文/左文波(北京大地泰華會計師事務(wù)所[特殊普通合伙]山東分所)
國內(nèi)企業(yè)發(fā)展規(guī)模與日俱增,對審計工作的需求也隨之增加。尤其是在當(dāng)前市場環(huán)境變化莫測的形勢下,多數(shù)企業(yè)會尋求事務(wù)所進(jìn)行審計,以便進(jìn)一步提高自身內(nèi)部管理水平。會計師事務(wù)面臨著較多的發(fā)展機(jī)遇,但與此同時也面臨一定的風(fēng)險,對其審計質(zhì)量提出了更高要求。在經(jīng)濟(jì)全球化的影響下,企業(yè)經(jīng)營期間不斷出現(xiàn)各種問題,同時潛藏的經(jīng)營風(fēng)險也不在少數(shù),會計師事務(wù)所在承接企業(yè)審計業(yè)務(wù)時承受的審計風(fēng)險壓力加劇。會計師事務(wù)所在實(shí)際工作中,需要審視自身執(zhí)業(yè)質(zhì)量、被審計對象內(nèi)外環(huán)境等因素,做好審計風(fēng)險預(yù)判識別,在控制審計風(fēng)險的同時提高審計業(yè)務(wù)質(zhì)量,增強(qiáng)社會公眾對事務(wù)所審計工作的信任。
在業(yè)務(wù)承接階段會計師事務(wù)所對審計風(fēng)險的評估直接決定后續(xù)審計工作風(fēng)險高低,假使此階段審計風(fēng)險評估有效落實(shí),則審計工作將會提前制定完備的風(fēng)險應(yīng)對措施,減少風(fēng)險影響,反之風(fēng)險加劇。近幾年來審計行業(yè)競爭愈加激烈,國內(nèi)會計師事務(wù)所數(shù)量快速增長且已經(jīng)趨于飽和,部分事務(wù)所在經(jīng)營過程中為占據(jù)更多的市場份額,會選擇適當(dāng)放寬對客戶的信用等級要求,尤其是新三板市場,多數(shù)事務(wù)所通過主動降低審計費(fèi)用的方式吸引客戶,忽略審計風(fēng)險評估,進(jìn)而導(dǎo)致客戶接收程序執(zhí)行不規(guī)范,審計業(yè)務(wù)服務(wù)對象良莠不齊,促使事務(wù)所面臨較高的審計風(fēng)險[1]。整體來看事務(wù)所盲目接受審計業(yè)務(wù)將會增加審計人員的工作壓力,事務(wù)所也將會面對信譽(yù)風(fēng)險、外部監(jiān)管壓力,甚至是法律風(fēng)險。
審計計劃是事務(wù)所審計業(yè)務(wù)中的重要階段,缺乏合理性的審計計劃影響審計程序落實(shí),審計目標(biāo)難以順利實(shí)現(xiàn),同時也導(dǎo)致審計資源浪費(fèi),事務(wù)所的審計成本和效率大幅度降低。在審計計劃階段風(fēng)險控制問題具體表現(xiàn)在以下幾個方面:(1)事務(wù)所部分審計項目組人員在制定審計總計劃時,通常都是直接按照審計模板填充數(shù)據(jù),個別數(shù)據(jù)缺少實(shí)際調(diào)查分析,直接引用本項目上一年度的底稿,對本年度項目出現(xiàn)的重大變化考慮不足。(2)審計風(fēng)險識別評估程序不完善,事務(wù)所在執(zhí)行審計程序期間,審計人員按部就班地填寫審計程序?qū)?yīng)的表格,對被審對象年度經(jīng)營重大變化、行業(yè)重大變化等了解不充分,審計人員掌握的數(shù)據(jù)難以及時識別被審對象的重大錯報風(fēng)險以及有問題的報表,影響下一步審計程序設(shè)計。
