洪廈勰

企業(yè)要想轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式，提高整體經(jīng)濟(jì)效益，需要在財(cái)政專項(xiàng)資金上加強(qiáng)會(huì)計(jì)核算以及稅務(wù)的管理。在企業(yè)的發(fā)展中，政府為增進(jìn)當(dāng)?shù)氐慕?jīng)濟(jì)建設(shè)，會(huì)對(duì)企業(yè)提供一定的資金支持，企業(yè)收到資金后，如何高效地進(jìn)行核算，避免潛在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，是企業(yè)發(fā)展過(guò)程中必須認(rèn)真思考的問(wèn)題。

一、前言

企業(yè)財(cái)政專項(xiàng)資金，是指由上級(jí)人民政府撥付用于本行政區(qū)或本級(jí)人民政府用于社會(huì)管理或發(fā)展公共事業(yè)、提供社會(huì)保障或用于經(jīng)濟(jì)建設(shè)的專項(xiàng)財(cái)政資金。企業(yè)獲得的企業(yè)專項(xiàng)資金通常用于投資補(bǔ)助和獎(jiǎng)勵(lì)投資補(bǔ)助，是指政府部門對(duì)符合條件的企業(yè)投資項(xiàng)目和下一級(jí)地方政府投資項(xiàng)目給予的投資資金補(bǔ)助。專項(xiàng)資金的種類很多，是國(guó)家、政府對(duì)于企業(yè)發(fā)展中的技術(shù)水平以及創(chuàng)新水平等方面的資金支持。對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)，加強(qiáng)對(duì)企業(yè)財(cái)政專項(xiàng)資金的會(huì)計(jì)核算以及稅務(wù)處理，能提高專項(xiàng)資金的利用率，同時(shí)在企業(yè)的發(fā)展中，有利于促進(jìn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算以及稅務(wù)管理工作的優(yōu)化和完善。

二、新準(zhǔn)則下企業(yè)對(duì)財(cái)政專項(xiàng)資金會(huì)計(jì)審核以及稅務(wù)處理的要求

（一）建立健全專項(xiàng)資金管理的制度

專項(xiàng)資金在企業(yè)的發(fā)展中，能提供資金的支持，對(duì)企業(yè)的發(fā)展以及專項(xiàng)工作的推進(jìn)都具有保障的作用，在企業(yè)的運(yùn)營(yíng)中，為更好地進(jìn)行會(huì)計(jì)審核以及稅務(wù)處理工作，應(yīng)建立健全專項(xiàng)資金管理的制度，在專項(xiàng)資金的管理中，實(shí)行“專人管理、專戶儲(chǔ)存、專賬核算、專項(xiàng)使用”，在對(duì)專項(xiàng)資金使用以及管理的過(guò)程中，完善資金審核制度，規(guī)范資金使用以及管理的流程，在進(jìn)行資金申請(qǐng)的過(guò)程中嚴(yán)格按照審批的流程進(jìn)行登記審核，在專項(xiàng)資金使用的過(guò)程中，對(duì)資金使用的方向以及使用短時(shí)計(jì)劃進(jìn)行審核，明確每一筆資金的使用方向，未經(jīng)允許不得擅自調(diào)換資金使用的項(xiàng)目，同時(shí)不得對(duì)資金使用項(xiàng)目的內(nèi)容進(jìn)行擴(kuò)展或縮減。專項(xiàng)資金在管理的過(guò)程中不予外借和挪用。在專項(xiàng)資金使用的過(guò)程中嚴(yán)格按照相關(guān)的專項(xiàng)資金使用方向進(jìn)行，完善專項(xiàng)資金的申報(bào)流程。在管理的過(guò)程中，制定專項(xiàng)資金使用的監(jiān)督，設(shè)立監(jiān)督小組，不定期對(duì)專項(xiàng)資金的使用情況進(jìn)行監(jiān)督，確保專項(xiàng)資金在使用的過(guò)程中利用效率能得到保障，在監(jiān)督的過(guò)程中，要全程參與項(xiàng)目驗(yàn)收和采購(gòu)項(xiàng)目交接。對(duì)于專項(xiàng)資金的核算需要同企業(yè)運(yùn)營(yíng)中的其他資金進(jìn)行區(qū)分，同時(shí)在核算的過(guò)程中加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督。加強(qiáng)對(duì)企業(yè)專項(xiàng)資金的管理，提高專項(xiàng)資金的利用率，同時(shí)在審計(jì)核算的過(guò)程中對(duì)各種專項(xiàng)資金要單獨(dú)核算。

