■張渝鋒 宋夏云

一、引言

透明國(guó)際（TI）對(duì)腐敗概念的釋義為：“公共部門的官員不正確地使用公眾委托給他們的權(quán)力，使他們自身或與他們有關(guān)聯(lián)關(guān)系的人，不正當(dāng)或非法地富裕起來(lái)”。中國(guó)共產(chǎn)黨第十九屆中央紀(jì)委五次全會(huì)中明確要求持續(xù)懲治國(guó)有企業(yè)腐敗問(wèn)題。要加強(qiáng)國(guó)有資產(chǎn)管理，嚴(yán)厲查處問(wèn)責(zé)違規(guī)決策、關(guān)聯(lián)交易以及靠企吃企等腐敗問(wèn)題。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)作為問(wèn)責(zé)的核心機(jī)制，它在腐敗治理領(lǐng)域具有重要地位。雖然國(guó)內(nèi)已有學(xué)者對(duì)國(guó)有企業(yè)的高管經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)問(wèn)責(zé)問(wèn)題進(jìn)行了系統(tǒng)研究并取得了豐碩成果，但是，國(guó)有企業(yè)高管腐敗有哪些顯著特征？經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)在國(guó)有企業(yè)高管的腐敗治理中有哪些功能？其功能發(fā)揮的運(yùn)行機(jī)制有哪些？其保障條件是什么？對(duì)于上述問(wèn)題，審計(jì)理論界還缺乏系統(tǒng)的知識(shí)架構(gòu)和理論體系。因此，本文筆者嘗試對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)問(wèn)責(zé)在國(guó)有企業(yè)高管腐敗治理中的功能問(wèn)題進(jìn)行研究，其相關(guān)研究結(jié)論可供學(xué)界討論與交流。

二、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)在國(guó)有企業(yè)高管腐敗治理中的功能分析

1.國(guó)有企業(yè)高管腐敗治理的涵義和特征。

“腐敗”一詞在我國(guó)漢代《韓詩(shī)外傳》第八卷首次提及：“民無(wú)凍餒，食無(wú)腐敗”，《辭?！罚?989）釋義為：物體腐爛。廣義上又指思想上陳舊；行為上墮落；制度、機(jī)制、組織等混亂?，F(xiàn)代意義中腐敗含義甚廣，大量的學(xué)者從政治、經(jīng)濟(jì)、法律等不同領(lǐng)域研究，其定義也各有側(cè)重。塞繆爾·亨廷頓（1998）以政治角度詮釋腐敗，即“國(guó)家公共部門官員為了謀取自己的利益而違反社會(huì)公認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)制度的行為”。國(guó)際貨幣基金組織（IMF，1995）指出，腐敗是指為謀取私利而對(duì)公共權(quán)力不當(dāng)或過(guò)度使用。國(guó)有企業(yè)是指國(guó)務(wù)院、地方人民政府分別代表國(guó)家、社會(huì)履行出資人職責(zé)的國(guó)有獨(dú)資公司、國(guó)有獨(dú)資企業(yè)及國(guó)有資本控股公司。國(guó)有企業(yè)高管的腐敗具有以下特點(diǎn)：

（1）國(guó)有企業(yè)高管腐敗與其擁有的權(quán)力相關(guān)。國(guó)企高管由國(guó)家、省市發(fā)改委派遣公務(wù)員擔(dān)任，擁有企業(yè)的經(jīng)營(yíng)與決策權(quán)。而國(guó)有企業(yè)受國(guó)家政策支持、地方地域保護(hù)，擁有其領(lǐng)域資源使用的壟斷權(quán)，由此競(jìng)爭(zhēng)者甚少，對(duì)市場(chǎng)有相對(duì)的定價(jià)權(quán)。國(guó)企高管將上述得天獨(dú)厚的“優(yōu)勢(shì)”轉(zhuǎn)換為“尋租”以獲取私利。

