■刁雪林

政府審計原先的本職工作是對公權(quán)力進行財務(wù)監(jiān)督，約束政府和公有制單位的經(jīng)濟行為，需要在財務(wù)會計領(lǐng)域具備相當?shù)膶I(yè)勝任能力。隨著技術(shù)進步帶來的信息交流日益頻繁通暢和公民參與公共事務(wù)意識的增強，輿論訴求日益增多，人們對國家治理水平提出了更高要求，希望政府信息更加透明，經(jīng)濟決策更加高效，同時也愈加關(guān)心政府財務(wù)信息以外的領(lǐng)域，如環(huán)境綠化、碳排放等。

隨著社會化分工的深入，政府審計可以利用其在公有制經(jīng)濟各領(lǐng)域開展審計工作中的專業(yè)地位，充分發(fā)揮其專業(yè)優(yōu)勢，履行專業(yè)化顧問職能，在其本職的財務(wù)信息鑒證與監(jiān)督、評價、反饋工作之上進一步服務(wù)國民經(jīng)濟，回應(yīng)各利益相關(guān)者的訴求。

一、政府審計職責變化的新動向

政府審計的職責定位一直處在變化之中。政府審計產(chǎn)生之初是為了查錯揭弊，后來則是為了適應(yīng)經(jīng)濟社會的發(fā)展而使得越來越多樣化、復(fù)雜化和專業(yè)化。

1.從財政監(jiān)督到國家治理的組成部分。

政府審計的本職工作是監(jiān)督政府經(jīng)濟行為。崔雯雯、張立民（2021）的研究指出，政府審計的最基本職能就是經(jīng)濟監(jiān)督，即監(jiān)督政府財務(wù)收支情況，制約政府經(jīng)濟權(quán)力，從經(jīng)濟角度考察政府行為。

當然，政府審計僅僅滿足于財政監(jiān)督是無法滿足社會發(fā)展需求的，也浪費了政府審計的專業(yè)技能。隨著現(xiàn)代化的國家治理體系逐漸建立，孫永軍、劉洋（2020）的研究指出，政府審計的獨特地位使其成為國家治理體系的重要組成部分，社會監(jiān)督越來越容易實現(xiàn)，人們關(guān)注著政府如何使用經(jīng)濟資源，對信息公開提出了更高要求，而政府審計的工作正是對這種要求的回應(yīng)之一。

2.從風(fēng)險防范到全面風(fēng)險管理。

政府審計被用于防范財務(wù)風(fēng)險，防止公權(quán)力部門在財務(wù)問題上出錯，讓被審計單位在財務(wù)上照章辦事，遵循合規(guī)性原則。我國正在推進法治國家建設(shè)，依法審計正是國家治理的主要組成部分，打擊腐敗，對各種違法違規(guī)行為進行審查也正是當前我國政府審計的主要目的之一。隨著經(jīng)濟活動的復(fù)雜化，國民經(jīng)濟需要面對的風(fēng)險正在不斷增多，而風(fēng)險防范只是被動式的，不可能完全消除，需要通過主動管理，力求做到即定風(fēng)險下的收益最大化。政府審計利用其專業(yè)性以及本身具有的特殊地位，根據(jù)法律法規(guī)賦予的權(quán)力，在環(huán)境、供應(yīng)鏈、信息系統(tǒng)、大數(shù)據(jù)等多個領(lǐng)域提供鑒證、評估和專業(yè)風(fēng)險管理建議。這樣，政府審計的職責就從單純作為財務(wù)風(fēng)險的防范工具變?yōu)槿骘L(fēng)險管理，成為全面綜合管理國民經(jīng)濟風(fēng)險的重要抓手。

