◎黃闖

隨著我國(guó)改革開放的不斷深入，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中的經(jīng)濟(jì)組織類型也呈現(xiàn)出多樣化的發(fā)展態(tài)勢(shì)，在我國(guó)整個(gè)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中委托代理形式的企業(yè)占據(jù)著舉足輕重的位置，由于管理權(quán)與所有權(quán)的分離，內(nèi)部控制在企業(yè)中的作用也尤為重要，如何利用外部審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)來保證內(nèi)部控制的有效性是一個(gè)重要的課題。上市公司制定合理的內(nèi)部審計(jì)制度，保證了內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量，有助于企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，使企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)保證在可接受水平下，企業(yè)的經(jīng)濟(jì)在競(jìng)爭(zhēng)巨大的環(huán)境下能保持穩(wěn)定的增長(zhǎng)。本文采用文獻(xiàn)綜述法系統(tǒng)的回顧了已發(fā)表的文獻(xiàn)，研究我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制存在的問題，以及如何改進(jìn)企業(yè)內(nèi)部控制，旨在為企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)的經(jīng)營(yíng)提供建議。

一、引言

內(nèi)部控制運(yùn)用內(nèi)部審計(jì)等手段，對(duì)企業(yè)所施用的管理體系和規(guī)章制度進(jìn)行科學(xué)評(píng)估，及時(shí)發(fā)現(xiàn)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理制度之中的不足之處并加以完善，及時(shí)掌握行業(yè)存在的市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)并做好防范。內(nèi)部控制在企業(yè)經(jīng)營(yíng)中是很重要的一環(huán)，許多大型企業(yè)都因內(nèi)部控制不夠充分，導(dǎo)致公司出現(xiàn)各種各樣的丑聞而將公司多年的心血?dú)в谝坏?，震驚了全世界。企業(yè)如果想要健康的發(fā)展，就必須要加強(qiáng)企業(yè)的內(nèi)部控制，保證企業(yè)沒有出現(xiàn)高管與員工聯(lián)合舞弊的現(xiàn)象，保證財(cái)務(wù)報(bào)表具有真實(shí)可靠性，保證企業(yè)的內(nèi)部控制是真實(shí)有效的，才能獲取投資者、債權(quán)人、稅務(wù)機(jī)關(guān)等利益相關(guān)者的信任。內(nèi)部控制是公司采取的一系列自我約束、自我評(píng)價(jià)的方式方法。目的在于幫助部門、單位的管理人員實(shí)行最有效的管理。健全的企業(yè)內(nèi)部控制，可以防御未知的風(fēng)險(xiǎn)，全面提升企業(yè)的管理水平，內(nèi)控管理模式還能提升企業(yè)的整體凝聚力。近年來，許多學(xué)者都就審計(jì)質(zhì)量與內(nèi)部控制這一課題進(jìn)行了大量的研究，為公司經(jīng)營(yíng)以及事務(wù)所審計(jì)提供了寶貴的意見，我國(guó)上市公司內(nèi)部控制的披露比列也是逐年上升，從2010年-2019年的趨勢(shì)分析如下表：

整體上來看，我國(guó)內(nèi)部控制披露比率整體上來說呈上升趨勢(shì)，我國(guó)上市公司對(duì)于內(nèi)部控制披露方面的控制效果越來越明顯，但仍是存在許多問題的。

二、我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制存在的問題

我國(guó)企業(yè)的內(nèi)部控制存在比較大的缺陷，問題主要體現(xiàn)在控制環(huán)境和內(nèi)部監(jiān)督這兩方面。例如，管理層凌駕于內(nèi)部控制之上，不相容職務(wù)沒有合理分離，并且公司內(nèi)部缺少具體的監(jiān)督措施。我國(guó)中小型服務(wù)型企業(yè)的管理層對(duì)內(nèi)部控制認(rèn)知較為淺顯，也不夠重視內(nèi)部控制的實(shí)施，并且也沒有建立較好的企業(yè)文化，這一系列的問題導(dǎo)致內(nèi)控制度的缺失和內(nèi)部控制監(jiān)督的缺乏，根本原因還是企業(yè)沒有建立良好的企業(yè)文化，以至于不能引領(lǐng)全體員工認(rèn)識(shí)的內(nèi)部控制的重要性，更談不上遵守相應(yīng)的內(nèi)控制度。同時(shí)，內(nèi)控制度不健全，使得企業(yè)各個(gè)部門的分工混亂，崗位職責(zé)不清；外部的監(jiān)管不力也會(huì)產(chǎn)生企業(yè)內(nèi)部混亂的控制體系。