（2）國(guó)有企業(yè)高管腐敗與企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)密切相關(guān)。國(guó)有企業(yè)經(jīng)營(yíng)涉及到的環(huán)節(jié)、部門、人員眾多，企業(yè)運(yùn)行中任何一個(gè)環(huán)節(jié)都會(huì)滋生腐敗。如干部任用時(shí)員工為體現(xiàn)“積極性”給高管錢財(cái)、物品等經(jīng)濟(jì)上的賄賂；土地批準(zhǔn)、招投標(biāo)等重要環(huán)節(jié)，乙方為贏得長(zhǎng)遠(yuǎn)的利益與高管私下經(jīng)濟(jì)交易等。雖然近年腐敗治理卓有成效，使顯性腐敗無(wú)處遁形，但仍有腐敗分子通過(guò)一些表象合法的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行交易，如關(guān)聯(lián)交易采用跨國(guó)聯(lián)合或高新技術(shù)等手段掩蓋真實(shí)行為。

（3）國(guó)有企業(yè)高管腐敗多發(fā)生于職業(yè)道德教育水平低的高管。根據(jù)高層階梯理論，接受了良好職業(yè)道德教育的高管，其行為更自覺(jué)、認(rèn)知更規(guī)范，更尊重法律規(guī)定，更遵守企業(yè)內(nèi)部控制制度（John C.Smart et al，1986）。反之，如果國(guó)有企業(yè)高管職業(yè)道德教育素養(yǎng)較低，其腐敗發(fā)生的幾率會(huì)隨之加大。

2.經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)問(wèn)責(zé)在國(guó)有企業(yè)高管腐敗治理中的功能。

問(wèn)責(zé)（accountability）是指特定的問(wèn)責(zé)主體對(duì)受托責(zé)任承擔(dān)者責(zé)任履行程度進(jìn)行評(píng)價(jià)，并對(duì)履行程度低的機(jī)構(gòu)和人員進(jìn)行責(zé)任追究的過(guò)程（馬志娟，2013）。筆者認(rèn)為，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)問(wèn)責(zé)在國(guó)有企業(yè)高管腐敗治理中的功能包括：

（1）預(yù)防功能。

預(yù)防，在《辭?！罚?989）中釋義為事先防備，即事先做好事物發(fā)展中可能會(huì)偏離主觀期望或客觀規(guī)律的對(duì)策，簡(jiǎn)而言之使控制措施提前化。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度的存在，本身屬于腐敗行為的控制機(jī)制，經(jīng)濟(jì)審計(jì)問(wèn)責(zé)使“審”和“問(wèn)”一體化，更有效地控制國(guó)有企業(yè)高管出現(xiàn)偏離主觀預(yù)期軌道或客觀普遍規(guī)律情況的發(fā)生量，提高依法行權(quán)的自覺(jué)性，從而抑制腐敗產(chǎn)生，同時(shí)還可預(yù)防其為避免經(jīng)濟(jì)問(wèn)題而不作為。

（2）揭露功能。

目前，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)問(wèn)責(zé)在國(guó)有企業(yè)已形成全覆蓋趨勢(shì)，它逐步由事后審計(jì)問(wèn)責(zé)，向事中、事前審計(jì)問(wèn)責(zé)發(fā)生改變。通過(guò)對(duì)國(guó)有企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略制定的執(zhí)行效果，對(duì)國(guó)有企業(yè)高管內(nèi)控治理的責(zé)任履行，對(duì)重大經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中財(cái)務(wù)決策、收支的真實(shí)合法等情況進(jìn)行檢查，可以發(fā)現(xiàn)腐敗線索，從而查找證據(jù)、揭露事實(shí)、追究責(zé)任、進(jìn)行懲處。

