文/左文波（北京大地泰華會計師事務(wù)所[特殊普通合伙]山東分所）

國內(nèi)企業(yè)發(fā)展規(guī)模與日俱增，對審計工作的需求也隨之增加。尤其是在當(dāng)前市場環(huán)境變化莫測的形勢下，多數(shù)企業(yè)會尋求事務(wù)所進(jìn)行審計，以便進(jìn)一步提高自身內(nèi)部管理水平。會計師事務(wù)面臨著較多的發(fā)展機(jī)遇，但與此同時也面臨一定的風(fēng)險，對其審計質(zhì)量提出了更高要求。在經(jīng)濟(jì)全球化的影響下，企業(yè)經(jīng)營期間不斷出現(xiàn)各種問題，同時潛藏的經(jīng)營風(fēng)險也不在少數(shù)，會計師事務(wù)所在承接企業(yè)審計業(yè)務(wù)時承受的審計風(fēng)險壓力加劇。會計師事務(wù)所在實(shí)際工作中，需要審視自身執(zhí)業(yè)質(zhì)量、被審計對象內(nèi)外環(huán)境等因素，做好審計風(fēng)險預(yù)判識別，在控制審計風(fēng)險的同時提高審計業(yè)務(wù)質(zhì)量，增強(qiáng)社會公眾對事務(wù)所審計工作的信任。

一、事務(wù)所審計風(fēng)險控制問題

（一）業(yè)務(wù)承接階段

在業(yè)務(wù)承接階段會計師事務(wù)所對審計風(fēng)險的評估直接決定后續(xù)審計工作風(fēng)險高低，假使此階段審計風(fēng)險評估有效落實(shí)，則審計工作將會提前制定完備的風(fēng)險應(yīng)對措施，減少風(fēng)險影響，反之風(fēng)險加劇。近幾年來審計行業(yè)競爭愈加激烈，國內(nèi)會計師事務(wù)所數(shù)量快速增長且已經(jīng)趨于飽和，部分事務(wù)所在經(jīng)營過程中為占據(jù)更多的市場份額，會選擇適當(dāng)放寬對客戶的信用等級要求，尤其是新三板市場，多數(shù)事務(wù)所通過主動降低審計費(fèi)用的方式吸引客戶，忽略審計風(fēng)險評估，進(jìn)而導(dǎo)致客戶接收程序執(zhí)行不規(guī)范，審計業(yè)務(wù)服務(wù)對象良莠不齊，促使事務(wù)所面臨較高的審計風(fēng)險[1]。整體來看事務(wù)所盲目接受審計業(yè)務(wù)將會增加審計人員的工作壓力，事務(wù)所也將會面對信譽(yù)風(fēng)險、外部監(jiān)管壓力，甚至是法律風(fēng)險。

（二）審計計劃階段

審計計劃是事務(wù)所審計業(yè)務(wù)中的重要階段，缺乏合理性的審計計劃影響審計程序落實(shí)，審計目標(biāo)難以順利實(shí)現(xiàn)，同時也導(dǎo)致審計資源浪費(fèi)，事務(wù)所的審計成本和效率大幅度降低。在審計計劃階段風(fēng)險控制問題具體表現(xiàn)在以下幾個方面：（1）事務(wù)所部分審計項目組人員在制定審計總計劃時，通常都是直接按照審計模板填充數(shù)據(jù)，個別數(shù)據(jù)缺少實(shí)際調(diào)查分析，直接引用本項目上一年度的底稿，對本年度項目出現(xiàn)的重大變化考慮不足。（2）審計風(fēng)險識別評估程序不完善，事務(wù)所在執(zhí)行審計程序期間，審計人員按部就班地填寫審計程序?qū)?yīng)的表格，對被審對象年度經(jīng)營重大變化、行業(yè)重大變化等了解不充分，審計人員掌握的數(shù)據(jù)難以及時識別被審對象的重大錯報風(fēng)險以及有問題的報表，影響下一步審計程序設(shè)計。

