(dāng)企業(yè)的確存在沒(méi)有辦法支付的款項(xiàng)且因債權(quán)人的緣故確實(shí)無(wú)法支付時(shí)，應(yīng)將其列入“其他收入”項(xiàng)目中，該項(xiàng)目與會(huì)計(jì)核算中的“營(yíng)業(yè)外收入”相對(duì)應(yīng)。所以，在較長(zhǎng)的時(shí)間內(nèi)沒(méi)有被花費(fèi)，并且在未來(lái)被花費(fèi)的概率非常低的虛擬貨幣，應(yīng)該被視為的確無(wú)需進(jìn)行支付的賬款，記入“營(yíng)業(yè)外收入”科目。

2.收入確認(rèn)與計(jì)量的方法。短視頻平臺(tái)如何對(duì)在較長(zhǎng)的時(shí)間內(nèi)沒(méi)有被使用的虛擬貨幣收入進(jìn)行核算，需要從兩個(gè)角度出發(fā)。首先，在較長(zhǎng)的時(shí)間內(nèi)沒(méi)有被使用的虛擬貨幣要滿足何種要求短視頻平臺(tái)方可對(duì)其收入進(jìn)行核算；其次，對(duì)于可以進(jìn)行收入確認(rèn)的、但在較長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)沒(méi)有被使用的虛擬貨幣如何進(jìn)行計(jì)量。

短視頻平臺(tái)可以預(yù)估用戶賬戶中沉淀貨幣占據(jù)全部未被使用的虛擬貨幣的比例。在用戶兌換虛擬貨幣對(duì)已提供服務(wù)的虛擬貨幣進(jìn)行確認(rèn)時(shí)，按照基于歷史數(shù)據(jù)計(jì)算的比例，對(duì)沒(méi)有被使用的沉淀貨幣也進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算。在該種計(jì)算模型中，將所有沒(méi)有被消費(fèi)的貨幣看作一個(gè)整體，收入確認(rèn)基于該整體進(jìn)行。比如，如果短視頻公司經(jīng)過(guò)對(duì)歷史數(shù)據(jù)的分析，可以預(yù)測(cè)沉淀貨幣占整體的比率是6%，那么在短視頻公司對(duì)單筆一千元以下的虛擬貨幣確認(rèn)收入時(shí)，就需要基于6%測(cè)算出應(yīng)確認(rèn)的沉淀貨幣為63.83［1000/（1-6%）×6%］，再轉(zhuǎn)換為現(xiàn)金，完成收入的核算。或者短視頻公司通過(guò)將當(dāng)月確定的已用虛擬貨幣收入予以匯總，按照6%的比率統(tǒng)計(jì)相應(yīng)的預(yù)計(jì)未來(lái)將不會(huì)用到的虛擬貨幣金額作為總收入確定和核算。這個(gè)方案的最大難度就在于如何合理統(tǒng)計(jì)比例，要求短視頻企業(yè)必須有時(shí)間跨度夠長(zhǎng)、數(shù)量夠多的歷史數(shù)據(jù)。

（二）技術(shù)升級(jí)以加強(qiáng)流量監(jiān)管

企業(yè)自身的數(shù)據(jù)作為一種信息資源，要保證其保密性，謹(jǐn)防數(shù)據(jù)信息的泄露。同時(shí)，要研發(fā)出高技術(shù)的數(shù)據(jù)監(jiān)控系統(tǒng)來(lái)保證交易數(shù)據(jù)的真實(shí)性，避免用戶造假、流量舞弊等現(xiàn)象的發(fā)生。對(duì)此，提出如下幾項(xiàng)建議：

第一，短視頻平臺(tái)可以進(jìn)行SDK加密，對(duì)傳輸激活的SDK進(jìn)行加密處理，提高其破解作弊的成本。第二，各大短視頻平臺(tái)可以建立數(shù)據(jù)黑名單，將一些周期性活動(dòng)的或者非客戶端數(shù)據(jù)的點(diǎn)擊記錄和非正常行為標(biāo)記為黑名單，長(zhǎng)期過(guò)濾。第三，歸因時(shí)間差預(yù)防。通過(guò)對(duì)從點(diǎn)擊到下載激活這段時(shí)間進(jìn)行排查，可以發(fā)現(xiàn)偽造的點(diǎn)擊和激活往往在時(shí)間邏輯上是錯(cuò)誤的。第四，短視頻平臺(tái)可以用第三方監(jiān)測(cè)平臺(tái)。市面上也出現(xiàn)了很多第三方監(jiān)測(cè)軟件，通過(guò)第三方平臺(tái)的技術(shù)支持，對(duì)流量數(shù)據(jù)進(jìn)行實(shí)時(shí)監(jiān)控，對(duì)客戶數(shù)據(jù)的采集和關(guān)聯(lián)分析實(shí)現(xiàn)更精準(zhǔn)的質(zhì)量評(píng)估，可以實(shí)時(shí)發(fā)現(xiàn)數(shù)據(jù)的第一現(xiàn)場(chǎng)。第五，有條件的廣告主可以自行建立高度持續(xù)化運(yùn)營(yíng)的欺詐終端，通過(guò)對(duì)異常用戶進(jìn)行標(biāo)記并做后續(xù)的監(jiān)控，可以有效預(yù)防下一次惡意流量的刷量行為，通過(guò)自動(dòng)化APK靜態(tài)建立與其對(duì)立的模型，形成一道長(zhǎng)期穩(wěn)定的安全防護(hù)墻。

