韋紅萍

（廣西建工集團(tuán)控股有限公司，南寧 530200）

引 言

新稅率調(diào)整對(duì)建筑施工企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)成本結(jié)構(gòu)及內(nèi)部進(jìn)銷項(xiàng)平衡的管理提出了更高的要求，因?yàn)樾碌亩惵收卟焕诮ㄖ┕て髽I(yè)降低其稅負(fù)，或者說使稅負(fù)管理措施的施行產(chǎn)生了較大的難度。建筑施工企業(yè)應(yīng)該積極研究新稅率對(duì)其稅負(fù)管理造成的困局，并制定科學(xué)的對(duì)策。

一、建筑企業(yè)稅負(fù)管理在稅率調(diào)整下遭遇的困局

（一）進(jìn)項(xiàng)成本的結(jié)構(gòu)需要做出合理的調(diào)整

稅率的調(diào)整是伴隨著營(yíng)業(yè)稅改增值稅而發(fā)生的，商品在流通的過程中會(huì)存在一個(gè)升值的過程，一、二、三產(chǎn)業(yè)的增值稅鏈條在營(yíng)改增實(shí)施之后得到了進(jìn)一步的完善，國(guó)家將原本實(shí)施多年的營(yíng)業(yè)稅改為增值稅的主要目的還是激發(fā)市場(chǎng)活力以及提高稅收的合理性。建筑施工企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的過程中要采購(gòu)大量的施工材料，雇傭人力和機(jī)械，或者購(gòu)買專業(yè)化的技術(shù)服務(wù)（如建筑地質(zhì)勘探、法律咨詢）。在這些活動(dòng)中都會(huì)存在進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的問題，在具體實(shí)施的過程中就會(huì)涉及抵扣稅率。（表1）建筑工程項(xiàng)目中成本最大的部分一般為材料的采購(gòu)費(fèi)用，因而企業(yè)要提高其經(jīng)濟(jì)效益就必須在保證質(zhì)量的前提下盡可能降低材料采購(gòu)成本。但在新的稅率之下，進(jìn)項(xiàng)抵扣稅額總體上比較低，不少是按照3 %來抵扣的，建筑施工企業(yè)的運(yùn)行成本在這種情況下偏高。由于不同的經(jīng)營(yíng)方式導(dǎo)致進(jìn)項(xiàng)抵扣率存在較大的差異，因而施工企業(yè)應(yīng)該對(duì)原有的物資采購(gòu)體系、分包體系等開展一定的結(jié)構(gòu)性優(yōu)化。例如，在分包工程方面優(yōu)先考慮一般納稅人。另外，營(yíng)改增之后對(duì)各個(gè)環(huán)節(jié)的發(fā)票管理提出了更高的要求。發(fā)票是產(chǎn)品和服務(wù)流轉(zhuǎn)的證據(jù)，也是納稅的重要依據(jù)。通過這些措施可提高進(jìn)項(xiàng)抵扣的程度，減少稅務(wù)支出，進(jìn)而間接地提高企業(yè)的效益。

