●胡明霞

2020 年3 月1 日起施行的新 《證券法》第一百六十條，首次規(guī)定“從事其他證券服務(wù)業(yè)務(wù)， 應(yīng)當(dāng)報(bào)國(guó)務(wù)院證券監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)和國(guó)務(wù)院有關(guān)主管部門(mén)備案”，隨著該法的正式生效，部分未從事過(guò)證券服務(wù)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所將進(jìn)入資本市場(chǎng)執(zhí)業(yè)。 2020 年7 月24 日，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)聯(lián)合發(fā)布《會(huì)計(jì)師事務(wù)所從事證券服務(wù)業(yè)務(wù)備案管理辦法》，明確自2020 年8 月24 日起，對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所從事證券服務(wù)業(yè)務(wù)施行備案管理。

為了解會(huì)計(jì)師事務(wù)所備案管理的實(shí)施進(jìn)展，本文收集了財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)官網(wǎng)公布的審計(jì)機(jī)構(gòu)備案資料， 并分別從會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)量、 分所數(shù)量及區(qū)域分布、 注冊(cè)會(huì)計(jì)師數(shù)量這四個(gè)方面分析事務(wù)所的特征。 從業(yè)務(wù)收入維度分析事務(wù)所的業(yè)務(wù)情況， 從客戶數(shù)量、 意見(jiàn)類(lèi)型維度分析事務(wù)所的客戶特征， 從而為進(jìn)入資本市場(chǎng)執(zhí)業(yè)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所和監(jiān)管部門(mén)提供參考建議， 以促進(jìn)備案制下的會(huì)計(jì)師事務(wù)所健康發(fā)展， 推動(dòng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)向高質(zhì)量方向發(fā)展。

一、調(diào)查情況介紹

本調(diào)查對(duì)財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)網(wǎng)站公布的“從事證券服務(wù)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所備案名單及基本信息” 資料進(jìn)行了整理，其中， 名單信息截至2022 年4 月30日， 總共獲取了93 家完成備案的會(huì)計(jì)師事務(wù)所基本信息。 這些信息包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所基本信息、分所信息、注冊(cè)會(huì)計(jì)師基本信息、近三年行政處罰以及近三年行政監(jiān)管措施。 具體內(nèi)容主要包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所注冊(cè)地址、 分所數(shù)量、注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)及執(zhí)業(yè)時(shí)間、 合伙人人數(shù)、上年度審計(jì)業(yè)務(wù)收入、行政處罰及監(jiān)管措施對(duì)象等。

二、調(diào)查結(jié)果分析

（一）事務(wù)所維度

1、事務(wù)所數(shù)量。 截至2022 年4 月30 日，在所公示的從事證券業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所名單中，共93 家會(huì)計(jì)師事務(wù)所，包括40 家原證券期貨資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所以及新進(jìn)入的53 家會(huì)計(jì)師事務(wù)所，兩者占比分別為43%與57%。 40 家原證券期貨資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所已具備多年資本市場(chǎng)審計(jì)經(jīng)驗(yàn)。 自1992 年10月，財(cái)政部試點(diǎn)“執(zhí)行股份制試點(diǎn)企業(yè)社會(huì)募集公司審計(jì)業(yè)務(wù)資格” 以來(lái)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所從事證券審計(jì)業(yè)務(wù)，經(jīng)歷了資質(zhì)試點(diǎn)、行政許可審批、雙重審計(jì)、補(bǔ)充審計(jì)，再到取消注冊(cè)會(huì)計(jì)師從事證券期貨業(yè)務(wù)資格考試、取消會(huì)計(jì)師事務(wù)所證券期貨業(yè)務(wù)審計(jì)資格的過(guò)程。 如圖1所示，具備證券期貨資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)量也在不斷變遷，呈先升后降的趨勢(shì)，1998—2000 年期間， 數(shù)量最高為106 家，2013 年降至40 家，并一直保持不變持續(xù)至2019 年底。 但2020 年實(shí)行備案制后，事務(wù)所數(shù)量又有所上升， 截至2022 年4 月30 日共有93 家，預(yù)計(jì)未來(lái)還會(huì)持續(xù)增加。