（三）預(yù)計(jì)電商銷(xiāo)售退還進(jìn)行收入確認(rèn)

短視頻平臺(tái)的電商業(yè)務(wù)附贈(zèng)“七天無(wú)理由退換”的服務(wù)條款，該項(xiàng)服務(wù)使得短視頻平臺(tái)的收入確認(rèn)與計(jì)量存在難題?！捌咛鞜o(wú)理由退換”服務(wù)與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提到的附有銷(xiāo)售退回條款的商品銷(xiāo)售存在異曲同工之妙，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則雖然對(duì)附有銷(xiāo)售退回條款的會(huì)計(jì)處理的具體方式做出了指導(dǎo)，但并沒(méi)有提及在哪一個(gè)會(huì)計(jì)科目進(jìn)行核算。

在對(duì)電商傭金進(jìn)行收入確認(rèn)時(shí)，將對(duì)預(yù)計(jì)有權(quán)收到的傭金扣除銷(xiāo)售退回確定相應(yīng)的收入，將預(yù)計(jì)因發(fā)生商品銷(xiāo)售退回而返還的收入確認(rèn)為負(fù)債；當(dāng)“七天無(wú)理由退換”的期限屆滿時(shí)，需要根據(jù)實(shí)際發(fā)生的商品退貨情況進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，公司都將基于歷史數(shù)據(jù)重新預(yù)測(cè)未來(lái)的產(chǎn)品銷(xiāo)售退回市場(chǎng)的情形；如果實(shí)際情況與預(yù)計(jì)確認(rèn)的金額不符，可以選擇“未來(lái)適用法”對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)做出適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)調(diào)整。具體的收入確認(rèn)流程如下：

當(dāng)消費(fèi)者在短視頻平臺(tái)下單后，商家將商品信息發(fā)給快遞公司，電商商家此時(shí)并沒(méi)有收到相應(yīng)的款項(xiàng)，仍然擁有該項(xiàng)商品的控制權(quán)，因此不能進(jìn)行相應(yīng)的收入核算，此時(shí)，短視頻平臺(tái)的會(huì)計(jì)處理應(yīng)為借記“銀行存款”科目，貸記“預(yù)收賬款”科目；消費(fèi)者收到貨物并確認(rèn)簽收后，貨物的控制權(quán)轉(zhuǎn)移給消費(fèi)者，這時(shí)電商平臺(tái)就可以進(jìn)行收入確認(rèn)。同時(shí)，短視頻平臺(tái)作為第三方提供服務(wù)時(shí)，還應(yīng)當(dāng)進(jìn)行收入確認(rèn)，借記“預(yù)收賬款”科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目；當(dāng)消費(fèi)者退貨時(shí)，按照估計(jì)退貨率確認(rèn)傭金收入的相關(guān)負(fù)債，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目，貸記“其他應(yīng)付款”科目；當(dāng)退貨期限屆滿后，需要根據(jù)實(shí)際發(fā)生的商品退貨情況對(duì)“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目和“其他應(yīng)付款”科目進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整。

（四）根據(jù)主播簽約模式進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理

對(duì)于短視頻平臺(tái)直播打賞收入的確認(rèn)，首先需要確定主播與短視頻平臺(tái)的簽約方式。不同的簽約模式會(huì)造成會(huì)計(jì)收入與計(jì)量的流程存在本質(zhì)上的差別，因此關(guān)于直播打賞收入確認(rèn)的第一步是要識(shí)別主播與直播平臺(tái)的簽約管理模式，而最重要的是判別直播打賞獲得的收入是否部分轉(zhuǎn)給公會(huì)。當(dāng)短視頻企業(yè)根據(jù)實(shí)際情況和相關(guān)合同判斷出與主播之間的簽約模式后，再按照合同雙方約定的條款對(duì)收入進(jìn)行分成，并在滿足收入確認(rèn)的條件后對(duì)打賞的收入進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