表1 建筑企業(yè)增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣率（部分列舉）

（二）建筑施工企業(yè)稅負(fù)加重

營(yíng)業(yè)稅改為增值稅是在2016年5月全面推開的，在具體實(shí)施的過程中，稅務(wù)部門對(duì)稅率做過幾次比較顯著的調(diào)整。第一次對(duì)原有稅率做了兼并處理，也就是將增值稅稅率梯隊(duì)中的13 %取消了，將其并入11 %中，執(zhí)行時(shí)間自2017年7月開始，減并之后的稅率變?yōu)? %、11 %、17 %；第二次稅率改變是在2018年，主要目的是降低稅率，將11 %和17 %分別下降一個(gè)百分點(diǎn)，變成了10 %和16 %；第三次調(diào)整時(shí)間為2019年，繼續(xù)下調(diào)稅率，具體的變化是10 %下調(diào)為9 %，16 %下調(diào)為13 %。三次稅率調(diào)整對(duì)建筑施工企業(yè)的成本管理產(chǎn)生了不同的影響：第一次調(diào)整的重點(diǎn)不涵蓋建筑施工行業(yè)，因而幾乎未受影響；第二次調(diào)整起到了降低建筑企業(yè)稅負(fù)的作用；第三次調(diào)整，也就是現(xiàn)行的稅率政策，產(chǎn)生了不利的影響，因?yàn)檫M(jìn)項(xiàng)稅率從最高的16 %下調(diào)到了13 %，降幅為3個(gè)百分點(diǎn)，然而同期的銷項(xiàng)稅率僅僅降低了1個(gè)百分點(diǎn)，也就是說建筑施工企業(yè)能夠抵扣的稅金相對(duì)減少了，其稅負(fù)上升的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)一步增加。

（三）企業(yè)內(nèi)部進(jìn)銷平衡受到影響

建筑施工企業(yè)根據(jù)其技術(shù)實(shí)力、施工資質(zhì)等可劃分為多個(gè)級(jí)別，在大型建筑工程項(xiàng)目中大多采用EPC總承包模式，也就是承包商統(tǒng)一負(fù)責(zé)工程勘察、工程設(shè)計(jì)、施工材料的采購(gòu)、機(jī)械設(shè)備采購(gòu)和租賃及施工人員安排，并且在這種承包模式下還經(jīng)常出現(xiàn)項(xiàng)目分包的情況，即在施工過程中從小規(guī)模納稅人那里臨時(shí)租賃一些機(jī)械設(shè)備。在這種復(fù)雜的管理體系之下，很容易出現(xiàn)增值稅稅款無法統(tǒng)一的問題。另外，大型建筑施工企業(yè)涉足領(lǐng)域較多，經(jīng)常按照專業(yè)差異組建不同的子公司，最為常見的情況是按照預(yù)制混凝土構(gòu)件或鋼結(jié)構(gòu)件、土建、電氣等專業(yè)劃分出不同的子公司，進(jìn)項(xiàng)稅額和銷項(xiàng)稅額在不同的子公司中呈現(xiàn)不同的情況，有些是進(jìn)項(xiàng)稅大于銷項(xiàng)稅，有些則正好相反，前者會(huì)產(chǎn)生進(jìn)項(xiàng)稅留抵額，但這兩種情況都反映出進(jìn)項(xiàng)稅額和銷項(xiàng)稅額之間不完全匹配，而建筑施工企業(yè)稅負(fù)管理的風(fēng)險(xiǎn)也會(huì)因此而上漲。

二、新稅率下解決建筑施工企業(yè)稅負(fù)困局的措施

（一）稅收籌劃思維要適應(yīng)新稅率調(diào)整的結(jié)果

建筑施工企業(yè)實(shí)際上具有多個(gè)實(shí)施路徑可提升其經(jīng)營(yíng)效益，比較常規(guī)的思路是控制和降低稅負(fù)、控制經(jīng)營(yíng)過程中的成本支出，以及提升經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的利潤(rùn)率等。嚴(yán)格來講，控制稅負(fù)本身也是降低成本的一個(gè)方面。不可否認(rèn)的是，在新稅率政策下，建筑施工企業(yè)的稅負(fù)存在較大的上升壓力，在這種情況下不能僅僅依靠單一的稅收控制思維來降低成本和提高效益，而是要盡可能做大建筑施工企業(yè)的資金流。現(xiàn)階段的稅負(fù)管理工作非?？简?yàn)企業(yè)決策者的智慧，傳統(tǒng)的量化企業(yè)稅負(fù)的管理思路在當(dāng)前無法取得較好的效果。企業(yè)應(yīng)該做到稅負(fù)和現(xiàn)金流之間的統(tǒng)籌規(guī)劃。與此同時(shí)，建筑施工企業(yè)的各級(jí)管理部門，尤其是稅負(fù)管理部門必須加強(qiáng)對(duì)營(yíng)改增和稅率下調(diào)的理解，在管理過程中利用創(chuàng)新的思維來提升新稅率和企業(yè)稅負(fù)控制之間的契合度。

