■茅丹鳳

一、前言

融資擔保公司為解決中小企業(yè)融資不暢的問題發(fā)揮了重要作用，但是既然是擔保公司理應負有債務代償義務，因而根據(jù)權責發(fā)生制的要求，融資擔保公司須計提相應的賠償金。但是，由于目前我國對于融資擔保公司的賠償金會計核算規(guī)定不是十分清晰，從而影響了融資擔保公司的正常發(fā)展并增加了其納稅負擔。因此，有必要對于融資擔保公司準備金會計核算問題進行相應的闡述，以確保融資擔保公司健康發(fā)展的前提下，為中小企業(yè)提供更為廣闊的發(fā)展空間。

二、融資擔保公司準備金會計核算分析

1.融資擔保公司準備金簡述。

根據(jù)《融資性擔保公司管理暫行辦法》的相關規(guī)定，融資擔保公司按規(guī)定須計提未到期責任準備金及擔保賠償準備金。其中計提的比例為，未到期責任準備金按公司當年擔保費50%計提金額扣除上年度計提準備金后的余額，作為當年應計提的未到期責任準備金；《國家發(fā)展改革委關于跨省區(qū)或規(guī)模較大的中小企業(yè)信用擔保機構設立與變更有關的事項的通知》《中小企業(yè)融資擔保機構風險管理暫行辦法》規(guī)定，擔保賠償準備金是融資擔保公司按不低于當年年末擔保責任余額1%的比例計提擔保賠償準備金，擔保賠償準備金累計達到當年擔保責任余額的10%，實行差額提取，綜上所得擔保賠償準備金的累計提取上限為當年擔保責任余額的10%。

2.未到期責任準備金計提及分析。

從現(xiàn)有規(guī)定來看，未到期責任準備金的計提按當年保費50%計提，保費收入的確定是在收到保費的當年，而準備金僅確認50%，這從收入配比角度來看不甚合理。并且，若出現(xiàn)了擔保責任則需要在以后各期通過計提的準備金償付，容易導致融資擔保公司收到保費的第一年會計利潤虛高，而以后會計年度的虧損不實。從合理性角度而言，該項準備金的計提是對公司開展擔保業(yè)務周期的一種假設，即擔保業(yè)務的周期為一年，其與流動資金貸款擔保業(yè)務的周期實際情況較為接近。但是，大多數(shù)情形下企業(yè)擔保業(yè)務周期都超過一年，如三年甚至更長時間，不符合謹慎性原則。

3.擔保賠償準備金計提及分析。

擔保賠償準備金的計提是按融資擔保公司年末所提供的擔保責任余額1%計提，且達到10%部分則不再計提該項準備金。其問題有以下幾個方面，首先，擔保賠償準備金的計提應該分行業(yè)、分類別、分被擔保對象進行計提，而不能一概而論均按1%計提；其次，10%為擔保上限的前提下，如果一段時期內整體宏觀大環(huán)境較好之時，10%的比例能夠承擔相應的賠償金額，甚至還綽綽有余，反之則有可能該比例無法覆蓋賠償損失，因此10%做為計提上限需要進一步斟酌；最后，如果代償風險出現(xiàn)，10%比例無法有效覆蓋時應如何處理多出部分的賠償金。

三、代償業(yè)務出現(xiàn)時準備金使用及存在的問題

代償業(yè)務是融資擔保公司有可能會經歷的一個過程。原因在于，融資擔保公司既然承諾為一些企業(yè)借貸業(yè)務實施擔保，若借款人出現(xiàn)違約行為，融資擔保公司在法律上理應負有代償義務。而問題在于，目前融資擔保公司所計提的未到期責任準備金起到計提準備金、遞延利潤的作用，到期需要轉回。而擔保賠償準備金具有代償?shù)氖褂糜猛荆敵霈F(xiàn)代償時，代償款一般須計入到往來科目中（如應收代償款項下），待追償款回來后，沖抵往來科目，未追償回來的部分先沖抵已計提的準備金，準備金不足的，才會計入當期損益。上述操作的前提是，一旦出現(xiàn)代償業(yè)務，融資擔保公司勢必需要以訴訟的方式來解決這個問題，從而將損失降至最低，這個時間跨度一般會超過一個會計年度，甚至需要花上幾年來打官司。在這個過程中，擔保賠償準備金將會有較大變化，擔保賠償準備金的不斷下降、代償款的無法按時處理，將影響融資擔保公司的健康發(fā)展。

四、準備金稅前扣除問題

融資擔保企業(yè)在日常會計處理的同時，不可忽略稅務管理問題，二者存在著必然聯(lián)系。對于符合條件的中小企業(yè)融資（信用）擔保機構提取的以下準備金準予在企業(yè)所得稅稅前扣除：