會計師事務(wù)所在審計實(shí)施階段風(fēng)險控制存在的主要問題有:第一,因時間成本或是審計人員能力限制影響,審計程序未能嚴(yán)格按照規(guī)范落實(shí)執(zhí)行,比如執(zhí)行函證程序過程中,參與審計項目的實(shí)習(xí)生缺乏實(shí)踐經(jīng)驗導(dǎo)致函證失效;盤點(diǎn)過程中,部分審計人員提前通知被審計對象的財務(wù)人員,使其提前做好準(zhǔn)備,從而出現(xiàn)盤點(diǎn)結(jié)果失真。第二,審計證據(jù)更新補(bǔ)充不及時,審計證據(jù)是審計人員編制工作底稿和出具審計報告的基礎(chǔ)要素,在實(shí)際審計工作中,審計項目現(xiàn)場時間緊張,審計師在工作中可能會遺漏部分細(xì)節(jié),出現(xiàn)審計證據(jù)不充分問題引發(fā)更大的審計風(fēng)險[2]。第三,事務(wù)所承接的審計業(yè)務(wù)量大,審計師需要投入超出實(shí)際能力范圍的時間精力,在審計實(shí)施過程中難免出現(xiàn)復(fù)核失誤,無形中加劇審計風(fēng)險。
出具報告階段是審計程序的最后一環(huán),此階段的主要工作是編制審計底稿和出具審計報告,同時還需要整理存檔審計證據(jù),總結(jié)分析審計問題。就實(shí)際情況而言,會計師事務(wù)所出具報告階段的審計風(fēng)險集中在審計質(zhì)量復(fù)核方面。以某會計師事務(wù)所為例,其在出具報告之前會進(jìn)行全面的審計質(zhì)量復(fù)核,但是質(zhì)量復(fù)核效果與預(yù)期存在差距,該事務(wù)所在對W 公司的業(yè)務(wù)審計過程中,由于審計師對W公司所處行業(yè)了解全面,因而對項目調(diào)查較為淺顯,忽略檢查審計人員執(zhí)業(yè)部分,審計底稿的復(fù)核未能核對審計證據(jù)的準(zhǔn)確性,審計復(fù)核有效性難以保證。
1.重視獨(dú)立性管理
會計師事務(wù)所和注冊會計師需要保持實(shí)質(zhì)和形式的獨(dú)立性,實(shí)質(zhì)獨(dú)立是確保注冊會計師可秉持公平、公正、客觀、謹(jǐn)慎原則實(shí)施業(yè)務(wù)審計工作,出具準(zhǔn)確客觀的審計意見,形式獨(dú)立是審計隊伍可以通過充足的信息保護(hù)職業(yè)判斷不受影響。會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)在業(yè)務(wù)承接時向?qū)徲嬋藛T強(qiáng)調(diào)獨(dú)立性要求,并且要拒絕接受損害獨(dú)立性的業(yè)務(wù)。同時及時識別并評估影響審計獨(dú)立性的因素,盡快采取措施解決,保證審計獨(dú)立性。
2.重點(diǎn)評估自身是否能勝任審計業(yè)務(wù)
在承接審計業(yè)務(wù)之前,會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)事先對自身能力進(jìn)行準(zhǔn)確評估分析,評估自身是否能夠勝任審計業(yè)務(wù),如果內(nèi)部審計資源、人員無法負(fù)擔(dān)審計業(yè)務(wù),強(qiáng)硬執(zhí)行將會造成嚴(yán)重的審計風(fēng)險,威脅事務(wù)所正常經(jīng)營發(fā)展,因此事務(wù)所有必要提前進(jìn)行自主能力評估。
3.梳理審計收費(fèi)制度
審計費(fèi)用直接影響審計質(zhì)量,因市場競爭因素事務(wù)所低價收取審計費(fèi)用的現(xiàn)象較為常見,而審計費(fèi)用過低直接影響審計證據(jù)準(zhǔn)確性。因此事務(wù)所需聯(lián)系實(shí)際梳理審計收費(fèi)制度,結(jié)合審計項目的實(shí)際情況構(gòu)建靈活的收費(fèi)制度標(biāo)準(zhǔn),避免出現(xiàn)因控制審計成本而過度壓縮審計收費(fèi)的問題[3]。
4.構(gòu)建客戶信息數(shù)據(jù)庫
