摘? 要：疫情時(shí)代，企業(yè)的增收面臨巨大的困難，而除了增收之后，減稅降費(fèi)也是企業(yè)保持利潤(rùn)增長(zhǎng)的一大選擇，稅收籌劃作為合理的避稅手段能夠?yàn)槠髽I(yè)實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)。本文基于會(huì)計(jì)政策選擇的視角，來(lái)分析T公司在稅收籌劃方面存在的優(yōu)缺點(diǎn)并提供改進(jìn)意見(jiàn)。研究發(fā)現(xiàn)在收入確認(rèn)、存貨計(jì)價(jià)、固定資產(chǎn)折舊方面，T公司在稅收籌劃上還存在提升的空間：比如在收入確認(rèn)方面活用分期確認(rèn)法，存貨計(jì)價(jià)時(shí)棄用月末一次加權(quán)平均法、而使用移動(dòng)加權(quán)平均法，固定資產(chǎn)折舊時(shí)將直線法換成加速折舊法，都將有助于企業(yè)獲得資金的時(shí)間價(jià)值。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)政策選擇;稅收籌劃;資金時(shí)間價(jià)值

引言：后疫情時(shí)代下，中國(guó)經(jīng)濟(jì)還面臨諸多的挑戰(zhàn)，比如需求萎縮和產(chǎn)能過(guò)剩，這些都給實(shí)體企業(yè)的生存發(fā)展帶來(lái)了巨大沖擊和挑戰(zhàn)。因此，對(duì)于企業(yè)而言，不僅需要“開(kāi)源”，也需要“節(jié)流”，也就是通過(guò)稅收籌劃，降低企業(yè)稅負(fù)，留存更多利潤(rùn)。會(huì)計(jì)政策的選擇是稅收籌劃的關(guān)鍵因素，通過(guò)選用恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策企業(yè)能夠?qū)崿F(xiàn)合理避稅，避稅可以直接提升公司當(dāng)年的利潤(rùn)水平，進(jìn)而提升企業(yè)整體的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。本文的研究有助于豐富以會(huì)計(jì)政策選擇為手段的稅收籌劃理論研究。與其他籌劃方式相比，靈活運(yùn)用會(huì)計(jì)政策去進(jìn)行稅收籌劃顯得更具備可行性、合法性。其次，本文可以為企業(yè)進(jìn)行所得稅籌劃提供借鑒。本文選取唐人神的案例，從收入確認(rèn)、存貨計(jì)價(jià)、固定資產(chǎn)折舊三方面給出了所得稅籌劃的方案，有助于其他企業(yè)參考。

1稅收籌劃的理論分析

1.1 稅收籌劃的概念

鄭紅霞和韓梅芳（2008）指出早期的稅收籌劃被界定為“納稅人通過(guò)安排其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)使納稅最小化的能力”。但這種定義沒(méi)有考慮成本以及合法性問(wèn)題， 只以“納稅最小化”為目標(biāo)， 在實(shí)踐中受到諸多制約。本文從企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇角度出發(fā)，認(rèn)為企業(yè)選擇會(huì)計(jì)核算方式，如收入確認(rèn)、存貨計(jì)量方式、固定資產(chǎn)折舊方式等，從而達(dá)到少繳稅的目的，也是一種稅收籌劃行為。

1.2 稅收籌劃在企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇中應(yīng)遵循的原則

（1）合法性原則。稅收統(tǒng)籌的前提是利用熟練的納稅方法以及合理應(yīng)用規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策，為了達(dá)到實(shí)現(xiàn)節(jié)稅的目的采取適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)業(yè)務(wù)途徑控制方法。葉慧丹（2016）稅收籌劃首先要建立在合法的基礎(chǔ)上進(jìn)行，與偷稅、漏稅有根本性的區(qū)別。其合理性原則，是保證其效率的根本。