1.按照不超過當年年末擔保責任余額1%的比例計提的擔保賠償準備，允許在企業(yè)所得稅稅前扣除，同時將上年度計提的擔保賠償準備余額轉為當期收入。

2.按照不超過當年擔保費收入50%的比例計提的未到期責任準備，允許在企業(yè)所得稅稅前扣除，同時將上年度計提的未到期責任準備余額轉為當期收入。

3.中小企業(yè)融資（信用）擔保機構實際發(fā)生的代償損失，符合稅收法律法規(guī)關于資產損失稅前扣除政策規(guī)定的，應沖減已在稅前扣除的擔保賠償準備，不足沖減部分據(jù)實在企業(yè)所得稅稅前扣除。實際業(yè)務中，若擔保公司一旦發(fā)生代償損失，在符合企業(yè)所得稅法的前提條件下可以稅前列支。具體操作為：應先行沖減已計提的準備金，余下部分可稅前據(jù)實列支。該項規(guī)定對于中小融資擔保企業(yè)提供了一定的稅收優(yōu)惠，但是對于一些業(yè)務發(fā)展較大，且為一些大型企業(yè)提供擔保，不符合該優(yōu)惠政策的企業(yè)來說，若其業(yè)務發(fā)展較為平穩(wěn)，準備金幾乎沒有稅前扣除的空間，當擔保業(yè)務收入降低時，企業(yè)納稅所得額將增加，導致其納稅成本的提升。此種規(guī)定有時或不利于大型融資擔保企業(yè)的健康發(fā)展，并間接地影響其融資業(yè)務開展。因而，為了確保融資擔保行業(yè)的有序開展，對于準備金所得稅的稅前列支問題應該分情況分析處置，并以此來促進融資擔保行業(yè)的不斷發(fā)展。

五、融資擔保公司準備金會計核算改進建議

1.進一步完善現(xiàn)未到期責任準備金會計核算方式。

實際業(yè)務中，融資擔保企業(yè)的擔保費是在提供擔保之時一次性收足，并在當年確認收入。提取的未到期責任準備金實質上是對于融資擔保企業(yè)的一種稅收優(yōu)惠，計提之后擔保企業(yè)在收到保費的當年可以減半確保收入。然而，融資擔保公司在業(yè)務開展中，所提供的擔保未必是一年期業(yè)務，鑒于此，相關會計核算辦法及稅收政策應該調整為企業(yè)應該根據(jù)整個擔保責任期計提該項準備金。這樣，在收入的確認方面也應該調整為按擔保提供的期限進行，這樣既確保企業(yè)的會計核算的合理性，又可以滿足融資擔保企業(yè)稅負不上升，并防范利潤不實、人為調節(jié)盈余的問題，降低擔保企業(yè)的各類風險。

2.規(guī)范融資擔保賠償準備金的核算。

目前，融資擔保企業(yè)的擔保賠償準備金的計提存在一定的不合理性，原因在于擔保賠償準備金都按1%計提，沒有分項目情況、分擔保對象進行，這樣無論是會計核算還是財務信息的披露都缺乏相應的公允性。因而，該項準備金的計提有必要參考銀行貸款的四分類辦法進行，對于所開展的擔保業(yè)務按有無質押、反擔保分為四個級次進行。各級次擔保賠償金按不同比例，如12.5%、25%、50%、100%。并且按會計年度對于擔保對象進行代償損失測評，確保擔保賠償金的充足。此種方式、方法對于企業(yè)的業(yè)務人員及會計人員的專業(yè)能力、職業(yè)判斷力提出了較高的要求，若相關人員的業(yè)務能力及水平不高，將影響對于級次評價的進行，直接影響企業(yè)的整體經濟效益、稅收負擔及投資人合法權益。

3.提升專業(yè)人員的整體業(yè)務能力。

融資擔保企業(yè)屬于金融行業(yè)，要求從業(yè)者具備一定的金融、法律、財務、風險防范等方面的業(yè)務技能。因而，融資擔保企業(yè)提升專業(yè)人員整體業(yè)務能力顯得刻不容緩。鑒于此，融資擔保企業(yè)應該設置相關崗位的入職門檻，聘請金融、法律、財務等方面的專業(yè)人員加入公司，從而確保在業(yè)務開展中能夠有效的規(guī)避各類風險，并為企業(yè)的發(fā)展提出合理的專業(yè)意見。

六、結論

融資擔保企業(yè)準備金的計提及使用不僅關乎著企業(yè)利潤的實現(xiàn)、股東權益的保障，還關系到企業(yè)所得稅納稅成本問題，因此政府相關部門應該重視融資擔保企業(yè)的準備金核算問題。從政策的角度來進一步完善準備金的提取、使用及稅前列支問題，而融資擔保企業(yè)自身也應該從積極的角度來引進專業(yè)人才，對于準備金有著一個較為專業(yè)的職業(yè)判斷力，從而確保其能夠健康發(fā)展的同時，解決我國中小企業(yè)發(fā)展過程中融資難融資貴問題，促進中小企業(yè)的產業(yè)發(fā)展。