3.從財務(wù)審計到多元化審計。

在進行全面風(fēng)險管理時，政府審計的職責就不僅限于財務(wù)審計了。生態(tài)環(huán)境、信息系統(tǒng)、大數(shù)據(jù)、供應(yīng)鏈安全、產(chǎn)業(yè)政策、科研監(jiān)督、創(chuàng)新激勵政策都會對國民經(jīng)濟造成重大影響，時刻體現(xiàn)著公權(quán)力的運轉(zhuǎn)績效，也反映了各機構(gòu)部門的公權(quán)力在各自領(lǐng)域的綜合勝任能力。從廣義上說，政府審計盡管超然獨立，也屬于公權(quán)力的一種，需要為國民經(jīng)濟的有效、安全運轉(zhuǎn)服務(wù)。隨著社會經(jīng)濟影響因素的增多，政府審計的職責范圍自然要從財務(wù)審計拓展到多元化審計。

4.從評價問責到專業(yè)顧問。

政府審計的傳統(tǒng)職責范圍既包括財務(wù)收支、預(yù)決算審計，也包括對經(jīng)濟效率的審計、評價，各級領(lǐng)導(dǎo)干部的經(jīng)濟責任審計就是其中的重要內(nèi)容。審計人員需要評價各崗位干部在職或離職時的經(jīng)濟績效，作為干部考核的一部分，是組織部門考察干部升遷調(diào)動的重要依據(jù)。而目前的政府審計不但要進行績效評價和經(jīng)濟責任審計，還要能針對性地提出專業(yè)的整改意見，提升審計報告的附加價值，利用自身專業(yè)優(yōu)勢和相對獨特地位幫助被審計單位提高對國有資源的使用效率。因此政府審計的職責逐漸從單純的評價問責擴大到了專業(yè)顧問方面。

二、政府審計所處環(huán)境變化的新動向

隨著科學(xué)技術(shù)的發(fā)展，人們觀念的改變，經(jīng)濟活動的復(fù)雜化，國際局勢的動蕩，以及社會分工的深入，政府審計所處的大環(huán)境已發(fā)生重大變化。

1.社會各界對國家治理的重視日益提高。

隨著信息技術(shù)的發(fā)展和國民教育水平的提升，國家治理的軟硬件水平大幅提高，使得人們的權(quán)利意識逐漸增強，對國家治理提出了更高要求，社會各界都希望參與到國家治理。這就要求更多的信息公開以減少信息不對稱，輿論也給公權(quán)力施加了更大壓力，公眾的知情權(quán)需要得到保障。在公眾觀念中，公權(quán)力只是一種受托責任，需要被監(jiān)督和制約，新的信息技術(shù)的廣泛深入應(yīng)用，讓溝通與交流成本大大降低，輿論也更加活躍，監(jiān)督成本大大下降，這也意味著審計效率的提高。

2.經(jīng)濟和非經(jīng)濟領(lǐng)域的風(fēng)險日益增多。

經(jīng)濟周期的起起伏伏帶來了諸多不確定性。目前我國正處于經(jīng)濟換擋期，在消費、投資、就業(yè)、債務(wù)、外貿(mào)等方面均面臨著各種風(fēng)險挑戰(zhàn)，經(jīng)濟風(fēng)險日益堆積，考驗著公共部門使用經(jīng)濟資源的能力。國際格局近年來又在劇烈動蕩，從中美貿(mào)易戰(zhàn)到供應(yīng)鏈大戰(zhàn)再到科技戰(zhàn)，從新冠疫情到俄烏沖突。黑天鵝事件頻出，再加上日益嚴峻的環(huán)境危機，氣候變化問題已讓各主要國家推出相應(yīng)的新環(huán)境政策，這也帶來了重大不確定性。