（3）懲戒功能。

懲戒，在《辭?！分赋?，懲治是指責(zé)罰以示警戒，即懲治過(guò)去的錯(cuò)誤以對(duì)未來(lái)產(chǎn)生警戒作用。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)成立的聯(lián)席會(huì)議擁有獨(dú)立、權(quán)威、公正、專業(yè)等特點(diǎn)，以發(fā)現(xiàn)問(wèn)題、分析問(wèn)題、提出對(duì)策、整改追責(zé)為主線，對(duì)出現(xiàn)的腐敗問(wèn)題及時(shí)移送紀(jì)檢、監(jiān)察部門審查，并給予嚴(yán)肅處罰。由此可見(jiàn)，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)腐敗問(wèn)題零容忍，一旦發(fā)現(xiàn)，毫不姑息。據(jù)中央紀(jì)委國(guó)家監(jiān)察委員會(huì)網(wǎng)站（2020）統(tǒng)計(jì)，2020 年上半年，至少有40 名國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人被公開(kāi)通報(bào)，其中被調(diào)查有28 人，受到黨和政府處分有12 人。從行業(yè)上來(lái)說(shuō)，多發(fā)生在關(guān)鍵領(lǐng)域，涉及國(guó)有資源，如能源利用、礦產(chǎn)資源領(lǐng)域：有16 人，占比約40%；涉及公共資金，如投資管理領(lǐng)域：約占27.5%，共11 人；涉及國(guó)有資產(chǎn)，如煙草、外貿(mào)、旅游等約占20%。從職位上來(lái)說(shuō)，大多是黨委書(shū)記、董事長(zhǎng)、總會(huì)計(jì)師等國(guó)企高管，這些國(guó)企高管紛紛被“雙開(kāi)”懲治的案例將警鐘長(zhǎng)鳴，警戒腐敗滋生。

三、國(guó)有企業(yè)高管腐敗治理中經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)功能發(fā)揮的運(yùn)行機(jī)制

1.現(xiàn)有文獻(xiàn)梳理。

關(guān)于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)運(yùn)行機(jī)制的構(gòu)成，劉更新（2012）認(rèn)為，狹義的審計(jì)運(yùn)行機(jī)制包括審計(jì)委托機(jī)制、審計(jì)信息傳遞機(jī)制、審計(jì)執(zhí)行機(jī)制、審計(jì)成果運(yùn)用機(jī)制，廣義上還包括審計(jì)驅(qū)動(dòng)機(jī)制。謝彬（2014）認(rèn)為，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)運(yùn)行機(jī)制包括領(lǐng)導(dǎo)組織機(jī)制、部門聯(lián)動(dòng)機(jī)制、責(zé)任追究機(jī)制、審計(jì)評(píng)價(jià)機(jī)制、內(nèi)部制約機(jī)制。李雪等（2019）認(rèn)為，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)運(yùn)行機(jī)制包括審計(jì)委托管理機(jī)制、信息溝通機(jī)制、聯(lián)動(dòng)合作機(jī)制、結(jié)果利用機(jī)制、監(jiān)督反饋機(jī)制。筆者認(rèn)為，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)運(yùn)行機(jī)制包括委托執(zhí)行機(jī)制、信息溝通機(jī)制、審計(jì)評(píng)價(jià)機(jī)制、結(jié)果運(yùn)用機(jī)制、意見(jiàn)反饋機(jī)制。

2.基于腐敗風(fēng)險(xiǎn)管理流程的分析。

美國(guó)發(fā)起人委員會(huì)（Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission，簡(jiǎn)稱COSO）2017 年發(fā)布的《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架》中整合了戰(zhàn)略和業(yè)績(jī)，將企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理，融入到公司治理、企業(yè)文化中以實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值的提升。其中把風(fēng)險(xiǎn)管理流程分為5 大步驟：風(fēng)險(xiǎn)治理和文化；風(fēng)險(xiǎn)、戰(zhàn)略和目標(biāo)設(shè)定；風(fēng)險(xiǎn)績(jī)效；風(fēng)險(xiǎn)審閱與修訂；風(fēng)險(xiǎn)信息溝通與報(bào)告。

