周麗飛

2019年1月1日起，我國(guó)行政事業(yè)單位統(tǒng)一施行《政府會(huì)計(jì)制度》，這是一次脫胎換骨的變革。通過(guò)對(duì)新制度的解析，我們不僅要做好預(yù)算會(huì)計(jì)核算，同時(shí)還要進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算，兩套核算分別以“雙功能”、“雙基礎(chǔ)”、“雙分錄”、“雙報(bào)表”的方式進(jìn)行適度分離，并通過(guò)關(guān)聯(lián)要素相互銜接。鑒于此，我們?cè)趫?zhí)行中一邊摸索一邊實(shí)踐，積累了一些心得體會(huì)。

一、關(guān)于新舊制度銜接工作

首先，需要做好“非財(cái)政撥款結(jié)余”科目調(diào)增調(diào)減事項(xiàng)，主要針對(duì)原有的資產(chǎn)負(fù)債賬戶(hù)進(jìn)行分析。一是“應(yīng)付職工薪酬”、“其他應(yīng)付款—工會(huì)經(jīng)費(fèi)”等科目，舊版賬戶(hù)下已確認(rèn)支出，尚未列支，需調(diào)增預(yù)算結(jié)余，待之后實(shí)際支出時(shí)再作預(yù)算支出處理。二是“預(yù)收賬款”等科目，舊版賬戶(hù)中未確認(rèn)收入，虛減預(yù)算結(jié)余，應(yīng)作調(diào)增事項(xiàng)，之后結(jié)轉(zhuǎn)收入時(shí)預(yù)算會(huì)計(jì)不用作分錄處理。三是“材料”等科目，舊版賬戶(hù)中未列支，之后結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)因不涉及現(xiàn)金，預(yù)算會(huì)計(jì)也不作處理，只能在期初作調(diào)減事項(xiàng)。四是對(duì)原賬科目調(diào)增調(diào)減后，有一個(gè)重要的平衡公式，即：資金結(jié)存（預(yù)算會(huì)計(jì)類(lèi)）=貨幣資金（財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)類(lèi)）-差異事項(xiàng)（未作調(diào)整事項(xiàng)的應(yīng)付款項(xiàng)—未作調(diào)整的材料類(lèi)款項(xiàng)）。只有這個(gè)平衡關(guān)系有了，新舊銜接工作才算比較精準(zhǔn)完成。

其次，完成調(diào)整轉(zhuǎn)換分錄，除了補(bǔ)提2019年之前的折舊，其他都是針對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)的調(diào)整分錄。一是根據(jù)舊版賬戶(hù)下的“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”、“財(cái)政撥款結(jié)余”科目，確定預(yù)算會(huì)計(jì)的“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”、“財(cái)政撥款結(jié)余”，相對(duì)應(yīng)地增加“資金結(jié)存”科目。二是根據(jù)舊版賬戶(hù)下的“事業(yè)基金”、“專(zhuān)用基金—修購(gòu)基金”科目，以及按照調(diào)增、調(diào)減事項(xiàng)，確定預(yù)算會(huì)計(jì)的“非財(cái)政撥款結(jié)余”科目，對(duì)應(yīng)增加或減少“資金結(jié)存”科目。三是根據(jù)舊版賬戶(hù)下的“專(zhuān)用基金—職工福利基金”（指“結(jié)余分配中形成的基金”），確定預(yù)算會(huì)計(jì)的“專(zhuān)用結(jié)余”及對(duì)應(yīng)增加“資金結(jié)存”科目，對(duì)舊版賬戶(hù)下的“專(zhuān)用基金”科目余額進(jìn)行分析，劃分出按照收入比例列支提取的專(zhuān)用基金，借記“資金結(jié)存—貨幣資金”科目，貸記“非財(cái)政撥款結(jié)余”科目。

以上數(shù)據(jù)確定之后，預(yù)算會(huì)計(jì)的平衡關(guān)系為：

資金結(jié)存=財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)+財(cái)政撥款結(jié)余+非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)+非財(cái)政撥款結(jié)余+專(zhuān)用結(jié)余+經(jīng)營(yíng)結(jié)余