我國(guó)一些地方國(guó)有企業(yè)也缺乏風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)，特別是對(duì)潛在的未來風(fēng)險(xiǎn)缺乏前瞻性和敏感性，缺乏相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)急機(jī)制，導(dǎo)致公司的經(jīng)營(yíng)失敗。也存在企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制制度缺乏有效的認(rèn)識(shí)和執(zhí)行力度，由于內(nèi)部控制需要很長(zhǎng)的一段時(shí)間才能看到收益，因此很多企業(yè)管理人員認(rèn)為內(nèi)部控制導(dǎo)致企業(yè)效率低下，因此得不到實(shí)質(zhì)性的認(rèn)可。國(guó)內(nèi)大部分企業(yè)缺乏成熟的企業(yè)內(nèi)控管理體系，或者在其內(nèi)部控制管理過程中，沒有將市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)與企業(yè)實(shí)際發(fā)展情況相結(jié)合，導(dǎo)致內(nèi)控管理的效果未能發(fā)揮出來。再加上企業(yè)管理層對(duì)內(nèi)控管理工作的不重視，管理模式單一，缺少靈活性、能動(dòng)性以及協(xié)調(diào)性，將內(nèi)部控制制度視為一紙空談，造成企業(yè)的內(nèi)部控制活動(dòng)難以落到實(shí)處，這無疑增加了企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，最終影響企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的實(shí)現(xiàn)。

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三、保證內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的作用

1.降低財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

上市公司設(shè)置的內(nèi)部審計(jì)部門通常審計(jì)企業(yè)的財(cái)務(wù)活動(dòng)，內(nèi)部審計(jì)人員日常工作是結(jié)合企業(yè)的財(cái)務(wù)管理現(xiàn)狀，對(duì)財(cái)務(wù)部門的工作進(jìn)行監(jiān)督和確認(rèn)，充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)工作在上市公司內(nèi)部的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別作用，找到企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中存在的風(fēng)險(xiǎn)，如串通舞弊等，根據(jù)存在的風(fēng)險(xiǎn)，制定與之相適應(yīng)的解決方案，將風(fēng)險(xiǎn)控制在可接受范圍之內(nèi)，如在上市公司的籌資、投資等過程中，都需要實(shí)施內(nèi)部審計(jì)，以提升對(duì)上市公司的風(fēng)險(xiǎn)管控水平，降低財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。在上市公司籌資時(shí)，公司財(cái)務(wù)部門可制定不同的籌資方案，如向銀行等金融機(jī)構(gòu)借款，或發(fā)行股票向社會(huì)募集資金，也可向商業(yè)機(jī)構(gòu)借款，但不同的方案會(huì)有不同的風(fēng)險(xiǎn)程度，向銀行借款可能比較穩(wěn)定，但是資金來源有限，籌資成本較高，發(fā)行股票會(huì)稀釋股權(quán)，但籌資成本較低，此時(shí)內(nèi)部審計(jì)部門可以評(píng)估財(cái)務(wù)部門選擇不同種類的方案時(shí)的報(bào)酬與風(fēng)險(xiǎn)水平，使上市公司股東權(quán)益最大化，將企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)降低。