（二）調(diào)整進(jìn)項(xiàng)成本結(jié)構(gòu)

進(jìn)項(xiàng)稅抵扣額越高，越有利于建筑施工企業(yè)的稅負(fù)控制。但新稅率的調(diào)整存在一個(gè)不利因素，那就是進(jìn)項(xiàng)稅抵扣率下降幅度超過了銷項(xiàng)稅率。建筑施工企業(yè)必須根據(jù)新稅率的要求對(duì)其進(jìn)項(xiàng)成本的結(jié)構(gòu)開展必要的優(yōu)化工作，開展這一工作的空間在于大型建筑工程項(xiàng)目的復(fù)雜組織架構(gòu)。一個(gè)完整的工程項(xiàng)目往往涉及物資供應(yīng)、勘察、設(shè)計(jì)、施工、機(jī)械設(shè)備租賃及勞務(wù)分包等內(nèi)容，不同的管理活動(dòng)具有不同的進(jìn)項(xiàng)抵扣率，因此建筑施工企業(yè)在管理過程中應(yīng)該充分評(píng)估各項(xiàng)內(nèi)容的進(jìn)項(xiàng)抵扣率。例如，從總承包單位的角度來看，勞務(wù)分包會(huì)影響到進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，總包單位可將那些進(jìn)項(xiàng)抵扣率高的物資采購(gòu)內(nèi)容納入自己的管理范疇之內(nèi)，提高一般納稅人的參與程度、降低小規(guī)模納稅人的參與程度，評(píng)估機(jī)械設(shè)備外購(gòu)、租賃以及人和設(shè)備同時(shí)租賃時(shí)的抵扣率差異，然后分析哪一種方式對(duì)建筑施工企業(yè)的稅負(fù)控制更加有利。

（三）優(yōu)化生產(chǎn)結(jié)構(gòu)

建筑工程的施工方法具有多種不同的技術(shù)路線，傳統(tǒng)的現(xiàn)澆混凝土施工及當(dāng)前使用廣泛的裝配式施工方法都具有不同的進(jìn)項(xiàng)抵扣稅率，某些重點(diǎn)的施工活動(dòng)在這方面也具有一定的差異性，如采用不同的模板技術(shù)和不同的腳手架系統(tǒng)時(shí)就會(huì)產(chǎn)生一定的成本差異。因此，建筑施工企業(yè)在管理過程中還應(yīng)該對(duì)其生產(chǎn)結(jié)構(gòu)實(shí)施必要的優(yōu)化，一些新的工藝方法會(huì)顯著提高進(jìn)項(xiàng)抵扣的稅率，幫助施工企業(yè)降低總體的稅負(fù)。另外，施工企業(yè)的管理活動(dòng)不僅僅影響其最終的稅負(fù)，同時(shí)還會(huì)作用于各種直接和間接成本的控制。例如，施工單位根據(jù)工程進(jìn)度動(dòng)態(tài)化地安排作業(yè)人員和工程機(jī)械，可有效降低不必要的機(jī)械費(fèi)用和人工費(fèi)用，進(jìn)而降低稅負(fù)基數(shù)。