圖1 證券期貨資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)量變遷

2、事務(wù)所分所數(shù)量。 會(huì)計(jì)師事務(wù)所分所數(shù)量的多少， 一般代表著該機(jī)構(gòu)在行業(yè)中的規(guī)模和地位。 實(shí)施備案制的93 家會(huì)計(jì)師事務(wù)所中57 家擁有分所，其分所數(shù)量合計(jì)856 家，平均每家事務(wù)所擁有分所9 家以上，其中42 家會(huì)計(jì)師事務(wù)所擁有的分所數(shù)量超過(guò)平均數(shù)。 2020 年擁有分所數(shù)量最多的為瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所，數(shù)量高達(dá)37 家，但由于受到康得新、 輔仁藥業(yè)等多家上市公司財(cái)務(wù)造假事件的影響，已有多家分所相繼注銷(xiāo)。

圖2 展示的是分所數(shù)量位于前20 的會(huì)計(jì)師事務(wù)所情況， 其中分所數(shù)量最多的為中興財(cái)光華會(huì)計(jì)師事務(wù)所，數(shù)量高達(dá)36 家。 值得注意的是，在這20 家會(huì)計(jì)師事務(wù)所中，四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所中只有普華永道和安永在此排名之內(nèi)， 尤尼泰振青是新進(jìn)入資本市場(chǎng)的審計(jì)機(jī)構(gòu)， 其分所數(shù)量為22家。 另外，原40 家會(huì)計(jì)師事務(wù)所的平均分所數(shù)量為19 家， 新增的53 家會(huì)計(jì)師事務(wù)所平均分所數(shù)量為2 家。 由此可見(jiàn)，新進(jìn)入資本市場(chǎng)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模明顯低于原證券期貨資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

圖2 各會(huì)計(jì)師事務(wù)所分所數(shù)量

3、事務(wù)所區(qū)域分布。 如圖3 所示，93 家會(huì)計(jì)師事務(wù)所分別注冊(cè)登記在北京市、上海市、廣東省等18 個(gè)行政區(qū)域內(nèi)，其中位于北京市的有34家，即完成備案的會(huì)計(jì)師事務(wù)所中，將近三分之一的事務(wù)所總部位于北京。 其次，有14 家會(huì)計(jì)師事務(wù)所位于廣東省，8 家位于上海市， 這一特征充分顯示了滬深兩大交易所、 首都部委及大型集團(tuán)公司集約分布的正相關(guān)結(jié)果。 圖4 展示了856 家會(huì)計(jì)師事務(wù)所分所注冊(cè)地的區(qū)域分布情況， 排名前三的區(qū)域分別為山東、 江蘇和廣東，分別有92、89、59 家分所，這與廣東、江蘇和山東的經(jīng)濟(jì)發(fā)展實(shí)力及上市公司數(shù)量相對(duì)較多有關(guān)。 而北京分所數(shù)量相對(duì)較少，原因可能是約一半的會(huì)計(jì)師事務(wù)所總部位于北京， 便不再設(shè)立分所。

圖3 93 家會(huì)計(jì)師事務(wù)所總部區(qū)域分布

圖4 856 家會(huì)計(jì)師事務(wù)所分所區(qū)域分布

圖5 各會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)

在注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)在總部和分所的分布結(jié)構(gòu)中， 總部執(zhí)業(yè)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)為11343 名，分所執(zhí)業(yè)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)為23471 名。將總部執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)占會(huì)計(jì)師事務(wù)所整體人數(shù)的比重定義為一體化集約系數(shù)， 則平均一體化集約系數(shù)為53.44%。這個(gè)系數(shù)值越高，表明會(huì)計(jì)師事務(wù)所總部注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)權(quán)重更高， 分所的權(quán)重相對(duì)更低， 會(huì)計(jì)師事務(wù)所的一體化管理相對(duì)容易。 除去沒(méi)有分所的36 家會(huì)計(jì)師事務(wù)所， 共有15 家會(huì)計(jì)師事務(wù)所的一體化集約系數(shù)超過(guò)平均值， 其中11 家為新進(jìn)入的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。 這些事務(wù)所的共同特點(diǎn)是以區(qū)域性發(fā)展模式開(kāi)展業(yè)務(wù)， 這種模式下區(qū)域外開(kāi)設(shè)的分所數(shù)量相對(duì)較少或者規(guī)模較小， 業(yè)務(wù)的核心及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的重心主要配置在總部， 因此一體化管理相對(duì)容易。 對(duì)于新進(jìn)入的會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言，他們目前盡管在規(guī)模、 市場(chǎng)占有率和資本市場(chǎng)執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)方面處于劣勢(shì)， 但如果其具有優(yōu)秀的企業(yè)文化和質(zhì)量管理制度， 在后續(xù)的擴(kuò)大過(guò)程中，即使總部權(quán)重降低，其一體化管理水平也仍有可能會(huì)提高， 從而在總分所之間形成協(xié)調(diào)一致的管理措施，降低管理成本，進(jìn)而提升自身的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。