3.非財務(wù)信息的重要性日益提高。

政府審計通常更關(guān)注經(jīng)濟方面的信息，尤其是財務(wù)信息。然而在當今社會，財務(wù)信息并不能反映經(jīng)濟活動的全貌，只體現(xiàn)了國計民生的一個維度。僅僅監(jiān)督財務(wù)數(shù)據(jù)無法做到對公權(quán)力使用公共資源的全面情況。眾多隱藏在冰山之下的內(nèi)容，如環(huán)境數(shù)據(jù)、法律文件、合同條款、軟件系統(tǒng)、大數(shù)據(jù)積累和應(yīng)用情況等方面，均對國計民生和經(jīng)濟情況有著重大影響，甚至比單純的財務(wù)數(shù)據(jù)更能反映實際問題。而這些非財務(wù)信息的重要性只會越來越高，這就要求政府審計部門予以更多的關(guān)注和回應(yīng)。

4.全社會專業(yè)分工日益加劇。

各種財務(wù)和非財務(wù)信息都對應(yīng)著不同的行業(yè)領(lǐng)域。當前各行業(yè)的專業(yè)知識壁壘越來越高，全社會的專業(yè)分工日益加劇，隔行如隔山的情形只會越來越嚴重。非專業(yè)人員往往很難介入甚至無法理解，而專業(yè)人員畢竟是少數(shù)。另外，每個行業(yè)中的專業(yè)領(lǐng)域甚至還可以進一步細分，相互之間也存在壁壘，而在公權(quán)力體系中的專業(yè)人員也是被監(jiān)督的一方，這樣就使得審計監(jiān)督愈加復(fù)雜。

三、政府審計發(fā)揮專業(yè)顧問職能的重點領(lǐng)域

審計人員開展審計活動需要具備相應(yīng)的專業(yè)勝任能力，而政府審計機構(gòu)本身的相對超然地位讓其更有利于利用自身專業(yè)優(yōu)勢和強勢在一些領(lǐng)域發(fā)揮好專業(yè)顧問這一職能。

1.國家治理領(lǐng)域。

國家治理領(lǐng)域適合政府審計發(fā)揮自身專業(yè)顧問職能。審計可以減輕信息不對稱，增加政府信息透明度，而且政府審計表現(xiàn)越專業(yè)、越獨立，其公信力就越強，審計結(jié)果也就更有說服力，可以利用審計的專業(yè)性幫助被審計單位改善信息披露，更好地保障信息的公開公正，及時回應(yīng)輿論訴求，國家治理水平因高水平的政府審計而提高。在經(jīng)濟責任審計上，政府審計能夠從多個方面評價干部在任或離任的經(jīng)濟績效，對約束干部的經(jīng)濟行為也具有重大意義，可以為上級部門提供考核干部的有用參考。

2.財務(wù)風(fēng)險管理領(lǐng)域。

對于我國這樣的債務(wù)驅(qū)動型經(jīng)濟，地方政府的累計債務(wù)負擔越來越大。政府審計有助于化解債務(wù)風(fēng)險，約束地方政府的借債行為，使得地方政府不能盲目擴大債務(wù)規(guī)模。

另外，某些被審計單位還面對其他金融工具帶來的金融風(fēng)險，政府頒布的涉及經(jīng)濟活動的各項法律法規(guī)以及簽署的合同文件也蘊含財務(wù)風(fēng)險因素，需要專業(yè)應(yīng)對，這些都是政府審計部門可以提供顧問服務(wù)的專業(yè)范圍。

3.信息系統(tǒng)和環(huán)境領(lǐng)域。

為了提高信息質(zhì)量，增加效率，政府審計機關(guān)需要評價被審計單位的內(nèi)部控制系統(tǒng)，需要評估電子信息系統(tǒng)軟硬件的有效性和可靠性，其中還涉及到國家安全問題，對軟硬件設(shè)備的采購、使用、維護、更新、報廢處理都需要進行專業(yè)審核。這些都適合政府審計發(fā)揮其專業(yè)性，幫助被審計單位提高信息系統(tǒng)的效能。