基于風(fēng)險(xiǎn)管理流程，筆者認(rèn)為，腐敗治理的運(yùn)行機(jī)制包括：（1）腐敗風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別機(jī)制。風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別從崗位職責(zé)出發(fā)，全面、不遺漏的收集高管任職期內(nèi)涉及企業(yè)內(nèi)、外部可能存在的潛在風(fēng)險(xiǎn)，根據(jù)歷史經(jīng)驗(yàn)歸納整理并鑒定風(fēng)險(xiǎn)屬性，由此事前對(duì)高管責(zé)任和義務(wù)的調(diào)查，實(shí)現(xiàn)識(shí)別腐敗風(fēng)險(xiǎn)的功能；（2）腐敗風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)人員運(yùn)用專業(yè)知識(shí)，結(jié)合法律、數(shù)理等將識(shí)別出的腐敗風(fēng)險(xiǎn)從發(fā)生概率和影響程度兩個(gè)方面評(píng)定等級(jí)，在后續(xù)的審計(jì)中著重腐敗固有風(fēng)險(xiǎn)的同時(shí)兼顧腐敗剩余風(fēng)險(xiǎn)的審查、控制；（3）腐敗風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制。將腐敗風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果反饋被審計(jì)單位及高管，有助于企業(yè)預(yù)防控制高管腐敗發(fā)生的概率，并制定風(fēng)險(xiǎn)響應(yīng)措施；（4）腐敗風(fēng)險(xiǎn)防控機(jī)制。它貫穿于整個(gè)事項(xiàng)的前中后期。其中前期依據(jù)法律規(guī)章制度規(guī)避不必要的風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生，重點(diǎn)關(guān)注戰(zhàn)略決策環(huán)節(jié)；中期圍繞執(zhí)行過(guò)程、檢查、監(jiān)督等關(guān)鍵環(huán)節(jié)制定措施，快速反應(yīng)；后期控制腐敗風(fēng)險(xiǎn)對(duì)企業(yè)產(chǎn)生的影響和經(jīng)濟(jì)損失并及時(shí)調(diào)整應(yīng)對(duì)策略；（5）腐敗風(fēng)險(xiǎn)管理考核機(jī)制。對(duì)腐敗風(fēng)險(xiǎn)控制的各項(xiàng)落實(shí)情況、高管工作履職情況等進(jìn)行考核，根據(jù)考核結(jié)果糾正問(wèn)題，完善措施，更新腐敗風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)容，建立健全腐敗風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制體系。

3.基于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)程序的分析。

張志恒（2012）認(rèn)為，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)流程包括準(zhǔn)備、實(shí)施、評(píng)價(jià)和報(bào)告四個(gè)階段?！吨袊?guó)內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則》（2016）指出，企業(yè)負(fù)責(zé)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)程序包括審計(jì)準(zhǔn)備、審計(jì)實(shí)施、審計(jì)終結(jié)和后續(xù)審計(jì)。

如圖1 所示，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)程序包括審計(jì)委托、審計(jì)計(jì)劃與審前公告、審計(jì)執(zhí)行、審計(jì)報(bào)告?；诮?jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)程序，筆者認(rèn)為，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)功能發(fā)揮的運(yùn)行機(jī)制包括審計(jì)委托機(jī)制、審計(jì)計(jì)劃?rùn)C(jī)制、審計(jì)公告機(jī)制、審計(jì)報(bào)告機(jī)制。

圖1 經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)程序圖

4.國(guó)有企業(yè)高管腐敗治理中經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)功能發(fā)揮的運(yùn)行機(jī)制釋義。

如表1 所示，筆者認(rèn)為，國(guó)有企業(yè)高管腐敗治理中經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)功能發(fā)揮的運(yùn)行機(jī)制主要包括：