（2）成本效益原則。雖然稅收籌劃是一種合法的降低稅費(fèi)的行為，但是在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)企業(yè)還是需要支付一定的成本，比如聘請(qǐng)專業(yè)的稅收籌劃?rùn)C(jī)構(gòu)費(fèi)用等。因此，在對(duì)某項(xiàng)會(huì)計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，相關(guān)負(fù)責(zé)人一定要考慮到成本效益原則，保證籌劃收益大于籌劃成本。

（3）前瞻性原則。管理人員在開(kāi)展稅收籌劃工作的時(shí)候應(yīng)該提前考慮影響工作進(jìn)行的因素并提出解決預(yù)案，提高稅收籌劃工作的效率。其中主要的影響因素有企業(yè)財(cái)務(wù)情況以及企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況等，同時(shí)還應(yīng)該考慮企業(yè)未來(lái)的發(fā)展戰(zhàn)略方向，及時(shí)調(diào)整稅收籌劃工作的方案，符合企業(yè)發(fā)展的要求。

1.3 稅收籌劃在企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的方式

趙美云（2018）全面論述了以稅收籌劃為導(dǎo)向的企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇是必然的， 因?yàn)楸M管企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃存在多種途徑，會(huì)計(jì)政策選擇是最合情合法，使風(fēng)險(xiǎn)降到最低，利遠(yuǎn)大于弊。

（1）在企業(yè)收入結(jié)算上的應(yīng)用。方敏（2021）指出，由于我國(guó)目前對(duì)于現(xiàn)銷(xiāo)收入、賒銷(xiāo)收入、分期確認(rèn)收入等活動(dòng)的收入確認(rèn)時(shí)間節(jié)點(diǎn)不同，企業(yè)存在一定的稅收籌劃空間。企業(yè)可以靈活利用選擇不同的結(jié)算方式，延長(zhǎng)納稅時(shí)間，從而獲得一定的資金時(shí)間價(jià)值。

（2）在存貨計(jì)價(jià)上的應(yīng)用。企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中必然要有一定的存貨，在會(huì)計(jì)核算中采用什么樣的計(jì)價(jià)方法，對(duì)于合理避稅是非常重要的，尤其是在對(duì)期末存貨的會(huì)計(jì)核算中，對(duì)發(fā)出的存貨計(jì)價(jià)不同，其期末成本就會(huì)不同，這必然會(huì)影響到企業(yè)應(yīng)納稅額。如Jennings 等人（1992）研究將先進(jìn)先出法變更為后進(jìn)先出法和一直使用先進(jìn)先出法是否會(huì)影響資產(chǎn)負(fù)債表中的損益類(lèi)賬戶，他們得出使用后進(jìn)先出法可以提升業(yè)績(jī)還有資產(chǎn)負(fù)債表種的利潤(rùn)在數(shù)額上也有所增加。

（3）在加速折舊會(huì)計(jì)核算上的應(yīng)用。按照我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)可以選擇加速折舊如雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法或平均年限法等作為折舊方法。企業(yè)稅收籌劃在會(huì)計(jì)核算中的應(yīng)用還需要從對(duì)固定資產(chǎn)的折舊方面抓起，在稅率不變的前提下，企業(yè)采用加速折舊的會(huì)計(jì)核算方法，一方面能夠收回固定資產(chǎn)投資成本，另一方面減少了利潤(rùn)收入，降低了當(dāng)期應(yīng)納稅額，從而延緩了納稅時(shí)間，在折舊期內(nèi)達(dá)到了稅收籌劃的目的。

2 T公司介紹

2.1 集團(tuán)基本情況及經(jīng)營(yíng)現(xiàn)狀

T公司是首批農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化國(guó)家重點(diǎn)龍頭企業(yè)。T公司所在集團(tuán)目前是我國(guó)制造業(yè)500強(qiáng)，同時(shí)也是飼料、肉類(lèi)細(xì)分行業(yè)十強(qiáng)。從所得稅層面看：T公司在境內(nèi)成，并且實(shí)際管理機(jī)構(gòu)也在境內(nèi)，滿足居民企業(yè)的定義。因此，對(duì)于來(lái)源于境內(nèi)外的全部所得T公司都要繳納所得稅。同時(shí)，它屬于農(nóng)林牧漁業(yè)，就養(yǎng)殖畜禽種苗部分所得免征企業(yè)所得稅。