圖6 各會(huì)計(jì)師事務(wù)所一體化集約系數(shù)

5、事務(wù)所收入。 原40 家證券期貨資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所公示的2020 年度審計(jì)業(yè)務(wù)收入合計(jì)537.02億元，擁有注冊(cè)會(huì)計(jì)師數(shù)量31,932 名，平均每名注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)現(xiàn)審計(jì)業(yè)務(wù)收入為168.18 萬(wàn)元。 截至2022 年4 月30 日，中注協(xié)公布的已備案的從事證券業(yè)務(wù)的93 家會(huì)計(jì)師事務(wù)所上年度審計(jì)業(yè)務(wù)收入合計(jì)572.37 億元， 擁有注冊(cè)會(huì)計(jì)師數(shù)量34,795名， 平均每名注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)現(xiàn)審計(jì)業(yè)務(wù)收入為164.5 萬(wàn)元。 根據(jù)2021 年中注協(xié)發(fā)布的《2020 年度綜合評(píng)價(jià)前100 家會(huì)計(jì)師事務(wù)所信息（公示稿）》顯示，全國(guó)前100 名會(huì)計(jì)師事務(wù)所中，2020 年度實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)收入586.03 億元， 擁有注冊(cè)會(huì)計(jì)師數(shù)量34,184 名， 平均每名注冊(cè)會(huì)計(jì)師項(xiàng)目收入171.43萬(wàn)元。 數(shù)據(jù)表明，截至2022 年4 月底，已備案的93家會(huì)計(jì)師事務(wù)所的整體師均項(xiàng)目收入指標(biāo)低于全國(guó)前百?gòu)?qiáng)平均水平，也低于原40 家有證券期貨資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所， 說(shuō)明那些未通過(guò)備案進(jìn)入資本市場(chǎng)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所也能夠通過(guò)其他類(lèi)型的審計(jì)服務(wù)進(jìn)入綜合評(píng)價(jià)前100 的行列，并獲得較高水平的審計(jì)收入。

6、 事務(wù)所分級(jí)情況。 根據(jù)財(cái)政部最新發(fā)布的《會(huì)計(jì)師事務(wù)所監(jiān)督檢查辦法》，并參考《會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量評(píng)估和分級(jí)分類(lèi)辦法 （征求意見(jiàn)稿）》的內(nèi)容，本調(diào)查按照會(huì)計(jì)師事務(wù)所的客戶數(shù)量、業(yè)務(wù)收入規(guī)模以及注冊(cè)會(huì)計(jì)人數(shù)， 將目前已備案的會(huì)計(jì)師事務(wù)所分為四個(gè)等級(jí)。 分級(jí)標(biāo)準(zhǔn)如下：

第一級(jí)：100 家客戶及以上（包括全部央企名錄及中央金融企業(yè)名錄中所列的企業(yè)）、年收入10億元以上、注冊(cè)會(huì)計(jì)師數(shù)量達(dá)1000 人；

第二級(jí)：50—100 家客戶、年收入5—10 億元、注冊(cè)會(huì)計(jì)師500—1000 人；

第三級(jí)：20—50 家客戶、年收入1—5 億元、注冊(cè)會(huì)計(jì)師200—500 人；

第四級(jí)：20 家客戶以下、 年收入1 億元以下、注冊(cè)會(huì)計(jì)師200 人以下。

對(duì)局部出現(xiàn)放電現(xiàn)象進(jìn)行及時(shí)的絕緣處理。其次，還要檢查變頻器的接線處，要定期對(duì)其進(jìn)行緊固，防止松動(dòng)后造成嚴(yán)重發(fā)熱現(xiàn)象