2.改善財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)部控制水平。

上市公司的內(nèi)部控制程序?qū)τ谄髽I(yè)的發(fā)展來說是必不可少的，在企業(yè)的經(jīng)濟(jì)周期內(nèi)時(shí)時(shí)刻刻都能發(fā)揮作用，貫穿始終。社會(huì)審計(jì)與政府審計(jì)都要考慮內(nèi)部控制的有效性，對(duì)上市公司實(shí)施有效的內(nèi)部控制能合理保證企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性，避免出現(xiàn)由于管理層串通舞弊出現(xiàn)的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)等影響企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量能有效地監(jiān)督企業(yè)的內(nèi)部控制活動(dòng)，對(duì)企業(yè)所有的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)實(shí)施全面的管理，內(nèi)部審計(jì)不僅僅只是對(duì)上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)表實(shí)施審計(jì)，更是對(duì)企業(yè)所有的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)實(shí)行監(jiān)督管理，而內(nèi)部控制活動(dòng)貫穿于所有經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，當(dāng)內(nèi)控制出現(xiàn)問題時(shí)，實(shí)施有效的內(nèi)部審計(jì)能迅速的發(fā)現(xiàn)問題并解決問題，提高內(nèi)部控制水平。同時(shí)，從另外一方面來說，內(nèi)部審計(jì)也是包含于內(nèi)部控制活動(dòng)中的，內(nèi)部控制活動(dòng)是為了保證上市公司的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的有效開展，防止出現(xiàn)影響企業(yè)聲譽(yù)的財(cái)務(wù)丑聞的出現(xiàn)，而內(nèi)部審計(jì)是在外部審計(jì)之前先審計(jì)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表，審計(jì)企業(yè)的財(cái)務(wù)活動(dòng)，發(fā)現(xiàn)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表中存在的問題，并解決問題，避免注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表保留意見影響公司的股價(jià)，這實(shí)際上是公司內(nèi)部控制的一部分。內(nèi)部審計(jì)實(shí)際上也是獨(dú)立于財(cái)務(wù)部門對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)實(shí)施內(nèi)部管理，保證企業(yè)不存在違法違規(guī)事件，降低出現(xiàn)與管理層串通舞弊而出具含有重大錯(cuò)報(bào)的財(cái)務(wù)報(bào)表的可能性，提高企業(yè)的內(nèi)部控制水平，提高內(nèi)部控制的有效性。

3.改善財(cái)務(wù)管理水平。

財(cái)務(wù)管理是組織財(cái)務(wù)活動(dòng)、處理財(cái)務(wù)關(guān)系的一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)管理工作，主要對(duì)上市公司的籌資活動(dòng)、投資活動(dòng)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、分配活動(dòng)進(jìn)行管理。財(cái)務(wù)管理是通過分析企業(yè)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，保證上市公司穩(wěn)定增長(zhǎng)的一項(xiàng)重要的管理活動(dòng)。而內(nèi)部審計(jì)是審計(jì)上市公司的財(cái)務(wù)活動(dòng)，對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)實(shí)施監(jiān)督與咨詢，對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表實(shí)施審計(jì)復(fù)核，獲取了真實(shí)可靠的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，對(duì)上市公司進(jìn)行預(yù)算管理，幫助管理層做出正確的財(cái)務(wù)決策。因此提高企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量能提高企業(yè)的財(cái)務(wù)管理水平。從制度方面來說，內(nèi)部審計(jì)在審計(jì)財(cái)務(wù)部門的日?；顒?dòng)時(shí)，能發(fā)現(xiàn)企業(yè)在財(cái)務(wù)管理方面的不足之處，結(jié)合企業(yè)的財(cái)務(wù)活動(dòng)對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理水平進(jìn)行歸納總結(jié)，提出意見，規(guī)范上市公司的財(cái)務(wù)管理制度，能降低上市公司出現(xiàn)貪污舞弊等情形的可能性，對(duì)企業(yè)發(fā)展具有長(zhǎng)足影響。同時(shí)，企業(yè)提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量還能加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)管理人員的監(jiān)督，提高財(cái)務(wù)管理人員的專業(yè)素質(zhì)，綜上可知，提高企業(yè)的財(cái)務(wù)管理質(zhì)量能提高上市公司的財(cái)務(wù)管理水平。

四、內(nèi)部審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制的影響及改進(jìn)

1.制定內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則明確上市公司內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的地位。

