崔 靜 首都醫(yī)科大學(xué)附屬北京兒童醫(yī)院

個(gè)人所得稅是國(guó)家稅收的一項(xiàng)重要保障，是納稅人最為直觀面對(duì)的一項(xiàng)稅收政策。從1980年9月10日第五屆全國(guó)人民代表大會(huì)第三次會(huì)議到2018年8月31日第十三屆全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第五次會(huì)議，我國(guó)的個(gè)人所得稅已經(jīng)歷經(jīng)了七次的修訂。每一次的修訂，都是結(jié)合當(dāng)時(shí)國(guó)情、民生、收入水平等實(shí)際情況，都在我國(guó)個(gè)人所得稅的發(fā)展歷程中書(shū)寫(xiě)了濃厚的一筆，都會(huì)給納稅人帶來(lái)最直觀的感受、稅負(fù)的降低。然而，最新一次的個(gè)人所得稅法的修訂，呈現(xiàn)在公眾面前的不僅僅只是稅負(fù)降低這單一的表現(xiàn)形式，我們從新的個(gè)人所得稅法中直觀感受的是翻天覆地的巨大變化。在這個(gè)里程碑式的變化面前，專業(yè)領(lǐng)域的財(cái)務(wù)、稅務(wù)工作者應(yīng)引起足夠的重視。

一、個(gè)人所得稅法的重要改革變化

(一)對(duì)納稅人分類提出具體明確的界定

新頒布的中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法中首先明確了納稅義務(wù)人范圍的全面界定，提出了居民個(gè)人與非居民個(gè)人的概念。居民個(gè)人是指在中國(guó)境內(nèi)有住所，或者無(wú)住所而一個(gè)納稅年度內(nèi)在中國(guó)境內(nèi)居住累計(jì)滿一百八十三天的個(gè)人。非居民個(gè)人是指在中國(guó)境內(nèi)無(wú)住所又不居住，或者無(wú)住所而一個(gè)納稅年度內(nèi)在中國(guó)境內(nèi)居住累計(jì)不滿183天的個(gè)人。選取了以183天為時(shí)間節(jié)點(diǎn)的界定標(biāo)記，規(guī)定居民個(gè)人與非居民個(gè)人在征收個(gè)人所得稅時(shí)按照不同的計(jì)算方法，區(qū)別對(duì)待。納稅人類別概念的清晰明確幫助財(cái)務(wù)人員在日常工作中合理清楚的辨明納稅人身份，確保了個(gè)人所得稅的計(jì)算準(zhǔn)確。

(二)將多種形式的收入做統(tǒng)一規(guī)范

居民個(gè)人的收入范圍提出了“綜合所得”的概念，其包含工資、薪金所得；勞務(wù)報(bào)酬所得；稿酬所得；特許權(quán)使用費(fèi)四項(xiàng)所得。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷穩(wěn)定發(fā)展，國(guó)民的收入方式的種類逐步增多，“綜合所得”概念清晰界定了應(yīng)納入其收入的范圍，打破了過(guò)去傳統(tǒng)的一刀切的方式，將所有收入都要統(tǒng)一合并計(jì)入到一起按月統(tǒng)一計(jì)稅的模式。將經(jīng)營(yíng)所得、利息、股息、紅利所得、財(cái)產(chǎn)租賃等新興的收入方式單獨(dú)計(jì)算個(gè)人所得稅。這樣以更加合理方式區(qū)別對(duì)待，讓我們的個(gè)人所得稅法更加科學(xué)規(guī)范。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展變化下，稅收制度也要相應(yīng)的隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化所變化，這樣我們的稅收制度才能夠與時(shí)俱進(jìn)，不顯得落后。