如圖7 結(jié)果所示， 目前已備案從事證券業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所中， 第一級(jí)會(huì)計(jì)事務(wù)所為47 家，包括備案制執(zhí)行前獲得證券期貨資格的40 家事務(wù)所，以及7 家新備案成功的事務(wù)所，由此可見(jiàn)新備案的事務(wù)所也具備一定的實(shí)力； 第二級(jí)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所共有4 家；第三、四級(jí)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所分別12 家和30 家， 這42 家事務(wù)所與第一級(jí)別的會(huì)計(jì)師事務(wù)所相比，在客戶數(shù)量、業(yè)務(wù)收入以及會(huì)計(jì)師數(shù)量等方面均存在一定的差距。

圖7 已備案會(huì)計(jì)師事務(wù)所分級(jí)分類(lèi)情況

7、近三年行政處罰及行政監(jiān)管措施。 93 家會(huì)計(jì)師事務(wù)所中，有48 家近三年未受到行政處罰或行政監(jiān)管措施，其余45 家近三年共受到了79 項(xiàng)行政處罰與861 項(xiàng)行政監(jiān)管措施。 未受處罰的48 家中除德勤華永是原40 家證券期貨資格事務(wù)所外，其余47 家均是新進(jìn)入的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

如圖8 所示， 本文統(tǒng)計(jì)了近三年受到行政處罰及監(jiān)管措施數(shù)量在10 次以上的23 家事務(wù)所，排名前三的分別為立信、中興財(cái)光華和瑞華。四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所中，安永華明、畢馬威華振、普華永道中天、 德勤華永受到的行政處罰及監(jiān)管措施次數(shù)分別為15 次、9 次、4 次和0 次。 基于“雙隨機(jī)”的監(jiān)管規(guī)則， 處罰監(jiān)管次數(shù)少的機(jī)構(gòu)可能由于有問(wèn)題的審計(jì)項(xiàng)目未被抽中或是業(yè)務(wù)數(shù)量少， 被證監(jiān)系統(tǒng)行政處罰或采取行政監(jiān)管措施并不能代表會(huì)計(jì)師事務(wù)所的整體審計(jì)質(zhì)量； 但備案的誠(chéng)信信息反映“因執(zhí)業(yè)活動(dòng)”而受到的行政處罰，一定程度上可反映該機(jī)構(gòu)的審計(jì)質(zhì)量， 以及證券業(yè)務(wù)的執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)水平，所以，一定程度上表明，新進(jìn)入的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量相對(duì)較高， 執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)相對(duì)較低。

圖8 各會(huì)計(jì)師事務(wù)所近三年行政處罰及行政監(jiān)管措施數(shù)量

（二）客戶維度

1、 客戶數(shù)量。 不同類(lèi)型的會(huì)計(jì)師事務(wù)所客戶數(shù)量有所差異。 如圖9 所示，2021 年國(guó)際四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所共有客戶355 家，其中，安永的客戶最多，共有116 家；緊隨其后的是普華永道，共有108 家客戶； 畢馬威和德勤的審計(jì)客戶數(shù)量相對(duì)較少且均低于100 家，分別有72 家和59 家。 國(guó)內(nèi)八大會(huì)計(jì)師事務(wù)所②的客戶占全部上市公司的63%左右，合計(jì)2985 家， 平均每家事務(wù)所擁有客戶373 家左右，高于國(guó)際四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所。 由此可見(jiàn)，國(guó)內(nèi)八大事務(wù)所在國(guó)內(nèi)上市公司中具備較強(qiáng)的競(jìng)爭(zhēng)力，而且對(duì)于一些規(guī)模較小的上市公司來(lái)說(shuō)，八大可能是更加合適的選擇。 除國(guó)際四大和國(guó)內(nèi)八大會(huì)計(jì)師事務(wù)所以外， 備案制實(shí)施前就獲得證券期貨資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的客戶數(shù)量也達(dá)到了1386家，平均每家事務(wù)所有客戶35 家，說(shuō)明這些事務(wù)所雖然達(dá)不到四大和八大的規(guī)模， 但在一些小型上市公司的眼中，他們是值得信任的服務(wù)機(jī)構(gòu)。 實(shí)施備案制后， 新獲得證券業(yè)務(wù)服務(wù)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所在2021 年則服務(wù)了43 家客戶。