會計師事務(wù)所可以依托于數(shù)據(jù)庫技術(shù)整合客戶信息,構(gòu)建完善的客戶信息數(shù)據(jù)庫,將被動接受審計業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)為主動、精準(zhǔn)篩選高效審計業(yè)務(wù),降低審計風(fēng)險。首先,按照新老客戶和潛在客戶區(qū)分?jǐn)?shù)據(jù)庫中的客戶,分類收集客戶信息;其次,按照業(yè)務(wù)類型繼續(xù)對客戶進(jìn)行分類,收集更精確的審計重點(diǎn)內(nèi)容,為客戶提供審計服務(wù);最后,統(tǒng)一管理客戶信息,安排專人監(jiān)管更新數(shù)據(jù)庫內(nèi)的信息。
1.制定精細(xì)化審計計劃
會計師事務(wù)所需要遵循合理性、重要性、成本效益性、原則性、靈活性原則制定審計總計劃,確保審計計劃足夠全面妥善,且有調(diào)整空間。審計計劃中包括審計范圍、重要性水平、審計時間安排、與相關(guān)人員溝通時間安排、審計人員安排、專家工作等,事務(wù)所審計項目主管人員在審計程序執(zhí)行之前,應(yīng)該指導(dǎo)規(guī)劃審計計劃編制,立足于實(shí)際優(yōu)化審計計劃,從而制定審計總策略。
2.落實(shí)審計計劃風(fēng)險評估程序
審計風(fēng)險識別評估程序中的主要內(nèi)容是對被審計對象所處行業(yè)環(huán)境變化情況、審計期間經(jīng)營變化情況進(jìn)行調(diào)查了解,掌握被審計對象內(nèi)控情況,然后評估重大錯報風(fēng)險,計劃進(jìn)行下一步審計程序。審計師需要重點(diǎn)關(guān)注最新識別出的重大錯報風(fēng)險,并記錄在審計策略中,比如因內(nèi)部舞弊導(dǎo)致的錯報風(fēng)險、重大關(guān)聯(lián)交易風(fēng)險等。
3.加大審計軟件研發(fā)力度
會計師事務(wù)所應(yīng)充分利用計算機(jī)工具解決內(nèi)部“人少事多”、審計效率低、審計失誤頻發(fā)等問題,有效規(guī)避審計風(fēng)險。組織審計人員參加信息技術(shù)培訓(xùn),確保其可利用內(nèi)部信息系統(tǒng)進(jìn)行數(shù)據(jù)分析,并持續(xù)擴(kuò)大審計信息化覆蓋范圍,提升審計深度,在最短時間內(nèi)構(gòu)建全覆蓋的數(shù)據(jù)網(wǎng)絡(luò),增加研發(fā)經(jīng)費(fèi),提高審計軟件質(zhì)量。
1.優(yōu)化監(jiān)控措施
建立審計執(zhí)行質(zhì)量監(jiān)督體系和完善監(jiān)控措施,是事務(wù)所審計風(fēng)險控制的主要手段,事務(wù)所具體可以從以下幾個層面入手構(gòu)建完善的審計質(zhì)量監(jiān)督體系:(1)監(jiān)督審計師是否按照被審計單位的真實(shí)情況和審計標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)確執(zhí)行審計計劃,審計計劃是否與被審計單位的財務(wù)、業(yè)務(wù)情況契合;(2)審計流程是否基于專業(yè)的審計知識制定;(3)審計證據(jù)與審計業(yè)務(wù)是否相匹配;(4)健全審計質(zhì)量控制體系,全程跟蹤監(jiān)督審計業(yè)務(wù)計劃執(zhí)行情況,及時發(fā)現(xiàn)并解決審計風(fēng)險;(5)基于大數(shù)據(jù)建設(shè)動態(tài)監(jiān)督系統(tǒng),在大數(shù)據(jù)時代,事務(wù)所應(yīng)當(dāng)借助大數(shù)據(jù)技術(shù)的優(yōu)勢實(shí)時觀測掌握審計風(fēng)險,根據(jù)數(shù)據(jù)分析風(fēng)險走勢,在風(fēng)險發(fā)生之前進(jìn)行預(yù)警,事務(wù)所可在監(jiān)督系統(tǒng)中加入新算法,高效完成數(shù)據(jù)分類處理、監(jiān)測風(fēng)險動向、風(fēng)險應(yīng)對,使用新數(shù)據(jù)架構(gòu)優(yōu)化監(jiān)控系統(tǒng),提升系統(tǒng)可擴(kuò)展性。