（二）企業(yè)財(cái)政專項(xiàng)資金會(huì)計(jì)審核以及稅務(wù)處理應(yīng)滿足處理原則

企業(yè)在發(fā)展的過(guò)程中所取得的財(cái)政專項(xiàng)資金，在企業(yè)核算上屬于政府補(bǔ)助范疇，因此企業(yè)對(duì)財(cái)政專項(xiàng)資金的管理應(yīng)該按照《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》中的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。所謂政府補(bǔ)助，是指企業(yè)從政府無(wú)償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，但不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本，我國(guó)政府補(bǔ)助主要包括了財(cái)政貼息、研究開發(fā)補(bǔ)貼、政策性補(bǔ)貼等。企業(yè)財(cái)政專項(xiàng)資金會(huì)計(jì)審核以及稅務(wù)處理應(yīng)滿足處理的原則，企業(yè)的專項(xiàng)資金在會(huì)計(jì)處理中應(yīng)被劃分為同資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，在會(huì)計(jì)審核過(guò)程中明確專項(xiàng)資金的分類。根據(jù)新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》要求，企業(yè)發(fā)展中政府的專項(xiàng)資金補(bǔ)助，首先應(yīng)確認(rèn)是否為遞延收益，根據(jù)資金的使用分配，在進(jìn)行會(huì)計(jì)審計(jì)的過(guò)程中需要將實(shí)際使用的情況計(jì)入企業(yè)的當(dāng)期損益匯總，若政府不按照名義金額計(jì)量，在企業(yè)會(huì)計(jì)審計(jì)的過(guò)程中可直接計(jì)入當(dāng)期損益中。政府補(bǔ)助同企業(yè)端收益相關(guān)，則應(yīng)根據(jù)補(bǔ)償企業(yè)是否發(fā)生相關(guān)費(fèi)用和損失進(jìn)行針對(duì)性的記錄，若政府補(bǔ)貼用于對(duì)企業(yè)未發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用以及損失中，則需要根據(jù)收益的類型進(jìn)行計(jì)入，若為遞延收益，在確認(rèn)費(fèi)用后可計(jì)入當(dāng)期損益。若政府的補(bǔ)貼用于對(duì)企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用以及損失的補(bǔ)償，則可直接計(jì)入當(dāng)期損益匯總。企業(yè)財(cái)政專項(xiàng)資金會(huì)計(jì)審核以及稅務(wù)處理中需要滿足新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》要求，在進(jìn)行資金審核以及稅務(wù)處理的過(guò)程中，對(duì)政府補(bǔ)貼的具體類型進(jìn)行比較分析，針對(duì)相應(yīng)的政策要求，針對(duì)性進(jìn)行會(huì)計(jì)審核和稅務(wù)處理。企業(yè)財(cái)政資金會(huì)計(jì)處理中，常見(jiàn)的會(huì)計(jì)處理方式為收益法和資本法兩種。收益法中對(duì)資金的會(huì)計(jì)處理分為當(dāng)期收益和遞延收益兩種，針對(duì)政府補(bǔ)貼的具體方向以及企業(yè)發(fā)展的實(shí)際情況，對(duì)政府補(bǔ)貼的資金進(jìn)行當(dāng)期收益和遞延收益兩種方式的處理。企業(yè)在進(jìn)行稅務(wù)處理的過(guò)程中，針對(duì)政府補(bǔ)貼的具體內(nèi)容以及用于的具體方向，對(duì)政府補(bǔ)貼資金進(jìn)行專項(xiàng)的稅務(wù)處理，有助于提高政府補(bǔ)貼資金的利用率。