(三)納稅方式做出較大修訂

新的個(gè)人所得稅法規(guī)定打破了以往代扣代繳義務(wù)人按月申報(bào)個(gè)人所得稅模式，改為代扣代繳義務(wù)人按月預(yù)繳個(gè)人所得稅，納稅人個(gè)人年度進(jìn)行匯算清繳模式。這一變化減輕了財(cái)務(wù)人員的工作壓力，增加了個(gè)人所得稅申報(bào)的容錯(cuò)機(jī)制，所得稅申報(bào)時(shí)人員身份不明確導(dǎo)致是按照工資薪金或是勞務(wù)申報(bào)的，納稅人可以在年度匯算清繳時(shí)統(tǒng)一計(jì)入收入做調(diào)整，避免了個(gè)人所得稅多繳納的問(wèn)題，同時(shí)也增強(qiáng)了納稅人對(duì)個(gè)人所得稅繳納的意識(shí)。由財(cái)務(wù)人員的代替行為轉(zhuǎn)變?yōu)榧{稅人的自主意識(shí)行為，使納稅人更能清楚的直觀感受到個(gè)人收入與個(gè)人所得稅之間的緊密關(guān)系，增加了納稅人的參與感。納稅人從單位代扣模式變?yōu)樽约褐鲃?dòng)申報(bào)，可以變被動(dòng)為主動(dòng)，積極了解學(xué)習(xí)個(gè)人所得稅的相關(guān)政策規(guī)定，做到心中有數(shù)。從而改變納稅人在不了解政策的前提下人云亦云，總是抱怨個(gè)人所得稅稅負(fù)過(guò)重的問(wèn)題。

(四)增大低稅率級(jí)距范圍

提高了低階層稅率的級(jí)距范圍，使廣大的普通收入人群享受最大程度的低稅率政策。新的稅法規(guī)定全年應(yīng)納稅所得額低于3.60萬(wàn)元的部分按照3%的稅率征收，全年應(yīng)納稅所得額在3.60—14.40萬(wàn)元部分按10%的稅率征收，全年應(yīng)納稅所得額在14.4—30.00萬(wàn)元部分按20%的稅率征收。這個(gè)范圍是在應(yīng)稅收入扣除納稅人所繳納的社會(huì)保險(xiǎn)以及公積金、年金等常規(guī)扣除部分，扣除起征點(diǎn)以及專項(xiàng)附加扣除剩余的部分。在眾多的一線城市的普通工作者絕大多數(shù)都是在這個(gè)收入范圍內(nèi)，偏遠(yuǎn)一點(diǎn)的地方還會(huì)更低一些，多數(shù)納稅人均在低稅率的級(jí)距范圍內(nèi)繳納個(gè)人所得稅，切實(shí)地體現(xiàn)出國(guó)家此次稅改減負(fù)的決心。能夠讓更多的人群享受更低的稅率，繳納更少的稅額，降低普通納稅人的個(gè)稅負(fù)擔(dān)，這樣才能體現(xiàn)出稅改的意義。低收入人員不繳納或繳納較低的個(gè)稅，高收入人群繳納較高的個(gè)稅，體現(xiàn)出國(guó)家公平的原則。

(五)專項(xiàng)附加扣除成為稅改亮點(diǎn)

首次增加的專項(xiàng)附加扣除是此次個(gè)人所得稅改革的一大亮點(diǎn)。個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除包含子女教育、職工大病醫(yī)療、贍養(yǎng)老人、職業(yè)繼續(xù)教育、職工購(gòu)買(mǎi)住房的貸款利息以及職工租房的租金支出等六項(xiàng)。在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)可以扣除納稅人經(jīng)申報(bào)審核通過(guò)的上述信息所能夠扣除的部分，減輕納稅人的負(fù)擔(dān)，同時(shí)對(duì)獨(dú)生子女以及非獨(dú)生子女在贍養(yǎng)老人項(xiàng)目分別對(duì)待，國(guó)家出于對(duì)于80、90后獨(dú)生子女所面臨特殊困境的優(yōu)惠政策。專項(xiàng)扣除機(jī)制的建立，獲得社會(huì)公眾的廣泛好評(píng)，使納稅人清楚的感知到國(guó)家減稅的有利政策。舉個(gè)簡(jiǎn)單的例子就能說(shuō)明，兩人均為獨(dú)生子女，在月收入完全一致的前提下，其中一人既要贍養(yǎng)老人又要承擔(dān)撫養(yǎng)子女的義務(wù)，在計(jì)算個(gè)人所得稅應(yīng)納所得額時(shí)贍養(yǎng)老人及撫養(yǎng)子女的一人要比無(wú)上述義務(wù)的一人多扣除3 000元，乘以相應(yīng)的稅率，就是一年下來(lái)累計(jì)減稅的金額。