最后，做好“2019年期初科目余額新舊對(duì)照表”，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)按新的科目口徑，變化不大，預(yù)算會(huì)計(jì)根據(jù)以上調(diào)整分錄對(duì)應(yīng)轉(zhuǎn)換。

二、準(zhǔn)確理解兩套體系中類(lèi)似科目的含義

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核算科目有：資產(chǎn)類(lèi)、負(fù)債類(lèi)、凈資產(chǎn)類(lèi)、收入類(lèi)、費(fèi)用類(lèi)；預(yù)算會(huì)計(jì)的核算科目有：預(yù)算收入類(lèi)、預(yù)算支出類(lèi)、預(yù)算結(jié)余類(lèi)。準(zhǔn)確理解兩套體系中每個(gè)科目含義，是我們?nèi)粘９ぷ鞯幕A(chǔ)，同時(shí)更要注意在做一些事務(wù)的賬務(wù)處理時(shí)，對(duì)于兩套賬戶(hù)下某些容易混淆的科目應(yīng)嚴(yán)格把握。

1.對(duì)于“非同級(jí)財(cái)政撥款”事項(xiàng)的賬務(wù)處理，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)類(lèi)與此相牽連的有兩個(gè)科目，即：“4101事業(yè)收入”科目下的“非同級(jí)財(cái)政撥款”明細(xì)科目、“4601非同級(jí)財(cái)政撥款收入”科目，前者是指“對(duì)于因開(kāi)展科研及其輔助活動(dòng)從非同級(jí)政府財(cái)政部門(mén)取得的經(jīng)費(fèi)撥款”，后者的含義是“核算單位從非同級(jí)政府財(cái)政部門(mén)取得的經(jīng)費(fèi)撥款，包括從同級(jí)政府其他部門(mén)取得的橫向轉(zhuǎn)撥財(cái)政款、從上級(jí)或下級(jí)政府財(cái)政部門(mén)取得的經(jīng)費(fèi)撥款等”。

與此相對(duì)應(yīng)，預(yù)算會(huì)計(jì)類(lèi)與此相牽連的也有兩個(gè)科目，即：“6101事業(yè)預(yù)算收入”科目下的“非同級(jí)財(cái)政撥款”明細(xì)科目、“6601非同級(jí)財(cái)政撥款預(yù)算收入”。指標(biāo)解釋與上類(lèi)似。

開(kāi)始，我們很困惑，首先要區(qū)分這兩個(gè)科目的實(shí)際含義，然后再對(duì)照分析這方面收入的性質(zhì)，但是對(duì)于“因開(kāi)展科研及其輔助活動(dòng)……”感覺(jué)有點(diǎn)費(fèi)解，因?yàn)槲覀冏鳛槭聵I(yè)單位并非科研單位，肯定沒(méi)有科研活動(dòng)，但是作為輔助活動(dòng)似乎也不合適，后來(lái)查到“財(cái)會(huì)[2018]34號(hào)”文件，對(duì)此指標(biāo)的解釋為“事業(yè)單位開(kāi)展專(zhuān)業(yè)業(yè)務(wù)活動(dòng)及其輔助活動(dòng)取得的非同級(jí)政府財(cái)政撥款收入”，算是一個(gè)補(bǔ)充或者更正，因此這個(gè)問(wèn)題便迎刃而解了。

2.關(guān)于“上級(jí)撥款”事項(xiàng)的賬務(wù)處理，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)類(lèi)與此相牽連的科目為“4201上級(jí)補(bǔ)助收入”；預(yù)算會(huì)計(jì)類(lèi)與此相牽連的科目為“6201上級(jí)補(bǔ)助預(yù)算收入”。這兩科目核算事業(yè)單位從主管部門(mén)和上級(jí)單位取得的非財(cái)政撥款收入，而“4601非同級(jí)財(cái)政撥款收入”與“6601非同級(jí)財(cái)政撥款預(yù)算收入”，是指財(cái)政撥款，兩者不能混淆。