（三）會(huì)計(jì)審核以及稅務(wù)處理依制度而行

在企業(yè)的會(huì)計(jì)審核工作中，以我國(guó)制定的《基本建設(shè)財(cái)務(wù)管理若干規(guī)定》《預(yù)算法條例》《會(huì)計(jì)法》等制度體系作為企業(yè)發(fā)展過(guò)程中對(duì)財(cái)政專項(xiàng)資金會(huì)計(jì)審核的制度依據(jù)，在會(huì)計(jì)審核的工作中，根據(jù)政府相關(guān)的審核制度要求，健全專項(xiàng)資金的領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任制和會(huì)計(jì)核算制，在會(huì)計(jì)審核的過(guò)程中自覺(jué)接受財(cái)政、審計(jì)紀(jì)檢，同時(shí)接受上級(jí)財(cái)務(wù)部門的監(jiān)督檢查，將財(cái)政專項(xiàng)資金的會(huì)計(jì)審核工作進(jìn)行公開透明的管理，同時(shí)在專項(xiàng)資金的管理中，按照我國(guó)相關(guān)的稅收法律體系和制度條例，在合法的范圍內(nèi)對(duì)專項(xiàng)資金進(jìn)行合法的減稅處理，提高資金的利用率，同時(shí)在稅務(wù)處理的過(guò)程中，會(huì)計(jì)人員需熟知我國(guó)的稅收管理?xiàng)l例，以及最新的稅收政策，避免財(cái)政專項(xiàng)資金在使用過(guò)程中的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

三、新準(zhǔn)則下企業(yè)對(duì)財(cái)政專項(xiàng)資金的會(huì)計(jì)審核

在企業(yè)收到專項(xiàng)資金后，會(huì)計(jì)上一般是計(jì)入遞延收益，遞延收益是收益法中對(duì)資金的會(huì)計(jì)處理方式之一，是指企業(yè)在發(fā)展過(guò)程中暫未確認(rèn)的收益。遞延收益在企業(yè)會(huì)計(jì)核算的過(guò)程中使用的頻率較低，使用的范圍較小。在企業(yè)發(fā)展的過(guò)程中，對(duì)于待確認(rèn)的收入或收益內(nèi)容較少，因此在會(huì)計(jì)審核中，遞延收益使用的效率較低。比如政府補(bǔ)助給某公司100萬(wàn)，補(bǔ)助的方向是供該企業(yè)購(gòu)買相應(yīng)的設(shè)備，設(shè)備折舊5年。從會(huì)計(jì)上來(lái)說(shuō)這個(gè)補(bǔ)助是補(bǔ)助于設(shè)備的，所以該補(bǔ)助應(yīng)該根據(jù)設(shè)備折舊年限分期，每年攤銷20萬(wàn)。所以會(huì)計(jì)上企業(yè)的收益是每年20萬(wàn)，即其他收益20萬(wàn)每年。從稅務(wù)上來(lái)說(shuō)這個(gè)補(bǔ)助是一次性發(fā)放給企業(yè)的，所以這就是企業(yè)的收入，不論是否分期，從稅務(wù)上來(lái)講，這就是一整個(gè)時(shí)期的收益，這部分需要上繳所得稅，但財(cái)政補(bǔ)貼的內(nèi)容是用于社會(huì)性發(fā)展，在補(bǔ)貼中具有特殊性說(shuō)明，那根據(jù)相關(guān)的政策要求，這一部分資金可不納入繳稅總金額中，但是需要提供相應(yīng)政府補(bǔ)貼說(shuō)明和憑證。在對(duì)企業(yè)財(cái)政專項(xiàng)資金會(huì)計(jì)的審核中，首先應(yīng)確認(rèn)會(huì)計(jì)計(jì)算的條件，財(cái)政專項(xiàng)資金是國(guó)家在企業(yè)的發(fā)展中，為了推動(dòng)企業(yè)的發(fā)展，或?yàn)楸Ｕ蠈ｍ?xiàng)任務(wù)工作的開展而進(jìn)行的資金支持，財(cái)政專項(xiàng)資金是具有無(wú)償性的，企業(yè)在獲得財(cái)政專項(xiàng)資金的支持后，應(yīng)針對(duì)企業(yè)運(yùn)營(yíng)中的實(shí)際情況，對(duì)政府補(bǔ)貼的資金進(jìn)行有效的分配。企業(yè)在對(duì)政府補(bǔ)助進(jìn)行收益結(jié)算的過(guò)程中應(yīng)采用總額法方式進(jìn)行，以便在實(shí)際的工作中能更加真實(shí)地反映政府相關(guān)補(bǔ)助使用的信息。在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中強(qiáng)調(diào)，會(huì)計(jì)核算的過(guò)程中應(yīng)按照相關(guān)要求，針對(duì)性對(duì)核算的內(nèi)容進(jìn)行“其他應(yīng)收款”、“營(yíng)業(yè)外收入”的區(qū)分，采用遞延收益的核算部分應(yīng)同總內(nèi)容進(jìn)行區(qū)分。遞延收益的內(nèi)容在進(jìn)行核算的過(guò)程中不能一次性地計(jì)入到當(dāng)期損益中，而應(yīng)采用分期計(jì)入方式進(jìn)行核算。在進(jìn)行核算的過(guò)程中，計(jì)入當(dāng)期損益的部分應(yīng)直接計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”中，在進(jìn)行實(shí)際核算的過(guò)程中，獲益具有滯后性的應(yīng)先計(jì)入遞延收益中，針對(duì)不同階段的收益按照實(shí)際的數(shù)目計(jì)入到當(dāng)期的營(yíng)業(yè)外收入中。打個(gè)比方，當(dāng)專項(xiàng)資金用于設(shè)備的購(gòu)置，則在專項(xiàng)資金的取得期間不能算作當(dāng)期的損益，這種資金的使用方式應(yīng)以遞延的收益方式被計(jì)算，同時(shí)設(shè)備的使用時(shí)間應(yīng)按照平均時(shí)間分配的方式，將資金計(jì)入到企業(yè)相應(yīng)的期間損益中。在企業(yè)發(fā)展的過(guò)程中，政府補(bǔ)貼的部分應(yīng)按照國(guó)務(wù)院以及國(guó)家稅務(wù)總局相關(guān)要求進(jìn)行損益的計(jì)入，不計(jì)入損益的政府補(bǔ)貼資金在稅務(wù)管理的過(guò)程中應(yīng)當(dāng)被計(jì)入到企業(yè)的實(shí)際收入中，并按照計(jì)入后的部分繳納所得稅。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則核算中明確，企業(yè)在收到政府補(bǔ)貼中，若補(bǔ)貼到賬的時(shí)間發(fā)生于企業(yè)以后期間，企業(yè)在進(jìn)行年度所得稅匯總的過(guò)程中，可將政府補(bǔ)貼的部分作為遞延收益進(jìn)行稅務(wù)處理。