(六)提高起征點(diǎn)，減輕低收入人群個(gè)稅負(fù)擔(dān)

提高起征點(diǎn)是每一次個(gè)人所得稅的修訂中都要調(diào)整的部分，也是納稅人直觀感受稅負(fù)降低最突出的部分。此次個(gè)人所得稅的修訂也是如此，將起征點(diǎn)從3 500元調(diào)整到5 000元，和以往不同的是，提高起征點(diǎn)后按月計(jì)算個(gè)人所得稅時(shí)還使用累計(jì)計(jì)稅方式，這種方式給低收入人群帶來(lái)更多的稅負(fù)的減輕。舉例來(lái)說(shuō)明，某人月工資為5 000元，因特殊原因本月未發(fā)工資，合并到下月共發(fā)10 000元，這在下月就要產(chǎn)生稅金。按照現(xiàn)在的計(jì)稅方式，是將所有月份收入合計(jì)到一起，按照合計(jì)的月數(shù)乘以5 000元作為起征點(diǎn)，這樣即便下月發(fā)放10 000元，也不會(huì)產(chǎn)生稅金，給低收入的人群減輕了個(gè)稅負(fù)擔(dān)。

二、個(gè)人所得稅改革后所出現(xiàn)的問(wèn)題

(一)納稅人自主納稅意識(shí)淡薄

國(guó)家稅務(wù)總局針對(duì)此次個(gè)人所得稅的改革新出現(xiàn)的個(gè)人所得稅年度匯算清繳問(wèn)題于2019年和2021年分別發(fā)出了《國(guó)家稅務(wù)總局公告2019年第44號(hào)》《國(guó)家稅務(wù)總局公告2021年第2號(hào)公告文件》，詳細(xì)說(shuō)明了個(gè)人辦理年度匯算清繳的要求與整個(gè)流程的操作說(shuō)明，并規(guī)定了從每年的4月1日到6月30日之間完成上一年度的個(gè)人所得稅匯算清繳工作。盡管國(guó)家稅務(wù)部門(mén)、各單位財(cái)務(wù)人員在匯算清繳制度公布后做了大量的宣傳工作，但是仍有一部分納稅人尚未建立起主動(dòng)進(jìn)行個(gè)人所得稅匯算清繳的意識(shí)，部分人員在規(guī)定的6月30日前完成上一年度個(gè)人所得稅匯算清繳的工作仍未完成。面對(duì)這種情況，自疫情以來(lái)，大數(shù)據(jù)的全面利用給我們很大的啟發(fā)。大數(shù)據(jù)的精細(xì)程度越來(lái)越高，對(duì)信息的匯總更加方便和迅捷，稅務(wù)部門(mén)應(yīng)該利用信息技術(shù)優(yōu)勢(shì)，通過(guò)APP推送信息和短信發(fā)送等多種形式在每月末通知督促未完成匯算清繳工作的納稅人及時(shí)完成，同時(shí)應(yīng)由各主管稅務(wù)所通知其所管單位主管稅務(wù)工作的領(lǐng)導(dǎo)，從稅務(wù)部門(mén)、單位主管部門(mén)等多層次多渠道的方式督促納稅人完成工作。還應(yīng)在稅務(wù)端口建立數(shù)據(jù)監(jiān)測(cè)機(jī)制，對(duì)納稅人辦理匯算清繳出現(xiàn)頻次較高的不合理的現(xiàn)象和問(wèn)題予以及時(shí)匯總，及時(shí)提出解決方案，減少錯(cuò)誤的發(fā)生。