圖9 各類(lèi)事務(wù)所客戶數(shù)量分布情況

2、 服務(wù)央企與中央金融企業(yè)的事務(wù)所分布。調(diào)查統(tǒng)計(jì)了2021 年為94 家央企和26 家中央金融企業(yè)服務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，由于資料所限，共統(tǒng)計(jì)了72 家央企的審計(jì)機(jī)構(gòu)和21 家中央金融企業(yè)的審計(jì)機(jī)構(gòu)。其中，國(guó)際四大的客戶共43 家，國(guó)內(nèi)八大的客戶共42 家， 其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所僅為8家央企服務(wù)，由此可見(jiàn)四大和八大是服務(wù)于央企和中央金融企業(yè)的主要機(jī)構(gòu)。 在這些客戶中，14家中央金融企業(yè)選擇國(guó)際四大作為審計(jì)機(jī)構(gòu)，其余7 家選擇國(guó)內(nèi)八大作為審計(jì)機(jī)構(gòu)；而其他央企中共有29 家選擇四大作為審計(jì)機(jī)構(gòu)，34 家選擇國(guó)內(nèi)八大作為審計(jì)機(jī)構(gòu)，剩余9 家雖選擇的不是四大和八大，但也是國(guó)內(nèi)實(shí)力較強(qiáng)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

3、客戶所屬行業(yè)分布。 根據(jù)證監(jiān)會(huì)公布的上市公司行業(yè)分類(lèi)結(jié)果， 目前我國(guó)上市公司所屬行業(yè)分布如圖10 所示。 其中，制造業(yè)行業(yè)上市公司數(shù)量最多，共2734 家，占全部上市公司的64%左右；其次是信息傳輸、軟件和信息技術(shù)業(yè)，有353家上市公司，這與目前我國(guó)互聯(lián)網(wǎng)、信息技術(shù)行業(yè)蓬勃發(fā)展的趨勢(shì)密切相關(guān)；再次，批發(fā)與零售業(yè)，金融業(yè)，電力、熱力、燃?xì)?、及水的生產(chǎn)供應(yīng)業(yè)，房地產(chǎn)業(yè)，交通運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)和郵政業(yè)，以及建筑業(yè)這六大行業(yè)的上市公司均有100 家以上。上述八類(lèi)行業(yè)的上市公司占全部上市公司的90%左右，剩余10%的上市公司分布于采礦業(yè)、水利、環(huán)境和公共設(shè)施管理業(yè)、科學(xué)研究和技術(shù)服務(wù)業(yè)等11 個(gè)行業(yè)。

圖10 上市公司行業(yè)分布

4、審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)類(lèi)型。 在2021 年公布的全部審計(jì)報(bào)告中， 會(huì)計(jì)師事務(wù)所為上市公司出具無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告共4624 份，占全部上市公司審計(jì)報(bào)告的97%， 其中標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告共4517 份， 加事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)報(bào)告共107份， 說(shuō)明當(dāng)前大部分上市公司所披露的財(cái)務(wù)報(bào)告是真實(shí)公允的。 此外，還有99 份審計(jì)報(bào)告的意見(jiàn)類(lèi)型為保留意見(jiàn)，其中27 份還加了事項(xiàng)段或說(shuō)明段；1 份審計(jì)報(bào)告的意見(jiàn)為否定意見(jiàn)；還有43 份審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)類(lèi)型為無(wú)法表示意見(jiàn)，其中共有30 家企業(yè)為*ST 企業(yè)，13 家為現(xiàn)已退市的企業(yè)。

三、調(diào)查結(jié)論

通過(guò)上述分析，本文得出以下調(diào)查結(jié)論：

第一，隨著注冊(cè)備案制的施行，將會(huì)有更多的會(huì)計(jì)師事務(wù)所加入到資本市場(chǎng)中。 其中，原40 家證券期貨資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所已在資本市場(chǎng)中開(kāi)展業(yè)務(wù)多年， 具備較多的上市公司審計(jì)經(jīng)驗(yàn)和廣泛的服務(wù)網(wǎng)絡(luò)； 新進(jìn)入的會(huì)計(jì)師事務(wù)所不論是在經(jīng)驗(yàn)方面，還是會(huì)計(jì)師事務(wù)所分所的數(shù)量、注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)方面，都與之存在較大的差距。 因此，完成備案的事務(wù)所數(shù)量在增加的同時(shí)， 沒(méi)有出現(xiàn)眾多事務(wù)所一哄而上的局面。 另一方面，會(huì)計(jì)師事務(wù)所注冊(cè)地有較明顯的區(qū)域集中性， 主要聚集在北上廣深以及江蘇、山東、浙江等經(jīng)濟(jì)實(shí)力較強(qiáng)、上市公司數(shù)量眾多的區(qū)域。 新進(jìn)入的會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了獲得較多的市場(chǎng)份額， 可能會(huì)擠占原事務(wù)所的資源， 進(jìn)而導(dǎo)致市場(chǎng)前期可能會(huì)出現(xiàn)低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)的現(xiàn)象。

