姜 璐

吉林大學(xué) 財(cái)務(wù)處,長(zhǎng)春 100021

0 引言

2015年8月，國(guó)務(wù)院發(fā)布《統(tǒng)籌推進(jìn)世界一流大學(xué)和一流學(xué)科建設(shè)總體方案》,是黨中央、國(guó)務(wù)院作出的重要戰(zhàn)略決策,旨在新的歷史時(shí)期提升我國(guó)教育發(fā)展水平,增強(qiáng)國(guó)家核心競(jìng)爭(zhēng)力.隨著“雙一流”建設(shè)的推進(jìn),高校正經(jīng)歷著種種機(jī)遇和挑戰(zhàn),高校成本問(wèn)題一直以來(lái)備受政府部門(mén)、學(xué)校管理者、學(xué)生、家長(zhǎng)等利益相關(guān)者的關(guān)注,明確高校成本概念,規(guī)范成本核算,構(gòu)建成本管理模式,是高校提升財(cái)務(wù)治理能力,實(shí)現(xiàn)科學(xué)化管理的首要條件.

1 高校成本核算的必要性

1.1 政府會(huì)計(jì)改革的需要

高校按照國(guó)家規(guī)定自2019年1月1日起實(shí)行政府會(huì)計(jì)制度,會(huì)計(jì)核算體系發(fā)生了巨大變化.政府會(huì)計(jì)制度要求單位會(huì)計(jì)核算應(yīng)具備財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)雙重功能,單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制,單位預(yù)算會(huì)計(jì)核算實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制.權(quán)責(zé)發(fā)生制度的引入,給高校開(kāi)展收入和成本配比提供了可能性,同時(shí)在《政府會(huì)計(jì)制度》中財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)通過(guò)資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費(fèi)用5個(gè)要素進(jìn)行核算,費(fèi)用要素的增加為成本費(fèi)用的耗費(fèi)和發(fā)生對(duì)象之間建立了有效的鏈接,為高校會(huì)計(jì)成本核算提供了更為準(zhǔn)確的數(shù)據(jù)支持.《政府會(huì)計(jì)制度》的出臺(tái)解決了高校收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制的長(zhǎng)期矛盾,為高校財(cái)務(wù)開(kāi)展成本核算和管理奠定了堅(jiān)實(shí)的制度基礎(chǔ).

1.2 為國(guó)家制定高校撥款標(biāo)準(zhǔn)提供科學(xué)依據(jù)

我國(guó)高校絕大多數(shù)屬于公辦教育,高校所需經(jīng)費(fèi)主要依賴于國(guó)家財(cái)政撥款.1988年頒布的《中華人民共和國(guó)教育法》規(guī)定:“國(guó)務(wù)院教育行政部門(mén)會(huì)同國(guó)務(wù)院其他有關(guān)部門(mén)根據(jù)在校學(xué)生人均教育培養(yǎng)成本,規(guī)定高等學(xué)校年經(jīng)費(fèi)開(kāi)支標(biāo)準(zhǔn)和籌措的基本原則”.可見(jiàn),高校教育培養(yǎng)核算在一定程度上直接影響了高校所獲得的國(guó)家財(cái)政撥款的多少.通過(guò)高校成本核算,提供準(zhǔn)確的高校實(shí)際辦學(xué)成本數(shù)據(jù),是分析判斷高校辦校成本規(guī)律的前提,可以克服政府撥款的盲目性與隨意性,為國(guó)家財(cái)政科學(xué)合理?yè)芸钐峁┮罁?jù).

1.3 為科學(xué)確定收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)提供支撐

原國(guó)家教委1996年頒布的《高等學(xué)校收費(fèi)管理暫行辦法》規(guī)定:“高等學(xué)校學(xué)費(fèi)占年生均教育培養(yǎng)成本的比例最高不得超過(guò)25 %,各省區(qū)市政府根據(jù)國(guó)家有關(guān)規(guī)定制定學(xué)生年生均教育培養(yǎng)成本等確定學(xué)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)”.可見(jiàn),高校生均教育培養(yǎng)成本是高校收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)重要指標(biāo)依據(jù).

2007年國(guó)家明確要求高校學(xué)費(fèi)在2012年以前不得調(diào)整,直到現(xiàn)在我國(guó)公立高校學(xué)費(fèi)和住宿費(fèi)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)仍然變化不大.近幾年,由于社會(huì)收入水平、物價(jià)水平等都發(fā)生了巨大變化,高校所承擔(dān)的人力資源成本、配套設(shè)施建設(shè)成本等不斷增加,不僅使高校承擔(dān)了極大的財(cái)政壓力,而且不符合“成本分擔(dān)論”及“誰(shuí)受益誰(shuí)負(fù)擔(dān)”的高等教育發(fā)展原則.高校想要提高學(xué)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn),就必須提供詳實(shí)準(zhǔn)確的教育成本數(shù)據(jù),教育成本數(shù)據(jù)是科學(xué)確定學(xué)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)和重要依據(jù).