(二)“綜合所得”的概念需要廣泛普及

部分在職人員對(duì)于從工作單位以外的地方取得的臨時(shí)性的勞務(wù)性質(zhì)的收入，年度匯入到綜合所得統(tǒng)一計(jì)稅方式不理解，由于個(gè)人工資薪金較高，基礎(chǔ)稅率超過(guò)20%，勞務(wù)收入?yún)R入到綜合所得后，之前預(yù)繳的20%的稅金尚未足額繳納個(gè)人所得稅，對(duì)年度匯算清繳時(shí)出現(xiàn)補(bǔ)稅現(xiàn)象產(chǎn)生抵觸心理，甚至懷疑稅務(wù)系統(tǒng)、財(cái)務(wù)人員是否出現(xiàn)錯(cuò)誤，拒絕補(bǔ)稅行為，而后超過(guò)規(guī)定時(shí)限產(chǎn)生滯納金等一系列矛盾。面對(duì)這種問(wèn)題，國(guó)家稅務(wù)總局和各單位財(cái)務(wù)人員應(yīng)該繼續(xù)加大普法與宣傳力度，稅務(wù)部門(mén)應(yīng)提高線上和線下的義務(wù)宣傳工作水平，通過(guò)授課、講座、宣傳圖冊(cè)、電子媒介、開(kāi)通本市地區(qū)的熱線咨詢電話等多樣形式手段，使納稅人更加全面的了解個(gè)稅制度，理解個(gè)人所得稅的計(jì)算方式方法，解決納稅人心中的疑惑。同時(shí)充分利用大數(shù)據(jù)優(yōu)勢(shì)，篩選出這樣的人群著重開(kāi)展普法培訓(xùn)，重點(diǎn)督促其在下一年度及時(shí)完成匯算清繳工作。

(三)充分利用官方媒體的權(quán)威宣傳作用

在信息泛濫的時(shí)代，我們往往能夠收到各種各樣的垃圾信息，一些自媒體不負(fù)責(zé)任的發(fā)布一些未經(jīng)審核的所謂的減稅免稅的操作方法，誤導(dǎo)納稅人在辦理匯算清繳時(shí)利用減免稅的優(yōu)惠政策虛填不實(shí)信息，取得減稅退稅的違規(guī)操作。同時(shí)一些聲稱可以退稅的詐騙信息誘導(dǎo)納稅人，造成納稅人的財(cái)務(wù)損失。面對(duì)這種現(xiàn)象，稅務(wù)部門(mén)應(yīng)升級(jí)更新完善個(gè)人所得稅匯算清繳系統(tǒng)，對(duì)于特殊事項(xiàng)的填列需要做官方的權(quán)威解釋與宣傳，明確清晰地指出哪類人群可以享受相關(guān)福利，并要求上傳相關(guān)證明，及時(shí)審核通過(guò)后予以享受優(yōu)惠政策，沒(méi)有證明的一律不得填列相關(guān)信息，從源頭上杜絕了違反政策退稅的問(wèn)題。同時(shí)加強(qiáng)官方媒體媒介的建設(shè)以及權(quán)威發(fā)布作用，提醒納稅人不要上當(dāng)受騙。