我國(guó)內(nèi)部審計(jì)相較于發(fā)達(dá)國(guó)家起源較晚，發(fā)展歷程不足，內(nèi)部審計(jì)制度建設(shè)的還不夠科學(xué)，內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量仍然具有較大的提升空間。內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定了上市公司在股票上市之后六個(gè)月要設(shè)立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，這是保證內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的一個(gè)進(jìn)步。內(nèi)部審計(jì)對(duì)于上市公司保持公司治理水平而言十分重要，完善的內(nèi)部控制有助與注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見。目前內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)立可選擇在監(jiān)事會(huì)、董事會(huì)或者治理層等的領(lǐng)導(dǎo)下，這些多樣的選擇，增大了上市公司鉆空子的機(jī)會(huì)。隸屬于不同的領(lǐng)導(dǎo)時(shí)，上市公司內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)受到的利益影響與威脅就不同，內(nèi)部審計(jì)人員的審計(jì)重點(diǎn)與目的也會(huì)出現(xiàn)差異，不利于統(tǒng)一規(guī)范的設(shè)立，內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則可規(guī)定董事會(huì)對(duì)于審計(jì)機(jī)構(gòu)的直接領(lǐng)導(dǎo)權(quán)，制定科學(xué)的內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則，保證上市公司內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量。

2.提高內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)及人員的獨(dú)立性。

內(nèi)部審計(jì)需要保持獨(dú)立性才能充分發(fā)揮作用，目前我國(guó)仍然有很多上市公司內(nèi)部審計(jì)部門還受管理層的影響與控制，使內(nèi)部審計(jì)部門失去了獨(dú)立性與客觀性。內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)應(yīng)嚴(yán)格監(jiān)督內(nèi)部審計(jì)部門的設(shè)立問題，使內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)公司財(cái)務(wù)的審計(jì)、發(fā)現(xiàn)的問題直接向董事會(huì)報(bào)告，而無需經(jīng)過經(jīng)理層，這將大大提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。其次，需要提高單獨(dú)設(shè)立的內(nèi)部審計(jì)部門在企業(yè)的地位，如單獨(dú)設(shè)置內(nèi)部審計(jì)委員會(huì)，來決定內(nèi)部審計(jì)人員的后續(xù)教育問題，決定內(nèi)部審計(jì)人員的晉升與薪資問題，保證了員工的發(fā)展問題也就降低了員工受外界利益誘惑的影響，提升了審計(jì)質(zhì)量。同時(shí)與內(nèi)部審計(jì)人員建立科學(xué)完善的契約關(guān)系，明確劃分責(zé)任，嚴(yán)懲違反合約的行為，加大違反審計(jì)獨(dú)立性的風(fēng)險(xiǎn)，提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量。

3.制定內(nèi)部審計(jì)人員執(zhí)業(yè)規(guī)范。

內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則還需明文規(guī)定內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的責(zé)任，對(duì)上市公司經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)以及內(nèi)部控制有效性實(shí)施監(jiān)督，從內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量要求的角度來制定內(nèi)部審計(jì)人員的職業(yè)規(guī)范。首先內(nèi)部審計(jì)人員要保持獨(dú)立性與客觀性，要有專業(yè)勝任能力的人員才能從事。在執(zhí)行審計(jì)工作時(shí)，內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)該根據(jù)上市公司自身的情況先制定審計(jì)計(jì)劃，對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)較高的領(lǐng)域重點(diǎn)審計(jì)，利用科學(xué)的審計(jì)程序獲取審計(jì)證據(jù)，并制作審計(jì)工作底稿，內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)可對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員實(shí)行年度考核，并將這些職業(yè)規(guī)范與內(nèi)部審計(jì)人員的績(jī)效結(jié)合起來，有助于提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量。