四、新準(zhǔn)則下企業(yè)對(duì)財(cái)政專項(xiàng)資金會(huì)計(jì)審核以及稅務(wù)處理的建議

（一）企業(yè)財(cái)政專項(xiàng)資金具體所得稅稅務(wù)處理建議

在對(duì)企業(yè)的稅收中，政府以及相關(guān)部門都是按照具體的稅收政策對(duì)企業(yè)進(jìn)行收稅，絕大部分的財(cái)政專項(xiàng)資金是不納入征稅資金中的，為了確保企業(yè)在稅務(wù)處理中的合法性和科學(xué)性，企業(yè)應(yīng)保留相關(guān)的專項(xiàng)資金資料，其中包括資金申請(qǐng)、批復(fù)以及使用的證明等，在專項(xiàng)資金的申請(qǐng)中應(yīng)對(duì)項(xiàng)目單位中的建設(shè)背景、建設(shè)內(nèi)容、總投資及資金來(lái)源、技術(shù)工藝、各項(xiàng)建設(shè)條件落實(shí)等基本情況進(jìn)行明確。項(xiàng)目招標(biāo)內(nèi)容（適用于申請(qǐng)投資補(bǔ)助或貼息資金500萬(wàn)元及以上的投資項(xiàng)目）以及國(guó)家發(fā)展改革委要求提供的其他內(nèi)容等，專項(xiàng)資金的相關(guān)申請(qǐng)資料能在企業(yè)的稅務(wù)處理中作為有效的不納入征稅證據(jù)，不僅能保障企業(yè)的權(quán)益和經(jīng)濟(jì)收益。同時(shí)在專項(xiàng)資金的使用上，只要資金屬于專項(xiàng)資金的內(nèi)容，就必須明確資金使用的途徑和方向，在使用的過(guò)程中對(duì)其進(jìn)行嚴(yán)格的管理，同時(shí)對(duì)資金使用的類型，比如遞延收益等，做好詳細(xì)的劃分，在企業(yè)的運(yùn)營(yíng)中，同企業(yè)的日常經(jīng)營(yíng)收益進(jìn)行區(qū)分，同時(shí)依法繳納稅收，以上所有的建議均建立在合法繳納稅收之上，并在法律允許的范圍內(nèi)進(jìn)行減稅處理。