(四)納稅人所申報(bào)的信息違規(guī)失真

新的個(gè)人所得稅法對(duì)個(gè)人附加扣除的信息真實(shí)程度的核實(shí)還存在較大的漏銅，稅法規(guī)定對(duì)納稅人申報(bào)的信息納稅人自行負(fù)責(zé)，并將相關(guān)資料納稅人自行備案，以備稅務(wù)機(jī)關(guān)隨時(shí)檢查。這些資料原則上至少要保留五年以上，由于納稅人基數(shù)較大，稅務(wù)部門(mén)無(wú)法逐一核驗(yàn)資料的真實(shí)準(zhǔn)確，這樣就會(huì)導(dǎo)致部分納稅人存在僥幸心理，虛報(bào)附加扣除信息，騙取減稅、免稅的優(yōu)惠政策?；蛘呒{稅人對(duì)政策理解有誤，誤填一些減稅信息，導(dǎo)致無(wú)意識(shí)的違反稅法規(guī)定，納稅人對(duì)信息更改不及時(shí)更新，導(dǎo)致自身權(quán)益受損。針對(duì)這些問(wèn)題，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)該在個(gè)人申報(bào)附加扣除信息時(shí)，要求上傳附加扣除信息的相關(guān)文本文件，稅務(wù)機(jī)關(guān)嚴(yán)格審核，杜絕或防止填列虛假信息的行為，減少舞弊風(fēng)險(xiǎn)，保證填列信息的準(zhǔn)確與真實(shí)。

三、個(gè)人所得稅改革后的幾點(diǎn)建議

(一)將個(gè)稅征信納入個(gè)人信用拼圖

2019年1月1日起全面施行的《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》及其實(shí)施條例是推動(dòng)國(guó)家經(jīng)濟(jì)發(fā)展，服務(wù)于納稅人的惠民政策，是國(guó)家的一個(gè)重大的決策部署。新的稅法給納稅人帶來(lái)巨大的優(yōu)惠政策的同時(shí)也要加強(qiáng)宣傳引導(dǎo)，法律法制的建設(shè)。讓納稅人在公平的享受減稅紅利的基礎(chǔ)上，也要做出誠(chéng)實(shí)守信的行為。我們欣喜的看見(jiàn)國(guó)家政府在這一方面已經(jīng)做出了預(yù)判，國(guó)家發(fā)展改革委辦公廳、國(guó)家稅務(wù)總局辦公廳的發(fā)改辦財(cái)金規(guī)〔2019〕860號(hào)文件明確提出了加強(qiáng)個(gè)人所得稅納稅信用建設(shè)的問(wèn)題，將個(gè)稅繳納與個(gè)人信用掛鉤，將規(guī)范的納稅行為組成個(gè)人信用的一塊拼圖。通過(guò)大數(shù)據(jù)等信息手段建立健全個(gè)人所得稅的征信記錄，對(duì)納稅人出行、貸款、生活、服務(wù)等各方面起到很大程度的考核作用，適當(dāng)約束不規(guī)范行為。

(二)深度開(kāi)發(fā)個(gè)稅申報(bào)軟件的功能應(yīng)用

加強(qiáng)信息化網(wǎng)絡(luò)建設(shè)，全面提升個(gè)人所得稅APP軟件的功能，定期向社會(huì)征集軟件功能的需求，開(kāi)發(fā)完善軟件應(yīng)用水平，使軟件擺脫單一的填報(bào)、匯算的簡(jiǎn)單功能性作用，充分利用電子化的宣傳作用，幫助納稅人實(shí)時(shí)的接收各種政策信息，了解國(guó)家最新的政策起到宣傳的先鋒作用。細(xì)化收入的查詢功能，讓納稅人的每一筆收入、稅金有跡可循、有證可查，保證信息的真實(shí)準(zhǔn)確。增加個(gè)人收入證明、納稅記錄等實(shí)用性功能，并使之具有法律效力，減少納稅人往返奔波于稅務(wù)部門(mén)開(kāi)具證明的環(huán)節(jié)。在手機(jī)終端實(shí)現(xiàn)信息的及時(shí)查詢，為國(guó)家節(jié)能環(huán)保，無(wú)紙化辦公提供有力的支持。