（三）審計實(shí)施階段

會計師事務(wù)所在審計實(shí)施階段風(fēng)險控制存在的主要問題有：第一，因時間成本或是審計人員能力限制影響，審計程序未能嚴(yán)格按照規(guī)范落實(shí)執(zhí)行，比如執(zhí)行函證程序過程中，參與審計項目的實(shí)習(xí)生缺乏實(shí)踐經(jīng)驗導(dǎo)致函證失效；盤點(diǎn)過程中，部分審計人員提前通知被審計對象的財務(wù)人員，使其提前做好準(zhǔn)備，從而出現(xiàn)盤點(diǎn)結(jié)果失真。第二，審計證據(jù)更新補(bǔ)充不及時，審計證據(jù)是審計人員編制工作底稿和出具審計報告的基礎(chǔ)要素，在實(shí)際審計工作中，審計項目現(xiàn)場時間緊張，審計師在工作中可能會遺漏部分細(xì)節(jié)，出現(xiàn)審計證據(jù)不充分問題引發(fā)更大的審計風(fēng)險[2]。第三，事務(wù)所承接的審計業(yè)務(wù)量大，審計師需要投入超出實(shí)際能力范圍的時間精力，在審計實(shí)施過程中難免出現(xiàn)復(fù)核失誤，無形中加劇審計風(fēng)險。

（四）出具報告階段

出具報告階段是審計程序的最后一環(huán)，此階段的主要工作是編制審計底稿和出具審計報告，同時還需要整理存檔審計證據(jù)，總結(jié)分析審計問題。就實(shí)際情況而言，會計師事務(wù)所出具報告階段的審計風(fēng)險集中在審計質(zhì)量復(fù)核方面。以某會計師事務(wù)所為例，其在出具報告之前會進(jìn)行全面的審計質(zhì)量復(fù)核，但是質(zhì)量復(fù)核效果與預(yù)期存在差距，該事務(wù)所在對W 公司的業(yè)務(wù)審計過程中，由于審計師對W公司所處行業(yè)了解全面，因而對項目調(diào)查較為淺顯，忽略檢查審計人員執(zhí)業(yè)部分，審計底稿的復(fù)核未能核對審計證據(jù)的準(zhǔn)確性，審計復(fù)核有效性難以保證。

二、事務(wù)所審計風(fēng)險控制和質(zhì)量提升策略

（一）業(yè)務(wù)承接階段

1.重視獨(dú)立性管理

會計師事務(wù)所和注冊會計師需要保持實(shí)質(zhì)和形式的獨(dú)立性，實(shí)質(zhì)獨(dú)立是確保注冊會計師可秉持公平、公正、客觀、謹(jǐn)慎原則實(shí)施業(yè)務(wù)審計工作，出具準(zhǔn)確客觀的審計意見，形式獨(dú)立是審計隊伍可以通過充足的信息保護(hù)職業(yè)判斷不受影響。會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)在業(yè)務(wù)承接時向?qū)徲嬋藛T強(qiáng)調(diào)獨(dú)立性要求，并且要拒絕接受損害獨(dú)立性的業(yè)務(wù)。同時及時識別并評估影響審計獨(dú)立性的因素，盡快采取措施解決，保證審計獨(dú)立性。

2.重點(diǎn)評估自身是否能勝任審計業(yè)務(wù)

在承接審計業(yè)務(wù)之前，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)事先對自身能力進(jìn)行準(zhǔn)確評估分析，評估自身是否能夠勝任審計業(yè)務(wù)，如果內(nèi)部審計資源、人員無法負(fù)擔(dān)審計業(yè)務(wù)，強(qiáng)硬執(zhí)行將會造成嚴(yán)重的審計風(fēng)險，威脅事務(wù)所正常經(jīng)營發(fā)展，因此事務(wù)所有必要提前進(jìn)行自主能力評估。

3.梳理審計收費(fèi)制度

審計費(fèi)用直接影響審計質(zhì)量，因市場競爭因素事務(wù)所低價收取審計費(fèi)用的現(xiàn)象較為常見，而審計費(fèi)用過低直接影響審計證據(jù)準(zhǔn)確性。因此事務(wù)所需聯(lián)系實(shí)際梳理審計收費(fèi)制度，結(jié)合審計項目的實(shí)際情況構(gòu)建靈活的收費(fèi)制度標(biāo)準(zhǔn)，避免出現(xiàn)因控制審計成本而過度壓縮審計收費(fèi)的問題[3]。