表1 國(guó)有企業(yè)高管腐敗治理運(yùn)行機(jī)制構(gòu)成

（1）審計(jì)計(jì)劃?rùn)C(jī)制。

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)問(wèn)責(zé)作為腐敗治理的重要手段，在對(duì)高管進(jìn)行審計(jì)前要做好審計(jì)流程的計(jì)劃，把握大局，在成立審計(jì)小組之后，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)人員首要的是掌握被審計(jì)單位的基礎(chǔ)情況，收集相關(guān)信息，其中著重了解收集高管個(gè)人資料，通過(guò)文件閱讀、政策了解、采訪詢問(wèn)等方式把握被審計(jì)公司環(huán)境、高管的情況，同時(shí)評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)的等級(jí)，進(jìn)而對(duì)審計(jì)工作進(jìn)行任務(wù)分工和流程制定，因此審計(jì)計(jì)劃?rùn)C(jī)制是國(guó)有企業(yè)高管腐敗治理的基礎(chǔ)機(jī)制。

（2）廉政體檢和腐敗識(shí)別機(jī)制。

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)問(wèn)責(zé)對(duì)于高管腐敗治理的前提是在審計(jì)時(shí)將高管任期內(nèi)腐敗行為識(shí)別出來(lái)，確定審計(jì)目標(biāo)、實(shí)施范圍以及主要內(nèi)容。對(duì)企業(yè)業(yè)務(wù)和高管擁有的決策執(zhí)行權(quán)和監(jiān)督檢查權(quán)進(jìn)行廉政體檢，識(shí)別潛在的腐敗風(fēng)險(xiǎn)。以腐敗動(dòng)機(jī)為依據(jù)，從壓力、機(jī)會(huì)和自我合理化三方面分析風(fēng)險(xiǎn)源；識(shí)別思想變化、制度變化、結(jié)構(gòu)變化、環(huán)境變化等可能產(chǎn)生腐敗風(fēng)險(xiǎn)的因子，動(dòng)靜結(jié)合，形成腐敗識(shí)別機(jī)制。從而判別高管任期內(nèi)是否違反國(guó)家法律法規(guī)，財(cái)政收支是否合理，國(guó)有資產(chǎn)、資源管理是否有效，企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)是否控制得當(dāng)?shù)取?/p>

（3）腐敗問(wèn)題的評(píng)估機(jī)制。

識(shí)別出的腐敗問(wèn)題進(jìn)行評(píng)估，將其風(fēng)險(xiǎn)定性、定量評(píng)估，為風(fēng)險(xiǎn)的處理提供依據(jù)。按照腐敗風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生率和影響力將風(fēng)險(xiǎn)劃分等級(jí)、評(píng)判程度，根據(jù)五級(jí)評(píng)分法賦予1～5 的分值，將風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生概率分為基本不發(fā)生（小于等于10%）、極小概率發(fā)生（大于10%且小于等于40%）、中等概率發(fā)生（大于40%且小于等于60%）、較大概率發(fā)生（大于60%且和小于等于90%）、常常發(fā)生（大于90%），影響力分為不受影響、較弱影響、中度影響、較強(qiáng)影響和重大影響，最后按照分值大小綜合將風(fēng)險(xiǎn)分為偏低風(fēng)險(xiǎn)、中度風(fēng)險(xiǎn)、嚴(yán)重風(fēng)險(xiǎn)、高風(fēng)險(xiǎn)四級(jí)。評(píng)估機(jī)制的建立為高管腐敗治理提供有效工具。

（4）信息溝通機(jī)制。

對(duì)國(guó)企高管的腐敗評(píng)估是否合理、對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)結(jié)果是否認(rèn)同、對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)問(wèn)責(zé)是否接受，有無(wú)需要補(bǔ)充或者復(fù)審的內(nèi)容。審計(jì)機(jī)構(gòu)將審計(jì)報(bào)告同被審計(jì)單位和被審計(jì)人員溝通交流，根據(jù)被審計(jì)高管提出異議的審計(jì)事項(xiàng)開(kāi)展審計(jì)復(fù)核，得出最終的審計(jì)報(bào)告與結(jié)論，同時(shí)行使審計(jì)問(wèn)責(zé)。信息溝通機(jī)制使審計(jì)結(jié)果和問(wèn)責(zé)更有說(shuō)服力，更公開(kāi)透明。