二零二零年，T公司將完成主營(yíng)業(yè)務(wù)總收入1，851，367.61億元，同比上升百分之二十點(diǎn)六七;實(shí)現(xiàn)了歸屬上市公司股東所有的凈利潤(rùn)95，033.84元，同比上升369.64%。公司利潤(rùn)水平上升的主要因素為受非洲豬瘟病疫情的長(zhǎng)期影響，二零二零年生豬市場(chǎng)供應(yīng)形勢(shì)相對(duì)緊張，生豬產(chǎn)品價(jià)格仍維持在高位運(yùn)行，公司的生豬行業(yè)整體利潤(rùn)水平將同比提升。

但同時(shí)，在疫情和非洲豬瘟夾擊下，公司經(jīng)營(yíng)也面臨一定的風(fēng)險(xiǎn)。在非洲豬瘟?xí)r代，生豬價(jià)格長(zhǎng)期維持高位，目前養(yǎng)殖利潤(rùn)較高。大量非養(yǎng)殖行業(yè)的資金涌入生豬養(yǎng)殖，如果產(chǎn)能持續(xù)擴(kuò)張，未來(lái)生豬價(jià)格或較長(zhǎng)維持低位價(jià)格運(yùn)行。目前，非洲豬瘟有在全國(guó)再度擴(kuò)散的可能，比如北方冬季的非洲豬瘟在持續(xù)發(fā)酵，造成行業(yè)生豬產(chǎn)能大量損失。尤其是變異病毒具備潛伏期長(zhǎng)、無(wú)明顯特征、檢測(cè)難度大的特點(diǎn)，防控難度加大，目前沒(méi)有有效疫苗控制。

2.2 集團(tuán)企業(yè)所得稅繳納情況

我們用利潤(rùn)總額和企業(yè)當(dāng)年所得稅額，估算當(dāng)年稅負(fù)率，發(fā)現(xiàn)T公司近5年稅負(fù)率先升后降，2016年達(dá)到最高點(diǎn)26.6%，2020年達(dá)到最低點(diǎn)2.5%。由于集團(tuán)主營(yíng)的農(nóng)林牧漁業(yè)、牲畜飼養(yǎng)按照國(guó)家規(guī)定免稅，旗下43家納稅主體中10家按10%征收企業(yè)所得稅，3家按20%征收企業(yè)所得稅，30家免征企業(yè)所得稅。

2020年稅負(fù)率達(dá)到階段性最低點(diǎn)，主要原因系2020年生豬價(jià)格上漲，帶動(dòng)企業(yè)利潤(rùn)大幅增加，而生豬養(yǎng)殖業(yè)務(wù)免稅。但是，T公司整體稅負(fù)率仍舊高于農(nóng)林牧漁業(yè)稅負(fù)率預(yù)警值1.1%，說(shuō)明企業(yè)仍舊存在稅收籌劃的空間。并且按其近年來(lái)利潤(rùn)增長(zhǎng)的勢(shì)頭，做好稅務(wù)籌劃，能給企業(yè)帶來(lái)千萬(wàn)級(jí)別的利潤(rùn)。

2.3 集團(tuán)會(huì)計(jì)政策選擇

收入確認(rèn)方法：T公司的收入主要包括飼料銷(xiāo)售收入、生豬銷(xiāo)售收入、肉類(lèi)銷(xiāo)售收入、動(dòng)物保健品銷(xiāo)售收入等。從年報(bào)中資料顯示，對(duì)于上述的商品銷(xiāo)售收入，公司的收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)是客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)。同時(shí)，公司銷(xiāo)售生豬和飼料基本采用現(xiàn)銷(xiāo)模式，應(yīng)收客戶款項(xiàng)較少。