4.構(gòu)建客戶信息數(shù)據(jù)庫

會計師事務(wù)所可以依托于數(shù)據(jù)庫技術(shù)整合客戶信息，構(gòu)建完善的客戶信息數(shù)據(jù)庫，將被動接受審計業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)為主動、精準(zhǔn)篩選高效審計業(yè)務(wù)，降低審計風(fēng)險。首先，按照新老客戶和潛在客戶區(qū)分?jǐn)?shù)據(jù)庫中的客戶，分類收集客戶信息；其次，按照業(yè)務(wù)類型繼續(xù)對客戶進(jìn)行分類，收集更精確的審計重點(diǎn)內(nèi)容，為客戶提供審計服務(wù)；最后，統(tǒng)一管理客戶信息，安排專人監(jiān)管更新數(shù)據(jù)庫內(nèi)的信息。

（二）審計計劃階段

1.制定精細(xì)化審計計劃

會計師事務(wù)所需要遵循合理性、重要性、成本效益性、原則性、靈活性原則制定審計總計劃，確保審計計劃足夠全面妥善，且有調(diào)整空間。審計計劃中包括審計范圍、重要性水平、審計時間安排、與相關(guān)人員溝通時間安排、審計人員安排、專家工作等，事務(wù)所審計項目主管人員在審計程序執(zhí)行之前，應(yīng)該指導(dǎo)規(guī)劃審計計劃編制，立足于實(shí)際優(yōu)化審計計劃，從而制定審計總策略。

2.落實(shí)審計計劃風(fēng)險評估程序

審計風(fēng)險識別評估程序中的主要內(nèi)容是對被審計對象所處行業(yè)環(huán)境變化情況、審計期間經(jīng)營變化情況進(jìn)行調(diào)查了解，掌握被審計對象內(nèi)控情況，然后評估重大錯報風(fēng)險，計劃進(jìn)行下一步審計程序。審計師需要重點(diǎn)關(guān)注最新識別出的重大錯報風(fēng)險，并記錄在審計策略中，比如因內(nèi)部舞弊導(dǎo)致的錯報風(fēng)險、重大關(guān)聯(lián)交易風(fēng)險等。

3.加大審計軟件研發(fā)力度

會計師事務(wù)所應(yīng)充分利用計算機(jī)工具解決內(nèi)部“人少事多”、審計效率低、審計失誤頻發(fā)等問題，有效規(guī)避審計風(fēng)險。組織審計人員參加信息技術(shù)培訓(xùn)，確保其可利用內(nèi)部信息系統(tǒng)進(jìn)行數(shù)據(jù)分析，并持續(xù)擴(kuò)大審計信息化覆蓋范圍，提升審計深度，在最短時間內(nèi)構(gòu)建全覆蓋的數(shù)據(jù)網(wǎng)絡(luò)，增加研發(fā)經(jīng)費(fèi)，提高審計軟件質(zhì)量。

（三）審計實(shí)施階段

1.優(yōu)化監(jiān)控措施

建立審計執(zhí)行質(zhì)量監(jiān)督體系和完善監(jiān)控措施，是事務(wù)所審計風(fēng)險控制的主要手段，事務(wù)所具體可以從以下幾個層面入手構(gòu)建完善的審計質(zhì)量監(jiān)督體系：（1）監(jiān)督審計師是否按照被審計單位的真實(shí)情況和審計標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)確執(zhí)行審計計劃，審計計劃是否與被審計單位的財務(wù)、業(yè)務(wù)情況契合；（2）審計流程是否基于專業(yè)的審計知識制定；（3）審計證據(jù)與審計業(yè)務(wù)是否相匹配；（4）健全審計質(zhì)量控制體系，全程跟蹤監(jiān)督審計業(yè)務(wù)計劃執(zhí)行情況，及時發(fā)現(xiàn)并解決審計風(fēng)險；（5）基于大數(shù)據(jù)建設(shè)動態(tài)監(jiān)督系統(tǒng)，在大數(shù)據(jù)時代，事務(wù)所應(yīng)當(dāng)借助大數(shù)據(jù)技術(shù)的優(yōu)勢實(shí)時觀測掌握審計風(fēng)險，根據(jù)數(shù)據(jù)分析風(fēng)險走勢，在風(fēng)險發(fā)生之前進(jìn)行預(yù)警，事務(wù)所可在監(jiān)督系統(tǒng)中加入新算法，高效完成數(shù)據(jù)分類處理、監(jiān)測風(fēng)險動向、風(fēng)險應(yīng)對，使用新數(shù)據(jù)架構(gòu)優(yōu)化監(jiān)控系統(tǒng)，提升系統(tǒng)可擴(kuò)展性。