（5）腐敗問(wèn)題報(bào)告和移送機(jī)制。

國(guó)企高管腐敗治理不僅需要審計(jì)機(jī)構(gòu)的審計(jì)問(wèn)責(zé)，還需要政府、紀(jì)檢監(jiān)察、司法機(jī)關(guān)、人大機(jī)關(guān)、公眾媒體協(xié)同合作。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)問(wèn)責(zé)擁有審查和追究的權(quán)力，但處罰權(quán)相對(duì)較弱，審計(jì)機(jī)關(guān)將審計(jì)報(bào)告、審計(jì)意見(jiàn)、問(wèn)責(zé)結(jié)果、腐敗證據(jù)一同移送至司法機(jī)關(guān)，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)聯(lián)席各司其職，對(duì)產(chǎn)生腐敗問(wèn)題的高管按照法律程序判處相應(yīng)的處罰。與此同時(shí)，增強(qiáng)媒體、公民的全面監(jiān)督。

（6）腐敗問(wèn)題警示機(jī)制。

國(guó)有企業(yè)中加大對(duì)高管腐敗治理的政策、法律的宣傳教育，表明嚴(yán)肅打擊腐敗的決心，建立腐敗問(wèn)題警示機(jī)制，確保國(guó)企高管從思想上不想腐。扎緊制度的籠子，完善經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)問(wèn)責(zé)機(jī)制，更新審計(jì)方法，提高腐敗審計(jì)的效率，讓腐敗查處更徹底，腐敗治理更有效。不定期對(duì)高管運(yùn)用談話、詢問(wèn)等方式進(jìn)行警醒，防患于未然。公示腐敗事項(xiàng)處理的全過(guò)程，將以一儆百的警示效用最大化。

四、國(guó)有企業(yè)高管腐敗治理中經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)問(wèn)責(zé)機(jī)制運(yùn)行的保障條件

筆者認(rèn)為，國(guó)有企業(yè)高管腐敗治理中經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)問(wèn)責(zé)機(jī)制運(yùn)行的保障條件主要包括：

1.政策法規(guī)保障。

早在1986 年《全民所有制工業(yè)企業(yè)廠長(zhǎng)工作條例》就提到了廠長(zhǎng)進(jìn)行重大經(jīng)濟(jì)活動(dòng)要受到審計(jì)的監(jiān)督，1999 年正式出臺(tái)了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)暫行規(guī)定首次提出經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度，再到2010 年兩辦頒布《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定》中明確規(guī)范了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)行為，2014 年根據(jù)兩辦《規(guī)定》修訂了實(shí)施細(xì)則，2019 年為適應(yīng)新形式、新要求再次修訂《規(guī)定》。政策法規(guī)與經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)問(wèn)責(zé)相互影響相互依賴共同進(jìn)步，政策法規(guī)的完善促進(jìn)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)問(wèn)責(zé)的進(jìn)步，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)問(wèn)責(zé)的發(fā)展反哺政策法規(guī)的完善。因此要加速推動(dòng)政策法規(guī)建設(shè)與完善，支撐經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)問(wèn)責(zé)更好地服務(wù)于國(guó)有企業(yè)高官腐敗治理。

2.經(jīng)費(fèi)預(yù)算保障。

在國(guó)有企業(yè)腐敗治理中，顯性的、制度式的、表象化的已逐漸被治理，被人們重視，而隱性的、文化式的、內(nèi)里化的、存量的腐敗是目前的首要目標(biāo)。面對(duì)腐敗治理的繁重任務(wù)，必須要擴(kuò)寬經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的廣度，推行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)全覆蓋，同時(shí)又要挖掘經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的深度，強(qiáng)化經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)問(wèn)責(zé)的力度，因此要加大審計(jì)經(jīng)費(fèi)的投入，來(lái)減少審計(jì)資源所帶來(lái)的限制。