發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)方法：對(duì)于企業(yè)自制存貨而言，其構(gòu)成成本一般囊括采購(gòu)成本、加工成本和其他成本。在具體成本核算方式上，T公司目前在購(gòu)入和入庫(kù)階段選擇實(shí)際成本，在領(lǐng)用和銷(xiāo)售原材料、產(chǎn)成品階段選擇月末一次加權(quán)平均法。

固定資產(chǎn)折舊方法：根據(jù)固定資產(chǎn)的定義，它是使用年限超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)年度的有形資產(chǎn)，同時(shí)持有目的為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理。目前T公司的固定資產(chǎn)按取得的實(shí)際成本計(jì)量，從其預(yù)定可使用次月起計(jì)提折舊，折舊方法為年限平均法。

3T公司稅收籌劃設(shè)計(jì)

3.1 收入確認(rèn)

企業(yè)收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)選擇會(huì)影響到當(dāng)期利潤(rùn)，從而影響到當(dāng)期所得稅。在追逐利益最大化的目標(biāo)下，企業(yè)提前收款、推遲付款可以獲得更多的資金價(jià)值。在現(xiàn)行稅法下，除了現(xiàn)銷(xiāo)，企業(yè)還可以采用分期收款、賒銷(xiāo)、委托代銷(xiāo)等方式來(lái)充分獲取資金的時(shí)間價(jià)值。

T公司目前的收入主要采用的都是現(xiàn)銷(xiāo)模式，直接收款。這種收入結(jié)算方式重視收入的收回時(shí)間而輕視納稅時(shí)間，可以采取分期收款的方式延后納稅。尤其是對(duì)于經(jīng)常合作、信用良好的客戶，一方面能夠收取貨款，保持與合作伙伴的良好關(guān)系，另一方面可以推延納稅時(shí)間，使稅金分期流出，為企業(yè)節(jié)省公司資金成本。

T公司2018年?duì)I收154億，2019年?duì)I收153億，2020年?duì)I收185億，2018-2020年經(jīng)營(yíng)情況穩(wěn)中有升，營(yíng)業(yè)收入一直保持在百億以上，如果企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃，將這部分營(yíng)業(yè)收入進(jìn)行分期確認(rèn)，帶給企業(yè)的稅收利益將會(huì)非?？捎^。

3.2存貨計(jì)量

在通貨膨脹物價(jià)上漲期間，企業(yè)采用先進(jìn)先出法會(huì)使得當(dāng)期成本較小，期末結(jié)存成本較大，相同的銷(xiāo)售價(jià)下，利潤(rùn)較高，所得稅繳納的金額也相對(duì)較高，加權(quán)平均法恰恰相反。當(dāng)物價(jià)上下波動(dòng)時(shí)，為避免銷(xiāo)貨成本的變動(dòng)，引起所得稅繳納金額的變動(dòng)，加權(quán)平均法在物價(jià)上下波動(dòng)時(shí)更加適用。

T公司在存貨計(jì)量上采用月末一次加權(quán)平均法核算，在一定程度上獲得了物價(jià)上漲期間的所得稅優(yōu)惠。但還可以選擇使用移動(dòng)加權(quán)平均法，避免銷(xiāo)貨成本變動(dòng)引發(fā)各期利潤(rùn)不均衡，進(jìn)而造成企業(yè)各期應(yīng)納稅所得額上下波動(dòng)，還能有效隨時(shí)監(jiān)控成本。

3.3 固定資產(chǎn)折舊

T公司固定資產(chǎn)折舊不論類(lèi)別，全部采用年限平均法。這樣做雖然計(jì)算簡(jiǎn)單方便，但是卻無(wú)法最好的發(fā)揮折舊抵稅效應(yīng)，利用資金的時(shí)間價(jià)值給企業(yè)謀取更多的利益。以運(yùn)輸設(shè)備為例，2020年運(yùn)輸設(shè)備本期計(jì)提折舊7，672，502.30元，由于其折舊年限為5年，殘值率為5%，可以倒推本期計(jì)提的運(yùn)輸設(shè)備原值大約40，381，591元。