從信息系統(tǒng)以及互聯(lián)網(wǎng)中海量的離散數(shù)據(jù)中可以得出眾多有價值的信息，對大數(shù)據(jù)的保護成為了重大課題。政府審計部門一方面利用大數(shù)據(jù)進行審計，另一方面也可以利用自身在該領(lǐng)域中更高的專業(yè)敏感度幫助被審計單位更好地使用大數(shù)據(jù)服務(wù)于本來的業(yè)務(wù)工作。

政府審計也會接觸到環(huán)境審計，這是目前的新興領(lǐng)域，政府審計機構(gòu)也可以利用自身專業(yè)優(yōu)勢為被審計單位提供咨詢，幫助被審計單位獲得更好的環(huán)境績效。

4.科研創(chuàng)新管理和供應(yīng)鏈安全領(lǐng)域。

被審計單位的績效涉及多個專業(yè)領(lǐng)域，這些領(lǐng)域都關(guān)系著被審計單位的績效，而政府審計部門的職責之一就是績效評估，并提出建議，事后還要視情況進行回頭看。在目前的大環(huán)境下，國家大力鼓勵科研創(chuàng)新，在科研領(lǐng)域投資很大，在對科研領(lǐng)域進行審計時，專業(yè)要求更高，評價標準也往往比較模糊，需要更多的職業(yè)判斷，這一方面考驗著審計部門的智慧，另一方面也倒逼審計部門儲備相關(guān)專業(yè)人才，應(yīng)對這些專業(yè)挑戰(zhàn)，這讓審計部門可以為科研領(lǐng)域的管理提供咨詢顧問服務(wù)。國家安全問題也日益得到重視，審計部門在常規(guī)評估中也應(yīng)當加入相關(guān)內(nèi)容，中美科技戰(zhàn)和供應(yīng)鏈大戰(zhàn)暴露了供應(yīng)鏈安全方面的問題，公權(quán)力部門的經(jīng)濟決策需要越來越多地考慮供應(yīng)鏈的安全性，以便有效管理外部風(fēng)險對經(jīng)濟運行和各產(chǎn)業(yè)鏈造成的沖擊，這也屬于更宏觀的國家風(fēng)險管理的一部分。

四、政府審計發(fā)揮專業(yè)顧問職能的新要求

要充分有效地發(fā)揮政府審計的專業(yè)顧問職能，應(yīng)當完善法律，營造互動性強的透明輿論氛圍，吸收更多專業(yè)方向的審計人員，以及重視多方面的傳統(tǒng)和非傳統(tǒng)風(fēng)險，還要讓評價和建議經(jīng)得起考驗。

1.完善法律明確審計機構(gòu)職責范圍。

審計行為需要有法可依，在法律法規(guī)的框架下開展審計。目前我國的審計立法還不成體系，各種規(guī)定往往以補丁的形式出臺。在新形勢下，需要審計的范圍越來越廣，審計涉及的專業(yè)也越來越多，很多都是新興行業(yè)，立法還跟不上，或者審計還暫時未在其中充分發(fā)揮其專業(yè)顧問作用，浪費了審計資源。

2.營造充滿建設(shè)性的透明輿論氛圍并多方進行積極互動。

活躍的社會輿論是對政府行為的有效制約，保持信息透明便于社會監(jiān)督公權(quán)力，形成人人參與社會治理的良好態(tài)勢，各行業(yè)的專業(yè)人士可以對各種行業(yè)政策和經(jīng)濟運行公開發(fā)表自己意見。政府審計機構(gòu)憑借自身的專業(yè)能力依法依規(guī)進行審計并發(fā)布審計報告，提出意見和建議，在建設(shè)性的氛圍中能夠更順利地為被審計單位提供專業(yè)咨詢問題，充當顧問的角色，幫助應(yīng)對新的專業(yè)問題；在輿論場中，也可以憑借自身的專業(yè)聲譽引導(dǎo)輿論，參與互動，提高國家治理水平。