4.出臺(tái)適合上市公司內(nèi)部審計(jì)的審計(jì)方法與審計(jì)程序。

在《審計(jì)法》下審計(jì)部門應(yīng)該設(shè)置更加明細(xì)的法律規(guī)范，如各省區(qū)、市區(qū)都應(yīng)該有適應(yīng)于當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r的明細(xì)規(guī)范，在沒有完整科學(xué)的制度前，將監(jiān)督部門的層級(jí)變窄。我們的內(nèi)部審計(jì)也應(yīng)做到向外部審計(jì)一樣，具有科學(xué)的審計(jì)程序，制作審計(jì)工作底稿，記錄執(zhí)行的內(nèi)部審計(jì)程序，董事會(huì)應(yīng)該以一個(gè)季度和年度檢查工作底稿，評(píng)判內(nèi)部審計(jì)人員工作的執(zhí)行情況。采用科學(xué)的內(nèi)部審計(jì)方法，將全面審計(jì)與重點(diǎn)審計(jì)相結(jié)合，核查財(cái)務(wù)報(bào)表，建立合理的培訓(xùn)機(jī)制，保證內(nèi)部審計(jì)人員充分掌握內(nèi)部審計(jì)方法，才能真正促進(jìn)內(nèi)審行業(yè)的發(fā)展。

5.適時(shí)發(fā)布上市公司內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的評(píng)判標(biāo)準(zhǔn)。

制定內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，規(guī)范上市公司領(lǐng)導(dǎo)人員，避免與內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)串通，出具不實(shí)的審計(jì)報(bào)告。內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評(píng)判標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該包括內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立客觀性、內(nèi)部審計(jì)部門審計(jì)的會(huì)計(jì)報(bào)表的準(zhǔn)確性、制定的預(yù)算報(bào)告的可靠性等等。如果內(nèi)部審計(jì)部門獨(dú)立對(duì)上市公司執(zhí)行內(nèi)部審計(jì)流程，能保證會(huì)計(jì)報(bào)表真實(shí)可信，制定的預(yù)算幫助可管理人員做出正確的決策，挖掘上市公司潛力，擴(kuò)大市場(chǎng)，則內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量是很高的。最后，就是懲罰機(jī)制也應(yīng)嚴(yán)格，如果違反了內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量要求，應(yīng)該對(duì)公司罰款，對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員吊銷職業(yè)證書。只有用制度來規(guī)范內(nèi)部審計(jì)行業(yè)，內(nèi)部審計(jì)才能得到發(fā)展，才能在上市公司發(fā)揮監(jiān)督與咨詢的作用。

五、外部審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制的影響及改進(jìn)

內(nèi)部控制與外部審計(jì)之間是密不可分的，他對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制所出現(xiàn)的問題與審計(jì)費(fèi)用的關(guān)聯(lián)程度進(jìn)行了深入的分析，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制問題越多，產(chǎn)生對(duì)應(yīng)的審計(jì)費(fèi)用也會(huì)越高，但是產(chǎn)生這種現(xiàn)象的根本原因是內(nèi)部環(huán)境存在較大的缺陷。外部審計(jì)對(duì)于內(nèi)部控制的定期檢測(cè)具有重要作用，外部審計(jì)能減少內(nèi)部控制出錯(cuò)的可能性，而有效的內(nèi)部控制能夠減少外部審計(jì)的工作量，減少發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的可能性，二者是相輔相成的。

不管是內(nèi)部審計(jì)還是外部審計(jì)都要先對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制做出評(píng)價(jià)，評(píng)價(jià)內(nèi)部控制是否健全、完整及有效，外部審計(jì)除了對(duì)控制環(huán)境進(jìn)行評(píng)估測(cè)試，還要對(duì)內(nèi)部控制執(zhí)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試，如果內(nèi)部審計(jì)部門已經(jīng)對(duì)本單位的內(nèi)部控制進(jìn)行了風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，并對(duì)內(nèi)部控制的健全性做出了合理的保證，外部審計(jì)單位就可以此為依據(jù)對(duì)審計(jì)的程序和范圍做出判斷，節(jié)約了審計(jì)時(shí)間，提高了審計(jì)效率。

結(jié)語

通過對(duì)內(nèi)部控制的相關(guān)研究，我國(guó)審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制的影響以單一視角居多，內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)兩個(gè)視角共同研究的不足。實(shí)際上，內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)都對(duì)內(nèi)部控制具有重大的影響，執(zhí)行到位的內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)共同作用與內(nèi)部控制，保證其有效性。在今后的研究中，需要重點(diǎn)關(guān)注二者的相互影響。