若假設(shè)這些運(yùn)輸設(shè)備全部于2020年開(kāi)始計(jì)提折舊，采用年限平均法和加速折舊法的折舊差異如下：2020年，采用年限平均法、年數(shù)總和法和雙倍余額遞減法年折舊分別為7，672，502、12，787，504、16，152，636;2021年分別為7，672，502、10，230，003、9，691，582;2022年分別為7，672，502、7，672，502、5，814，949;2023年分別為7，672，502、5，115，002、3，351，672;2024年分別為7，672，502、2，557，501、3，351，672。

采用年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法時(shí)，年折舊額在前幾年會(huì)高于年限平均法，考慮到資金的時(shí)間價(jià)值，我們?cè)僖氍F(xiàn)值系數(shù)進(jìn)行所得稅分析，按企業(yè)情況所得稅稅率選用15%，通過(guò)計(jì)算可知在考慮資金時(shí)間價(jià)值的情況下，40，381，591金額的運(yùn)輸設(shè)備當(dāng)采用年數(shù)總和法或者雙倍余額遞減法時(shí)，可以節(jié)約近30萬(wàn)的所得稅。而T公司2020年賬面固定資產(chǎn)總計(jì)高達(dá)2，367，873，839.39元，若換用加速折舊法，其獲得的稅收籌劃收益將頗為豐厚。

4.結(jié)論

稅收籌劃能夠給企業(yè)帶來(lái)合法的經(jīng)濟(jì)利益，尤其是在后疫情時(shí)代，企業(yè)經(jīng)營(yíng)發(fā)展仍要面臨諸多不確定性，從稅收角度仔細(xì)籌劃，加以“節(jié)流”，是當(dāng)今企業(yè)平穩(wěn)度過(guò)難關(guān)的一大助力。本文以T公司為例，基于會(huì)計(jì)政策選擇對(duì)其所得稅籌劃進(jìn)行了分析。從基本概念和理論基礎(chǔ)入手，本文發(fā)現(xiàn)T公司在收入確認(rèn)、存貨計(jì)量、固定資產(chǎn)折舊等方面還有提升的空間。在收入方面，T公司可以通過(guò)分期收款遞延收入確認(rèn)時(shí)間;在存貨計(jì)量方面，T公司可以換用移動(dòng)加權(quán)平均法，因?yàn)楫?dāng)前經(jīng)濟(jì)波動(dòng)較為頻繁，這樣做可以避免銷(xiāo)貨成本的波動(dòng)，繼而導(dǎo)致應(yīng)納稅所得額也不斷波動(dòng)，還能有效隨時(shí)監(jiān)控成本;在固定資產(chǎn)折舊上，T公司可以換用加速折舊法（年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法），都會(huì)比現(xiàn)行的直線法更好，可以在早期多計(jì)提折舊，少繳稅，從而獲得資金的時(shí)間價(jià)值。

參考文獻(xiàn)

[1] 鄭紅霞，韓梅芳.基于不同股權(quán)結(jié)構(gòu)的上市公司稅收籌劃行為研究——來(lái)自中國(guó)國(guó)有上市公司和民營(yíng)上市公司的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)[J].中國(guó)軟科學(xué)，2008（09）：122-131.

[2]葉慧丹.稅收籌劃在企業(yè)會(huì)計(jì)核算中的應(yīng)用研究[J].財(cái)經(jīng)界，2016（09）：313.

[3]趙美云. 以稅收籌劃為導(dǎo)向的企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇探究[J]. 中國(guó)商論， 2018（32）： 50-51

[4]方敏.基于稅收籌劃在企業(yè)會(huì)計(jì)核算中的實(shí)踐應(yīng)用研究[J].納稅，2021，15（30）：37-38.

[5] Jennings， Ross， Paul Simko， and Robert Thompson， 《Does LIFO InverntoryAccounting Improve the Income Statement at the Expense of the Balance Sheet？》， Journal ofAccounting Research 34， 1996， 85-109

作者簡(jiǎn)介：王婷，性別：女;出生年月：1997.5;籍貫：浙江紹興;民族：漢族;最高學(xué)歷：碩士;目前職稱：;研究方向：