1.4 優(yōu)化資源配置,提高辦學(xué)效益

高校成本核算既有利于對(duì)學(xué)校管理水平、財(cái)務(wù)運(yùn)行情況等工作的開(kāi)展,又可以通過(guò)成本的橫向?qū)Ρ炔檎也罹?、分析差異原?找到降低成本根本途徑,建立完善的成本評(píng)估考核機(jī)制,在高校資源增量有限的情況下,達(dá)到降低成本,優(yōu)化資源配置、提高辦校效益的目的.

2 作業(yè)成本法下高校教育培養(yǎng)成本核算體系框架

作業(yè)成本法將所有業(yè)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行動(dòng)態(tài)追蹤,計(jì)量作業(yè)和成本對(duì)象的成本費(fèi)用,評(píng)價(jià)作業(yè)業(yè)績(jī)和資源管理的成本計(jì)算和管理方式[1].作業(yè)成本法核算的核心流程是將具體資源條件核算出資源費(fèi)用,通過(guò)資源動(dòng)因分配到作業(yè)中,通過(guò)作業(yè)動(dòng)因?qū)⒆鳂I(yè)成本歸集到產(chǎn)品上.通過(guò)作業(yè)成本將成本所耗費(fèi)的資源與所要完成的工作建立起直觀的聯(lián)系,即“資源被作業(yè)消耗,作業(yè)被產(chǎn)品消耗”[2],在此基礎(chǔ)上分辨增值作業(yè)與非增值作業(yè),達(dá)到較少資源浪費(fèi)的目的(如圖1所示).

圖1 作業(yè)成本法下高校教育培養(yǎng)成本核算體系框架

2.1 明確高校資源項(xiàng)目庫(kù)

高校消耗的資源項(xiàng)目主要為人力資源、物力資源和資本性資源.人力資源主要包括基本工資、津貼補(bǔ)貼、獎(jiǎng)金、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)繳費(fèi)、職工基本醫(yī)療保險(xiǎn)繳費(fèi)、其他社會(huì)保障繳費(fèi)、住房公積金等；物力資源主要包括辦公費(fèi)、印刷費(fèi)、咨詢費(fèi)、手續(xù)費(fèi)、郵電費(fèi)等；資本性資源主要包括房屋建筑物購(gòu)建、辦公設(shè)備購(gòu)置、專(zhuān)用設(shè)備購(gòu)置、信息網(wǎng)絡(luò)及軟件購(gòu)置更新等.高校資源項(xiàng)目庫(kù)見(jiàn)表1.

表1 高校資源項(xiàng)目庫(kù)

2.2 確定高校作業(yè),建立作業(yè)中心

高校作業(yè)是指為實(shí)現(xiàn)高校目標(biāo)和任務(wù)所實(shí)施的所有的工作流程,確定作業(yè)要從高校組織機(jī)構(gòu)職能入手,按照管理目標(biāo)確定成本控制的重點(diǎn).同時(shí)高校的主要任務(wù)是人才培養(yǎng),人才是高校最終的“產(chǎn)品”,而人才又是多層次、多樣化的,各個(gè)專(zhuān)業(yè)的人才培養(yǎng)具有特殊性和個(gè)性化,培養(yǎng)過(guò)程中執(zhí)行的作業(yè)各不相同,結(jié)合我國(guó)高校實(shí)際情況,為了高校管理方便,也為了成本計(jì)算的準(zhǔn)確,將具有相同作業(yè)動(dòng)因和資源動(dòng)因的作業(yè)建立作業(yè)中心見(jiàn)表2.

表2 高校作業(yè)中心

2.3 分析資源動(dòng)因,歸集資源費(fèi)用

根據(jù)作業(yè)成本法“作業(yè)消耗資源,產(chǎn)品消耗作業(yè)”的基本原理,按照資源動(dòng)因?qū)⒏咝Ｋ牡馁Y源進(jìn)行資源歸集,合理確定資源動(dòng)因是運(yùn)用作業(yè)成本法的關(guān)鍵.高校的資源動(dòng)因可以分為特定作業(yè)的資源動(dòng)因和混合作業(yè)的資源動(dòng)因[3].特定作業(yè)的資源動(dòng)因直接追溯到具體作業(yè),混合作業(yè)動(dòng)因需要按照一定的分配原則分配到相關(guān)作業(yè)中(如圖2，表3所示).