3.對(duì)于“專(zhuān)用結(jié)余”的理解，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算科目“3101專(zhuān)用基金”核算事業(yè)單位按照規(guī)定提取或設(shè)置具有專(zhuān)門(mén)用途的凈資產(chǎn)，主要有職工福利基金、科技成果轉(zhuǎn)換基金等；預(yù)算會(huì)計(jì)核算科目“8301專(zhuān)用結(jié)余”核算事業(yè)單位按照規(guī)定從非財(cái)政撥款結(jié)余中提取的具有專(zhuān)門(mén)用途的資金變動(dòng)和滾存情況。兩者有關(guān)聯(lián)也有區(qū)別，不能等同，在新舊制度銜接時(shí)，不能將舊版賬戶(hù)中“專(zhuān)用基金”的余額直接轉(zhuǎn)換到“專(zhuān)用結(jié)余”科目中。

4.對(duì)于“資產(chǎn)處置費(fèi)用”的理解，該科目核算單位經(jīng)批準(zhǔn)處置資產(chǎn)時(shí)發(fā)生的費(fèi)用，包括轉(zhuǎn)銷(xiāo)的被處置資產(chǎn)價(jià)值，以及在處置過(guò)程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用或者處置收入小于相關(guān)費(fèi)用形成的凈支出。之前會(huì)計(jì)制度中是通過(guò)“固定資產(chǎn)清理”科目過(guò)渡，處置凈支出是以“營(yíng)業(yè)外支出”科目結(jié)算，新制度中則把這個(gè)科目作為一級(jí)科目核算。

三、財(cái)務(wù)報(bào)表中的勾稽關(guān)系

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表主要包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入費(fèi)用表和凈資產(chǎn)變動(dòng)表；預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表包括預(yù)算收入支出表、預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余變動(dòng)表和財(cái)政撥款預(yù)算收入支出表。工作中應(yīng)掌握?qǐng)?bào)表中勾稽關(guān)系，及時(shí)查找記賬過(guò)程中的錯(cuò)誤，以增強(qiáng)制度執(zhí)行的準(zhǔn)確性。

（一）關(guān)于“差異變動(dòng)表”中的調(diào)整事項(xiàng)

按常規(guī)，如果沒(méi)有差異事項(xiàng)，當(dāng)期的貨幣資金支出等于當(dāng)期的預(yù)算支出，年末時(shí)預(yù)算會(huì)計(jì)的“資金結(jié)余”，應(yīng)與資產(chǎn)負(fù)債表所反映的貨幣資金余額等同。但是由于核算方式不同，必然存在時(shí)間差等因素，所以有必要做差異說(shuō)明表。調(diào)整事項(xiàng)如下。

1.預(yù)算會(huì)計(jì)中“預(yù)算結(jié)余”科目的加項(xiàng)。（1）當(dāng)期財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算中確認(rèn)為收入但沒(méi)有確認(rèn)為預(yù)算收入，如上一年結(jié)轉(zhuǎn)下來(lái)的預(yù)收賬款，本年度在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)賬上作收入，而預(yù)算會(huì)計(jì)因當(dāng)年未涉及現(xiàn)金流而未作當(dāng)年有預(yù)算收入。（2）當(dāng)期預(yù)算會(huì)計(jì)核算中確認(rèn)為預(yù)算支出但財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算中沒(méi)有確認(rèn)為費(fèi)用，如支付應(yīng)付款項(xiàng)、預(yù)付款項(xiàng)支出，以及為取得存貨、政府儲(chǔ)備物資等計(jì)入物資成本的支出，預(yù)算會(huì)計(jì)按實(shí)際現(xiàn)金流已列支出，而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)尚在賬上掛著。