2.加大對執(zhí)業(yè)者培訓(xùn)力度

事務(wù)所的審計業(yè)務(wù)類型廣泛，審計人員需要與多個領(lǐng)域的人員打交道，因此從事審計的人員必須具備較高的專業(yè)素質(zhì)和學(xué)習(xí)能力，事務(wù)所需要利用內(nèi)部資源加大對審計人員的培訓(xùn)，同時要求審計人員注重自主學(xué)習(xí)[4]。審計人員應(yīng)緊跟時代發(fā)展步伐，快速接受學(xué)習(xí)新知識，比如學(xué)習(xí)區(qū)塊鏈技術(shù)，區(qū)塊鏈具有分布式記賬、不可變、加密、去中心化四個突出優(yōu)點(diǎn)，此項技術(shù)將會成為自我審計取代外部審計的關(guān)鍵助力，審計人員可加強(qiáng)對此技術(shù)的學(xué)習(xí)，使用信息技術(shù)工具執(zhí)行審計計劃，提高審計效率，降低審計風(fēng)險。

（四）出具報告階段

高質(zhì)量的復(fù)核工作可保證審計質(zhì)量，事務(wù)所需全面執(zhí)行三級復(fù)核制度，擴(kuò)大審核和監(jiān)督作用，控制審計風(fēng)險。首先是一級復(fù)核人員，即審計項目主管，其主要對審計人員提供的審核手稿進(jìn)行查驗，如檢查審計人員是否按照相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)編制底稿、審計過程中是否將被審計對象的經(jīng)營變化列為重點(diǎn)關(guān)注內(nèi)容、審計程序目標(biāo)是否達(dá)成等，同時也負(fù)責(zé)向?qū)徲嬋藛T通報最新的審計要求細(xì)則。二級復(fù)核人員一般是復(fù)核部門的員工，其主要是負(fù)責(zé)再次確定審計底稿中提到的關(guān)鍵風(fēng)險領(lǐng)域內(nèi)的會計科目和相關(guān)賬戶。項目合伙人是三級復(fù)核人，其在二級復(fù)核基礎(chǔ)上再次復(fù)核，控制整體審計風(fēng)險，對關(guān)鍵審計程序進(jìn)行訂正，著重檢查審計證據(jù)、一級二級復(fù)核是否完成、審計報告是否出現(xiàn)不符合實(shí)際的內(nèi)容等。事務(wù)所應(yīng)該及時明確各級審核人員的具體工作內(nèi)容，要求其各司其職的同時注重協(xié)作配合，協(xié)同完成三級復(fù)核工作，保證審計證據(jù)的真實(shí)性、完整性，提供準(zhǔn)確的審計意見，高效完成審計項目。另外，相關(guān)文件指出事務(wù)所內(nèi)注冊會計師因執(zhí)業(yè)失誤導(dǎo)致客戶蒙受損失，事務(wù)所需要承擔(dān)相關(guān)賠償責(zé)任，為減少后期賠償對會計師事務(wù)所造成的負(fù)面影響，事務(wù)所應(yīng)當(dāng)提前投保商業(yè)審計保險，防患于未然，避免賠償金額過高而導(dǎo)致事務(wù)所資金鏈斷裂。

三、結(jié)語

綜上所述，會計師事務(wù)所在日常經(jīng)營中由審計風(fēng)險造成的負(fù)面影響越來越多，事務(wù)所需要加強(qiáng)控制審計風(fēng)險，采取有效措施提升審計質(zhì)量，事務(wù)所可從審計業(yè)務(wù)各個環(huán)節(jié)入手細(xì)化管理要求辦法，以嚴(yán)格的制度約束和規(guī)范審計業(yè)務(wù)，分析審計風(fēng)險成因，加大防控力度，進(jìn)一步提高審計執(zhí)業(yè)質(zhì)量和成功率。