（二）企業(yè)財(cái)政專項(xiàng)資金審計(jì)環(huán)節(jié)的建議

在審計(jì)環(huán)節(jié)中不僅要注重賬簿審計(jì)，更應(yīng)重視實(shí)際項(xiàng)目的審計(jì)，在部分企業(yè)財(cái)政專項(xiàng)資金的審計(jì)中往往只是將被審計(jì)單位的專項(xiàng)資金收支總賬、明細(xì)賬和記賬憑證等會(huì)計(jì)資料送達(dá)審計(jì)組，審計(jì)完后即為審計(jì)結(jié)束，對(duì)于實(shí)際項(xiàng)目的審計(jì)重視程度不夠，企業(yè)在審計(jì)中應(yīng)到實(shí)地查看工程，確保計(jì)算材料實(shí)際用量與賬面決算數(shù)所使用數(shù)量一致，同時(shí)對(duì)專項(xiàng)資金審計(jì)不僅要看賬面收支憑證記錄的詳細(xì)情況，在管理中更應(yīng)同銀行的賬單進(jìn)行核對(duì)，在核對(duì)的過(guò)程中應(yīng)確保銀行票據(jù)的真實(shí)性。在實(shí)際工作中，不應(yīng)為了反映同等金額的收支就出現(xiàn)只查閱開戶行銀行對(duì)賬單所反映的收支明細(xì)與被審計(jì)單位銀行賬收支欄目的情況，同時(shí)企業(yè)審計(jì)單位賬上反映現(xiàn)金增加在銀行的賬單上也應(yīng)該記錄詳細(xì)的付出情況，避免出現(xiàn)采用現(xiàn)金支票存根聯(lián)入賬，提款聯(lián)沒(méi)有取款的情況出現(xiàn)。在企業(yè)專項(xiàng)資金的審計(jì)中要重視加強(qiáng)對(duì)銀行票據(jù)系列的審核力度，在監(jiān)督下，提高審計(jì)的質(zhì)量，同時(shí)在資金的使用過(guò)程中不僅要重視資金的使用，同時(shí)要重視資金的使用效益，針對(duì)具體資金的使用情況進(jìn)行明細(xì)。在審計(jì)工作中，采用資金的等級(jí)審核方式，針對(duì)各項(xiàng)資金在補(bǔ)助資金總額中的占比進(jìn)行比較性的審計(jì)，對(duì)資金的到位率進(jìn)行同級(jí)財(cái)政部門專項(xiàng)資金額對(duì)比，并在最終審計(jì)中給予評(píng)價(jià)。但就目前來(lái)看，大部分企業(yè)在申領(lǐng)政府專項(xiàng)資金補(bǔ)貼的過(guò)程中，由于財(cái)政金額以及下?lián)芰鞒痰葐?wèn)題，導(dǎo)致專項(xiàng)資金到位時(shí)間遲緩，在企業(yè)發(fā)展中，嚴(yán)重影響工程施工的進(jìn)度，在資金到位后，為確保工期的順利完成，在對(duì)專項(xiàng)資金使用的過(guò)程中更加關(guān)注資金的使用方向，對(duì)資金使用的效益重視程度不高，存在資金使用效益不足的情況。因此在進(jìn)行審計(jì)的過(guò)程中應(yīng)針對(duì)企業(yè)實(shí)際發(fā)展的進(jìn)程，做好資金延誤的準(zhǔn)備，強(qiáng)化對(duì)資金使用效益的關(guān)注，將專項(xiàng)資金應(yīng)用于企業(yè)發(fā)展的“刀刃上”，同時(shí)要爭(zhēng)取獲得最大的經(jīng)濟(jì)利益，提高專項(xiàng)資金的使用率。

[作者單位：潮州盛德會(huì)計(jì)師事務(wù)所（普通合伙）]