3.打造多元化專業(yè)背景的審計隊伍。

政府審計要充分發(fā)揮專業(yè)顧問職能，則要打造一支高水平的、覆蓋多個專業(yè)的審計人員隊伍。在經(jīng)濟活動復(fù)雜化的趨勢下，專業(yè)分工越來越精細，審計面對的不同部門不同機構(gòu)分布在不同業(yè)務(wù)領(lǐng)域需要不同的專業(yè)能力，只有打造涉及多個專業(yè)的跨學(xué)科審計隊伍才能保證專業(yè)勝任能力，這也是政府審計部門發(fā)揮專業(yè)顧問職能的基礎(chǔ)。

審計機構(gòu)可以從招聘、定向培育和購買外部服務(wù)三個方向獲得多元化專業(yè)人員，而且要加強在職繼續(xù)教育工作，及時更新審計人員的知識技能。同時具備財會、審計專業(yè)以及某一種或多種專業(yè)知識技能的人才屬于稀缺資源，人力成本很高，無法配備到各個審計分支機構(gòu)，應(yīng)當在省一級的審計機關(guān)統(tǒng)籌使用，根據(jù)任務(wù)的不同進行集中調(diào)度、派遣。臨時購買和使用外部服務(wù)具有靈活性，可以節(jié)約人員維持和培訓(xùn)成本，可以作為專業(yè)補充，也可以促進政府審計機關(guān)和社會力量的合作。

4.重視多元化的風(fēng)險。

公共部門面臨的風(fēng)險種類正在增加，即便是傳統(tǒng)的財務(wù)方面的風(fēng)險，也不再局限于財務(wù)收支和合規(guī)性方面的風(fēng)險；地方政府復(fù)雜的負債情況帶來了潛在的債務(wù)風(fēng)險需要管理，關(guān)系到地方政府的財政狀況，是審計人員需要注意的方向。隨著國際局勢的風(fēng)云變化，供應(yīng)鏈風(fēng)險也逐漸顯現(xiàn)，各種斷供問題和貿(mào)易禁運都考驗著經(jīng)濟活動的安全可持續(xù)性，信息安全風(fēng)險也不容忽視，政府以及企業(yè)的有效社會管理和運營都建立在廣泛的信息化系統(tǒng)之上，政府審計機構(gòu)在權(quán)力部門制定供應(yīng)鏈政策時可以提供專業(yè)咨詢，對重大信息系統(tǒng)的安全風(fēng)險評估也可以成為審計部門的一項業(yè)務(wù)。

5.審計評價和專業(yè)建議可被驗證客觀有效。

政府審計機構(gòu)要充當專業(yè)顧問，需要過硬專業(yè)素質(zhì)，即能提出有針對性的專業(yè)意見，對癥下藥，幫助被審計單位或咨詢單位解決實際問題，提高效率，管理風(fēng)險。審計評價應(yīng)當專業(yè)且公允，不偏不倚，體現(xiàn)自身的超然地位和專業(yè)勝任能力，這些具有較高可操作性的專業(yè)建議能夠為審計職業(yè)贏得聲譽。當被審計單位看到成果時，自然有助于提高審計部門的公信力，政府審計的專業(yè)顧問職能也就能更好地推廣。

政府審計部門具有高度專業(yè)的人力資源，伴隨著經(jīng)濟活動的復(fù)雜度提高，專業(yè)跨度也就跟著越來越大，其職能范圍可以不再局限于傳統(tǒng)的財政監(jiān)督范圍，應(yīng)當充分發(fā)揮其多元專業(yè)背景，以專業(yè)顧問的角色為被審計單位提供咨詢服務(wù)，提高被審計單位的績效，并有效管理風(fēng)險。相比較被動的風(fēng)險應(yīng)對、風(fēng)險防范，主動尋求風(fēng)險收益最大化的風(fēng)險管理更加需要專業(yè)人士提供支撐，由具備相關(guān)專業(yè)知識的政府審計人員充當顧問角色。