3.獨(dú)立性保障。

在國(guó)有企業(yè)高管腐敗治理中，獨(dú)立性是指審計(jì)機(jī)關(guān)獨(dú)立選擇被審計(jì)對(duì)象、獨(dú)立決定報(bào)告內(nèi)容，且不受任何機(jī)關(guān)、人員干預(yù)，獨(dú)立向立法機(jī)關(guān)報(bào)告。然而，目前國(guó)有企業(yè)特有的行政性質(zhì)，高管擁有決策權(quán)、自由裁量權(quán)，使得內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任人審計(jì)工作由高管主導(dǎo)開(kāi)展，可見(jiàn)，國(guó)有企業(yè)存在嚴(yán)重的內(nèi)生性機(jī)制，阻礙了國(guó)有企業(yè)高管的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的審計(jì)獨(dú)立性。同時(shí)監(jiān)督制約也存在一把抓的現(xiàn)象，使得監(jiān)督不透明，在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)過(guò)程中受到其他權(quán)利部門的制衡，無(wú)疑使復(fù)雜的審計(jì)事項(xiàng)難上加難，削弱審計(jì)結(jié)果的客觀和準(zhǔn)確性。因此，采用垂直監(jiān)督法，即上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)直接監(jiān)督國(guó)有企業(yè)，從而使經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的審計(jì)工作獨(dú)立于被審計(jì)單位，不受國(guó)企高管的權(quán)利制約。

4.專業(yè)能力保障。

作為經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的基礎(chǔ)力量，廣大經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作者的專業(yè)能力影響了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)開(kāi)展的成效。在持續(xù)反腐倡廉，全面履行新時(shí)代審計(jì)責(zé)任和使命的今天，審計(jì)人員的政治能力、業(yè)務(wù)能力、工作作風(fēng)、思想道德決定了一支經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)專業(yè)化隊(duì)伍的綜合素質(zhì)高低，而審計(jì)人員的洞察力、創(chuàng)新力、學(xué)習(xí)力、行動(dòng)力決定了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)現(xiàn)代化未來(lái)的創(chuàng)新發(fā)展。為了更好的履行國(guó)有企業(yè)高管腐敗治理的任務(wù)，提高審計(jì)工作者專業(yè)勝任能力和綜合素質(zhì)勢(shì)在必行。

5.信息技術(shù)保障。

大數(shù)據(jù)技術(shù)、人工智能AI、云計(jì)算技術(shù)的出現(xiàn)，對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)而言是一次機(jī)遇，同時(shí)又是一場(chǎng)挑戰(zhàn)。一方面，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)人員能夠更加高效便捷的實(shí)施各項(xiàng)審計(jì)程序，公開(kāi)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)結(jié)果，為審計(jì)現(xiàn)代化提供新的發(fā)展方向；另一方面，新興信息技術(shù)的大量出現(xiàn)也加大了審計(jì)人員的學(xué)習(xí)成本以及應(yīng)用新技術(shù)的增量成本。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)要依據(jù)前沿信息技術(shù)的更新發(fā)展情況，不斷創(chuàng)新工作方式方法、發(fā)展技術(shù)應(yīng)用、提高審計(jì)效率，建立數(shù)據(jù)共享體系，推進(jìn)國(guó)有企業(yè)高管腐敗治理中經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)機(jī)制運(yùn)行的信息化、現(xiàn)代化。

五、主要研究結(jié)論

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)問(wèn)責(zé)在國(guó)有企業(yè)高管腐敗治理中的功能包括預(yù)防、揭露、懲戒等。在國(guó)有企業(yè)高管腐敗治理中，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的運(yùn)行機(jī)制包括審計(jì)計(jì)劃?rùn)C(jī)制、廉政體驗(yàn)和腐敗識(shí)別機(jī)制、腐敗問(wèn)題評(píng)估機(jī)制、信息溝通機(jī)制、腐敗問(wèn)題報(bào)告與移送機(jī)制、腐敗問(wèn)題警示機(jī)制。其機(jī)制運(yùn)行的保障條件包括政策法規(guī)保障、經(jīng)費(fèi)預(yù)算保障、獨(dú)立性保障、專業(yè)能力保障、信息技術(shù)保障。