第二， 新進(jìn)入的會(huì)計(jì)師事務(wù)所每百名注冊(cè)會(huì)計(jì)師中擔(dān)任合伙人的數(shù)量要高于原證券期貨資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所， 其注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)在總部的權(quán)重較大， 且這些事務(wù)所注冊(cè)會(huì)計(jì)師從事過(guò)證券服務(wù)業(yè)務(wù)的比例較低，相關(guān)專(zhuān)業(yè)人才較為匱乏。 由此可知，在這樣的會(huì)計(jì)師事務(wù)所中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師晉升為合伙人的機(jī)會(huì)更多且其開(kāi)展一體化管理相對(duì)容易。 因此，當(dāng)這些事務(wù)所努力培養(yǎng)和吸收專(zhuān)業(yè)證券服務(wù)人才， 且事務(wù)所內(nèi)部控制和質(zhì)量管理等有效時(shí)，在擴(kuò)大規(guī)模的過(guò)程中，較易形成協(xié)調(diào)統(tǒng)一的管理制度，減少總、分所之間的摩擦。

第三， 完成備案的會(huì)計(jì)師事務(wù)所平均注冊(cè)會(huì)計(jì)師年審計(jì)收入低于全國(guó)前100 強(qiáng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所平均每名注冊(cè)會(huì)計(jì)師項(xiàng)目收入， 且存在一定的差距。 這說(shuō)明那些未通過(guò)備案進(jìn)入資本市場(chǎng)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所也能夠通過(guò)其他類(lèi)型的審計(jì)服務(wù)進(jìn)入綜合評(píng)價(jià)前100 的行列， 并獲得較高水平的審計(jì)收入。 在非上市領(lǐng)域深耕細(xì)作，這也是會(huì)計(jì)師事務(wù)所獲得可持續(xù)發(fā)展的一種可行策略。

四、促進(jìn)備案制下會(huì)計(jì)師事務(wù)所健康發(fā)展的建議

（一）關(guān)于新進(jìn)入資本市場(chǎng)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的建議

第一，合理選擇業(yè)務(wù)拓展區(qū)域。 雖然新進(jìn)入資本市場(chǎng)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)量有所增加，但這些會(huì)計(jì)師事務(wù)所不僅規(guī)模和注冊(cè)會(huì)計(jì)師數(shù)量遠(yuǎn)低于原具備證券服務(wù)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，而且競(jìng)爭(zhēng)的區(qū)域也集中在原有會(huì)計(jì)師事務(wù)所集中所在地。由于商業(yè)習(xí)慣或減少轉(zhuǎn)換事務(wù)所產(chǎn)生的轉(zhuǎn)換成本的考慮，上市公司一般更愿意委托具備證券從業(yè)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)。 由于競(jìng)爭(zhēng)難度較大，新進(jìn)入的會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以考慮合理利用自己的地緣優(yōu)勢(shì)，在非北上廣等區(qū)域進(jìn)行業(yè)務(wù)拓展，以及爭(zhēng)取新三板市場(chǎng)的份額，逐步積累上市公司審計(jì)業(yè)務(wù)的經(jīng)驗(yàn)。

第二，擴(kuò)大規(guī)模的同時(shí)做好內(nèi)部控制建設(shè)。 從事證券服務(wù)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨著擴(kuò)大規(guī)模的問(wèn)題， 審計(jì)市場(chǎng)集中度不斷提高的趨勢(shì)不可避免。在這個(gè)過(guò)程中，一方面，可以通過(guò)在某一專(zhuān)業(yè)領(lǐng)域做強(qiáng)做精；另一方面，也可通過(guò)合并中小型事務(wù)所來(lái)擴(kuò)大規(guī)模。 為了獲得良好的整合效果，主動(dòng)整合方應(yīng)具備良好的內(nèi)部控制制度以及有效的運(yùn)行措施，貫徹落實(shí)《會(huì)計(jì)師事務(wù)所一體化管理辦法》的基本要求，統(tǒng)一制度、統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)、統(tǒng)一配置，提升所內(nèi)一體化管理程度，降低管理成本，而不是機(jī)械地將一些小型事務(wù)所合并起來(lái)。