（四）發(fā)揮關(guān)聯(lián)交易的作用，促進(jìn)進(jìn)銷平衡

建筑施工企業(yè)受到其管理經(jīng)營(yíng)模式的影響，在進(jìn)項(xiàng)稅抵扣工作中會(huì)存在留抵的情況，這是因?yàn)檫M(jìn)項(xiàng)稅和銷項(xiàng)稅之間失衡，當(dāng)期不能抵扣的額度會(huì)繼續(xù)流轉(zhuǎn)到下一期來抵扣。顯然，建筑施工企業(yè)應(yīng)該通過適當(dāng)?shù)恼{(diào)整來有效利用這些進(jìn)項(xiàng)稅留抵，盡快將其用于抵扣，這是有效降低稅負(fù)的措施之一。為了有效避免這類問題，建筑施工企業(yè)應(yīng)該加強(qiáng)關(guān)聯(lián)交易管理，發(fā)揮其調(diào)節(jié)作用。當(dāng)出現(xiàn)留抵情況時(shí)，積極增加下游單位的進(jìn)項(xiàng)稅額度。關(guān)聯(lián)交易的價(jià)格調(diào)整機(jī)制對(duì)這些調(diào)節(jié)活動(dòng)具有非常顯著的作用。

（五）納稅籌劃方向多元化發(fā)展

建筑施工企業(yè)的稅負(fù)籌劃工作具有系統(tǒng)性、復(fù)雜性的特點(diǎn)，加強(qiáng)其稅負(fù)籌劃工作將會(huì)產(chǎn)生非常積極的經(jīng)濟(jì)效益和管理作用。因此，建筑施工企業(yè)應(yīng)該從原材料供應(yīng)、價(jià)格、分包支付、勘察、設(shè)計(jì)、水電、機(jī)械等各個(gè)方面實(shí)施統(tǒng)籌規(guī)劃和管理，利用體系化的思維方式來全面提升納稅籌劃的科學(xué)性和系統(tǒng)性。第一，積極利用預(yù)算管理的思維模式。企業(yè)的稅負(fù)核算可由專業(yè)的會(huì)計(jì)管理人員來完成，這一工作在施工項(xiàng)目開始之前就可實(shí)施，建筑施工企業(yè)可借助這一措施來提前掌握其稅負(fù)預(yù)算，然后分析評(píng)估各種管理模式下的稅負(fù)，觀察哪些管理活動(dòng)能降低稅負(fù)，做出一定的調(diào)整和優(yōu)化。第二，積極利用信息化方式來優(yōu)化稅負(fù)管理?，F(xiàn)階段已經(jīng)出現(xiàn)了很多具有專業(yè)稅務(wù)管理功能的軟件，技術(shù)人員可利用這些軟件平臺(tái)開展精確的稅負(fù)模擬，其效果也非常顯著。

（六）政策上給予更多支持

國(guó)家的政策措施對(duì)建筑施工企業(yè)的稅負(fù)管理具有非常顯著的影響力。2019年的稅率下降后出現(xiàn)的進(jìn)銷不平衡的問題，是增加建筑施工企業(yè)稅負(fù)控制難度的核心原因。即使企業(yè)本身的管理控制水平已經(jīng)非常高，但是在政策措施的制約下依然會(huì)產(chǎn)生較高的壓力。國(guó)家三次調(diào)整稅率是站在全局角度上做出的決定，新的稅率在實(shí)施的過程中可能會(huì)暴露出一定的問題，并不一定完全適應(yīng)現(xiàn)階段的發(fā)展需求，未來還有再次調(diào)整的可能性。因此，稅率政策的合理性將會(huì)對(duì)建筑施工企業(yè)走出稅負(fù)困局產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響，從政策層面對(duì)其加以支持也是潛在的風(fēng)險(xiǎn)控制途徑。

結(jié) 語(yǔ)

新稅率的調(diào)整在一定程度上增加了建筑企業(yè)稅負(fù)管理的難度，使其進(jìn)入困局。企業(yè)在應(yīng)對(duì)這一新挑戰(zhàn)時(shí)，應(yīng)該轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)的稅負(fù)籌劃思維，調(diào)整進(jìn)項(xiàng)成本結(jié)構(gòu)，優(yōu)化建筑生產(chǎn)結(jié)構(gòu)，發(fā)揮關(guān)聯(lián)交易的積極作用，并且借助現(xiàn)代化的信息技術(shù)來提高稅負(fù)籌劃的科學(xué)性，進(jìn)而走出稅負(fù)管理的困局。