2.加大對執(zhí)業(yè)者培訓(xùn)力度
事務(wù)所的審計業(yè)務(wù)類型廣泛,審計人員需要與多個領(lǐng)域的人員打交道,因此從事審計的人員必須具備較高的專業(yè)素質(zhì)和學(xué)習(xí)能力,事務(wù)所需要利用內(nèi)部資源加大對審計人員的培訓(xùn),同時要求審計人員注重自主學(xué)習(xí)[4]。審計人員應(yīng)緊跟時代發(fā)展步伐,快速接受學(xué)習(xí)新知識,比如學(xué)習(xí)區(qū)塊鏈技術(shù),區(qū)塊鏈具有分布式記賬、不可變、加密、去中心化四個突出優(yōu)點(diǎn),此項技術(shù)將會成為自我審計取代外部審計的關(guān)鍵助力,審計人員可加強(qiáng)對此技術(shù)的學(xué)習(xí),使用信息技術(shù)工具執(zhí)行審計計劃,提高審計效率,降低審計風(fēng)險。
高質(zhì)量的復(fù)核工作可保證審計質(zhì)量,事務(wù)所需全面執(zhí)行三級復(fù)核制度,擴(kuò)大審核和監(jiān)督作用,控制審計風(fēng)險。首先是一級復(fù)核人員,即審計項目主管,其主要對審計人員提供的審核手稿進(jìn)行查驗,如檢查審計人員是否按照相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)編制底稿、審計過程中是否將被審計對象的經(jīng)營變化列為重點(diǎn)關(guān)注內(nèi)容、審計程序目標(biāo)是否達(dá)成等,同時也負(fù)責(zé)向?qū)徲嬋藛T通報最新的審計要求細(xì)則。二級復(fù)核人員一般是復(fù)核部門的員工,其主要是負(fù)責(zé)再次確定審計底稿中提到的關(guān)鍵風(fēng)險領(lǐng)域內(nèi)的會計科目和相關(guān)賬戶。項目合伙人是三級復(fù)核人,其在二級復(fù)核基礎(chǔ)上再次復(fù)核,控制整體審計風(fēng)險,對關(guān)鍵審計程序進(jìn)行訂正,著重檢查審計證據(jù)、一級二級復(fù)核是否完成、審計報告是否出現(xiàn)不符合實(shí)際的內(nèi)容等。事務(wù)所應(yīng)該及時明確各級審核人員的具體工作內(nèi)容,要求其各司其職的同時注重協(xié)作配合,協(xié)同完成三級復(fù)核工作,保證審計證據(jù)的真實(shí)性、完整性,提供準(zhǔn)確的審計意見,高效完成審計項目。另外,相關(guān)文件指出事務(wù)所內(nèi)注冊會計師因執(zhí)業(yè)失誤導(dǎo)致客戶蒙受損失,事務(wù)所需要承擔(dān)相關(guān)賠償責(zé)任,為減少后期賠償對會計師事務(wù)所造成的負(fù)面影響,事務(wù)所應(yīng)當(dāng)提前投保商業(yè)審計保險,防患于未然,避免賠償金額過高而導(dǎo)致事務(wù)所資金鏈斷裂。
綜上所述,會計師事務(wù)所在日常經(jīng)營中由審計風(fēng)險造成的負(fù)面影響越來越多,事務(wù)所需要加強(qiáng)控制審計風(fēng)險,采取有效措施提升審計質(zhì)量,事務(wù)所可從審計業(yè)務(wù)各個環(huán)節(jié)入手細(xì)化管理要求辦法,以嚴(yán)格的制度約束和規(guī)范審計業(yè)務(wù),分析審計風(fēng)險成因,加大防控力度,進(jìn)一步提高審計執(zhí)業(yè)質(zhì)量和成功率。