（二）關(guān)于監(jiān)管方的建議

第一，分類(lèi)管理會(huì)計(jì)師事務(wù)所。 備案制降低了會(huì)計(jì)師事務(wù)所獲得證券服務(wù)資格的門(mén)檻，不排除一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所因高估自身實(shí)力或?yàn)闋?zhēng)取市場(chǎng)份額而承擔(dān)與其能力不匹配的審計(jì)業(yè)務(wù)，進(jìn)而提高了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)《會(huì)計(jì)師事務(wù)所監(jiān)督檢查辦法》中的規(guī)定，將會(huì)計(jì)師事務(wù)所分為三大類(lèi)進(jìn)行不同程度的檢查與監(jiān)管，總體來(lái)說(shuō)，監(jiān)管部門(mén)對(duì)于大中型會(huì)計(jì)師事務(wù)所的檢查力度要大于新備案以及小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所。 然而，這些在市場(chǎng)中不具備較大競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所可能存在更大的風(fēng)險(xiǎn)。 為此，本調(diào)查建議設(shè)計(jì)完善、公開(kāi)透明的會(huì)計(jì)師事務(wù)所評(píng)價(jià)指標(biāo)管理體系，實(shí)施針對(duì)性地引導(dǎo)和管理措施，合理配置監(jiān)管資源，有效引導(dǎo)事務(wù)所承擔(dān)與自身規(guī)模、執(zhí)業(yè)能力、風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)能力匹配的業(yè)務(wù)。

第二，加強(qiáng)對(duì)審計(jì)收費(fèi)低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)的監(jiān)管。 隨著備案制的實(shí)施，部分原不具備證券資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所由于缺乏豐富的執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)，可能會(huì)為積累經(jīng)驗(yàn)而低價(jià)招攬客戶。 另外，另立門(mén)戶的原大型事務(wù)所的分支機(jī)構(gòu)，為盡快站穩(wěn)腳跟，也可能采取“低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)”策略。 短期內(nèi)可能出現(xiàn)事務(wù)所以低于市場(chǎng)正常價(jià)格收費(fèi)的情況，這樣將對(duì)其他事務(wù)所的收費(fèi)造成沖擊。 部分事務(wù)所為保住客戶，可能不得不適當(dāng)降低收費(fèi)，因此行業(yè)短時(shí)間內(nèi)審計(jì)收費(fèi)有可能呈現(xiàn)整體下降趨勢(shì)。但是，低價(jià)往往帶來(lái)低質(zhì)量，進(jìn)而損害市場(chǎng)整體參與者的利益。 監(jiān)管部門(mén)應(yīng)嚴(yán)格按照新《證券法》以及《會(huì)計(jì)師事務(wù)所監(jiān)督檢查辦法》的相關(guān)規(guī)定，對(duì)于因低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)而直接或間接違反相關(guān)規(guī)定的會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行處罰。當(dāng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所因受處罰而產(chǎn)生的損失大于低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)獲得的收益時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所將會(huì)為了控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)而提高審計(jì)收費(fèi)，整個(gè)證券市場(chǎng)的服務(wù)收費(fèi)也將逐漸提高，進(jìn)而減少審計(jì)市場(chǎng)不正當(dāng)?shù)蛢r(jià)競(jìng)爭(zhēng)現(xiàn)象的發(fā)生次數(shù)，提高審計(jì)市場(chǎng)的整體質(zhì)量。

注釋?zhuān)?/p>

①各會(huì)計(jì)師事務(wù)所備案人數(shù)為截至備案申請(qǐng)上月末的數(shù)據(jù)。

②天健、立信、信永中和、大華、天職國(guó)際、容誠(chéng)、大信、致同（根據(jù)中注協(xié)發(fā)布的《2020 年會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合評(píng)價(jià)分析報(bào)告》中綜合評(píng)價(jià)排名順序選出）。