當(dāng)平臺(tái)與主播以間接的方式簽訂合約時(shí)，快手科技在用戶通過(guò)虛擬貨幣購(gòu)買(mǎi)虛擬產(chǎn)品進(jìn)行打賞時(shí)確認(rèn)收入滿足會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定。當(dāng)前，一些規(guī)模較大的直播公司已經(jīng)認(rèn)可在用戶打賞行為完成后進(jìn)行收入確認(rèn)這一做法；但是，對(duì)于規(guī)模較小的直播平臺(tái)來(lái)說(shuō)，出于延遲繳納稅款、減少股東分紅等因素的考慮，并沒(méi)有采取這樣的做法。由此可見(jiàn)，對(duì)于直播打賞收入，當(dāng)主播與平臺(tái)是以間接的方式簽訂合約時(shí)，收入的確認(rèn)方法在行業(yè)內(nèi)還沒(méi)有得到統(tǒng)一。

本文基于主播在直接與間接兩種簽約模式下，對(duì)收入的確認(rèn)與計(jì)量流程提出如下具體的建議：首先，當(dāng)用戶在短視頻直播平臺(tái)進(jìn)行現(xiàn)金充值時(shí)，用戶獲得了購(gòu)買(mǎi)道具的權(quán)利，但是購(gòu)買(mǎi)哪種道具不確定并且道具的控制權(quán)也沒(méi)有轉(zhuǎn)移，因此短視頻平臺(tái)不能確認(rèn)收入，此時(shí)應(yīng)借記“銀行存款”科目，貸記“預(yù)收賬款”科目。其次，平臺(tái)用戶在購(gòu)買(mǎi)虛擬商品以獎(jiǎng)勵(lì)平臺(tái)主播時(shí)，應(yīng)區(qū)分直接與間接兩種簽約方式進(jìn)行收入確認(rèn)與計(jì)量。在直接簽約模式下，當(dāng)消費(fèi)者購(gòu)買(mǎi)虛擬禮物的時(shí)候，此時(shí)應(yīng)借記“預(yù)收賬款”科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目；在間接簽約模式下，由于公會(huì)對(duì)主播的直播時(shí)長(zhǎng)進(jìn)行了規(guī)定，當(dāng)用戶購(gòu)買(mǎi)虛擬禮物時(shí)，平臺(tái)主播并沒(méi)有完成相應(yīng)的履約義務(wù)，因此不能進(jìn)行收入核算，這種模式下收入確認(rèn)的金額需要根據(jù)主播完成時(shí)長(zhǎng)所占的百分比進(jìn)行相應(yīng)的收入確認(rèn)，相應(yīng)的會(huì)計(jì)分錄同上。

五、小結(jié)

為了在商業(yè)競(jìng)爭(zhēng)中獲得更多的營(yíng)業(yè)收入，短視頻行業(yè)不斷擴(kuò)充其商業(yè)模式，這也增加了會(huì)計(jì)核算的難度。本文通過(guò)選取快手科技為案例企業(yè)，梳理短視頻平臺(tái)新興盈利模式下的主要收入來(lái)源，分別是：線上營(yíng)銷(xiāo)服務(wù)、直播打賞以及電商抽傭。這三項(xiàng)收入的確認(rèn)與計(jì)量過(guò)程中存在很多問(wèn)題：①對(duì)于直播打賞收入，虛擬貨幣的沉淀并未得到妥善處理；②對(duì)于短視頻企業(yè)來(lái)說(shuō)，廣告收入的確認(rèn)與計(jì)量處理過(guò)程中會(huì)存在“流量刷單”虛增收入的可能性；③短視頻平臺(tái)的電商服務(wù)有收入費(fèi)用無(wú)法合理分配；④與MCN機(jī)構(gòu)聯(lián)合運(yùn)營(yíng)直播平臺(tái)的過(guò)程中，存在收入確認(rèn)不同導(dǎo)致收入確認(rèn)流程復(fù)雜。

基于對(duì)以上問(wèn)題的分析，本文從收入確認(rèn)與計(jì)量方面提出相關(guān)建議：一是對(duì)于直播打賞的虛擬貨幣沉淀收入，從會(huì)計(jì)科目、收入確認(rèn)與計(jì)量方法兩個(gè)方面，給予短視頻平臺(tái)進(jìn)行收入確認(rèn)與計(jì)量的建議；二是短視頻平臺(tái)應(yīng)加強(qiáng)技術(shù)升級(jí)，抵制廣告流量造假的現(xiàn)象；三是針對(duì)短視頻電商服務(wù)的收入確認(rèn)規(guī)則以及具體流程，提出更清晰、更全面的確認(rèn)流程，供相關(guān)公司參考；四是對(duì)于直播打賞的收入，希望各短視頻平臺(tái)能夠根據(jù)不同的主播簽約方式，結(jié)合主播簽訂的直播合同，選擇更為合適的收入計(jì)量流程。