圖2 資源動(dòng)因的劃分

表3 高校常見(jiàn)資源動(dòng)因

某作業(yè)耗費(fèi)資源=資源動(dòng)因分配率×所有作業(yè)對(duì)該資源耗費(fèi)的總額

其中,資源動(dòng)因分配率=某作業(yè)耗費(fèi)的該資源動(dòng)因量/所有作業(yè)耗費(fèi)的該資源動(dòng)因量之和.

2.4 確定成本動(dòng)因,計(jì)算作業(yè)成本

成本動(dòng)因的選擇是作業(yè)成本法成功與否的關(guān)鍵,選擇成本動(dòng)因遵循兩個(gè)原則：一是成本動(dòng)因數(shù)據(jù)的可獲得性,在成本效益的原則下選擇適當(dāng)?shù)某杀緞?dòng)因；二是作業(yè)實(shí)際消耗量與成本動(dòng)因分配消耗量之間的相關(guān)程度,相關(guān)程度越高,核算結(jié)果越精確,越能還原真實(shí)成本[4]，見(jiàn)表4.

表4 高校作業(yè)動(dòng)因

作業(yè)成本=耗用該作業(yè)的成本動(dòng)因量×作業(yè)動(dòng)因分配率作業(yè)動(dòng)因分配率=某作業(yè)中心的作業(yè)成本/該作業(yè)中心可提供的作業(yè)量

2.5 匯總作業(yè)成本,計(jì)算培養(yǎng)成本

通過(guò)上述計(jì)算,得出各作業(yè)中心的作業(yè)成本,匯總形成各作業(yè)成本,計(jì)算出高校教育培養(yǎng)成本.

3 有效實(shí)施成本核算管理需完善的基礎(chǔ)工作

(1)充分考慮成本效益原則,加強(qiáng)精細(xì)化管理. 高校的成本核算涉及業(yè)務(wù)范圍廣、數(shù)據(jù)量大、準(zhǔn)確率要求高,這樣的成本核算數(shù)據(jù)才能真實(shí)反映學(xué)生培養(yǎng)成本,建立在成本數(shù)據(jù)基礎(chǔ)上的績(jī)效分析評(píng)價(jià)才有意義,才能在充分考慮成本效益的基礎(chǔ)上精確有效地進(jìn)行成本計(jì)算,推進(jìn)精細(xì)化管理,促進(jìn)學(xué)校資源優(yōu)化配置.

(2)加強(qiáng)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的建設(shè). 由于作業(yè)成本法開(kāi)展的“核心”是“資源-作業(yè)-產(chǎn)品”,從開(kāi)始到分配這一過(guò)程十分繁雜,需要充足的數(shù)據(jù)作基礎(chǔ),這就對(duì)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)提出了更高的要求.因此,高校應(yīng)加強(qiáng)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的建設(shè),提高對(duì)技術(shù)軟件的研發(fā)應(yīng)用,并嘗試將統(tǒng)計(jì)技術(shù)、計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)進(jìn)行整合,提高數(shù)據(jù)的及時(shí)性和準(zhǔn)確性,降低作業(yè)成本法在高校實(shí)施應(yīng)用的難度.

(3)加強(qiáng)對(duì)專(zhuān)業(yè)人員的教育和培訓(xùn). “十四五”規(guī)劃提出了“建設(shè)高質(zhì)量教育體系”的新要求,高素質(zhì)的專(zhuān)業(yè)人才是高校財(cái)務(wù)管理的關(guān)鍵,也是作業(yè)成本法能否發(fā)揮效益的關(guān)鍵.高校必須樹(shù)立高質(zhì)量財(cái)務(wù)管理的理念,應(yīng)進(jìn)一步提高財(cái)務(wù)人員的專(zhuān)業(yè)素養(yǎng)及專(zhuān)業(yè)技能,采取崗前培訓(xùn)指導(dǎo)和定期培訓(xùn)的方式,為作業(yè)成本法的實(shí)施提供保障.

4 結(jié)語(yǔ)

高校構(gòu)建成本核算體系是加快建設(shè)中國(guó)特色、世界一流大學(xué)，進(jìn)一步提升管理水平的必然選擇，通過(guò)全面、真實(shí)、準(zhǔn)確反映高校運(yùn)營(yíng)過(guò)程中所有成本信息，強(qiáng)化高校各單位成本意識(shí)，通過(guò)成本數(shù)據(jù)，實(shí)現(xiàn)資源統(tǒng)籌，優(yōu)化資源配置.