(三)專項(xiàng)附加扣除設(shè)計(jì)還應(yīng)更加人性化、合理化

新增的專項(xiàng)附加扣除體現(xiàn)出國(guó)家減輕納稅人個(gè)稅負(fù)擔(dān)的決心。但在設(shè)計(jì)上還存在一些缺陷。舉例來(lái)說(shuō)，對(duì)于贍養(yǎng)老人的附加扣除項(xiàng)目只包含納稅人本人父母，不含配偶的父母，如果配偶因故去世，從道德層面上說(shuō)納稅人也要承擔(dān)配偶父母的贍養(yǎng)問(wèn)題，但個(gè)人所得稅從法律層面講卻不包含配偶父母的專項(xiàng)附加扣除，這個(gè)問(wèn)題有待商榷。對(duì)于非獨(dú)家庭贍養(yǎng)老人規(guī)定兄弟姐妹之間協(xié)商或平均分配專項(xiàng)扣除金額，但每人上限不得超過(guò)1 000元，如果協(xié)商不成會(huì)引發(fā)家庭矛盾，造成不必要的麻煩?；蛘咝值芙忝弥行珠L(zhǎng)或姐姐均已退休，不用享受專項(xiàng)附加扣除，在職人員卻無(wú)法全額享受2 000元的專項(xiàng)附加扣除，這些規(guī)定都是有設(shè)計(jì)缺陷的。建議將納稅人以個(gè)人為單位，只要符合贍養(yǎng)老人條件的均可按照統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)享受即可，體現(xiàn)稅收政策的公平性。子女教育專項(xiàng)扣除中，子女從幼兒園到大學(xué)均可享受附加扣除，在部分地區(qū)幼兒園入園名額比較緊張，且幼兒園也不是義務(wù)教育階段，部分幼兒到入園年齡時(shí)無(wú)法入園，導(dǎo)致納稅人到期無(wú)法享受子女教育的附加扣除，其實(shí)這部分可根據(jù)子女年齡進(jìn)行調(diào)整，子女達(dá)到入園年齡后即可讓納稅人享受子女教育的專項(xiàng)附加扣除。對(duì)于特殊職業(yè)如醫(yī)生、會(huì)計(jì)等人員，其職業(yè)生涯中每年都要強(qiáng)制進(jìn)行繼續(xù)教育培訓(xùn)，對(duì)于這部分人群應(yīng)給予相關(guān)政策，保證特殊職業(yè)人群享受繼續(xù)教育的附加扣除。房屋出租可享受租金的附加扣除，但是在個(gè)人所得稅稅法中對(duì)于租賃雙方關(guān)系沒(méi)有明確規(guī)定，例如，子女承租父母住房，同時(shí)支付租金是否在租房合同規(guī)定之內(nèi)，能否享受住房租賃的附加扣除政策。筆者認(rèn)為對(duì)此部分應(yīng)明確規(guī)定，減少違規(guī)現(xiàn)象的發(fā)生。另外，租房的租金按照不同城市規(guī)模所扣除上限也不同，筆者建議每年應(yīng)根據(jù)城市發(fā)展規(guī)模重新核定扣除上限，保證政策的公平性。

四、結(jié)語(yǔ)

綜上所述，個(gè)人所得稅在我國(guó)稅收體系中所占比重已經(jīng)躍居前三位，是國(guó)家稅收、經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的重要保障。個(gè)人所得稅的征收也是國(guó)家調(diào)節(jié)收入領(lǐng)域不公平的重要手段。個(gè)人所得稅的改革是一項(xiàng)利國(guó)利民的重要舉措，與我國(guó)所有公民息息相關(guān)。新的個(gè)人所得稅的頒布改變了以往個(gè)稅存在的矛盾與相對(duì)落后的制度，但我們所面臨的道路還是任重道遠(yuǎn)的，對(duì)所出現(xiàn)的問(wèn)題要積極應(yīng)對(duì)。加強(qiáng)制度的建設(shè)，完善流程的管理、信息化大數(shù)據(jù)的合理利用、個(gè)人信用的機(jī)制建立都是我們要繼續(xù)努力探索的方向?！?/p>