2.預(yù)算會(huì)計(jì)中“預(yù)算結(jié)余”科目的減項(xiàng)。（1）當(dāng)期預(yù)算會(huì)計(jì)核算中確認(rèn)為預(yù)算收入但財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算中沒(méi)有確認(rèn)為收入，如部分預(yù)算收入按現(xiàn)金流作“預(yù)算收入”處理，而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中尚掛往來(lái)賬。（2）當(dāng)期財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算中確認(rèn)為費(fèi)用但預(yù)算會(huì)計(jì)核算中沒(méi)有確認(rèn)為預(yù)算支出，包括三種情況：一是存貨、政府儲(chǔ)備物資等確認(rèn)的成本中含往年庫(kù)存的，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)已列支費(fèi)用，調(diào)整差異時(shí)預(yù)算會(huì)計(jì)應(yīng)調(diào)增支出；二是計(jì)提的折舊費(fèi)用、攤銷(xiāo)費(fèi)用及已計(jì)提尚未列支的工會(huì)經(jīng)費(fèi)，預(yù)算會(huì)計(jì)應(yīng)調(diào)增支出；三是應(yīng)付款項(xiàng)、預(yù)付賬款確認(rèn)的費(fèi)用，實(shí)際尚未支出，但財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在計(jì)提時(shí)作費(fèi)用處理，預(yù)算會(huì)計(jì)因未涉及現(xiàn)金流而未作處理，調(diào)整差異時(shí)應(yīng)用減項(xiàng)。

（二）關(guān)于“差異變動(dòng)表”與“現(xiàn)金流量表”的區(qū)別

現(xiàn)金流量表主要是采用間接法，按經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、籌資、投資三類(lèi)查找差異；而差異變動(dòng)表則根據(jù)直接列舉法，查找預(yù)算結(jié)余和本年盈余非現(xiàn)金收入和費(fèi)用之間的差異。

1.“差異變動(dòng)表”采用直接法

本年盈余=預(yù)算盈余+預(yù)算會(huì)計(jì)確認(rèn)為支出但財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)未確認(rèn)的費(fèi)用-當(dāng)期預(yù)算會(huì)計(jì)確認(rèn)為收入但財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)未確認(rèn)的收入+財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)收入而預(yù)算會(huì)計(jì)未確認(rèn)的收入-財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)為費(fèi)用但預(yù)算會(huì)計(jì)未確認(rèn)的支出

其主要是根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、預(yù)算會(huì)計(jì)的收入及費(fèi)用明細(xì)數(shù)據(jù)分析填列。

2.“現(xiàn)金流量表”采用間接法

凈現(xiàn)金流量=凈利潤(rùn)-非現(xiàn)金盈余

采用間接法編制差異說(shuō)明表的公式為：

預(yù)算結(jié)余=本年盈余-非現(xiàn)金盈余-不影響凈利潤(rùn)的現(xiàn)金凈額

其主要是根據(jù)收入費(fèi)用表、資產(chǎn)負(fù)債表的數(shù)額分析填列。

四、軟件系統(tǒng)的應(yīng)用與磨合

新制度施行后，我們使用的財(cái)務(wù)軟件是GRP-U8管理系統(tǒng)，由于“雙制度”平行記賬，應(yīng)用初期產(chǎn)生一系列技術(shù)方面的問(wèn)題，經(jīng)過(guò)磨合，有一些地方需要注意。

一是“雙憑單”記賬時(shí)憑單號(hào)的設(shè)置，財(cái)會(huì)類(lèi)與預(yù)算類(lèi)憑單號(hào)最好統(tǒng)一編一個(gè)號(hào)，如果各自編號(hào)，會(huì)出現(xiàn)預(yù)算類(lèi)無(wú)法插入憑證的現(xiàn)象。

二是輔助科目的設(shè)置一定要全面，否則費(fèi)用支出明細(xì)表不能整體地反映費(fèi)用支出情況。

三是此系統(tǒng)必須結(jié)賬后才能出報(bào)表，不能表結(jié)賬不結(jié)。

還有其他一些問(wèn)題，比如聯(lián)查明細(xì)賬時(shí)會(huì)有與總賬不一致的現(xiàn)象發(fā)生，一般找技術(shù)人員檢查數(shù)據(jù)庫(kù)都能解決。

以上僅為本人在學(xué)習(xí)運(yùn)用新制度中的工作體驗(yàn)與心得，只是著眼于本單位的情況，可能存在一定局限性，作為一個(gè)記錄者，希望與同行交流探討。