陳良華 李東霖 沈紅

【摘 要】 近年來(lái)，在新興數(shù)字技術(shù)突破和企業(yè)管理變遷的雙重挑戰(zhàn)下，現(xiàn)有會(huì)計(jì)理論范式正遭受著前所未有的沖擊，會(huì)計(jì)范式革命即將到來(lái)。然而，作為當(dāng)下主流的兩大會(huì)計(jì)理論——規(guī)范會(huì)計(jì)理論和實(shí)證會(huì)計(jì)理論，因其各自的局限性，無(wú)法在適應(yīng)當(dāng)前的信息化、智能化環(huán)境下給予會(huì)計(jì)范式革命合理的指導(dǎo)。20世紀(jì)60年代末被提出并逐漸發(fā)展起來(lái)的事項(xiàng)會(huì)計(jì)理論，雖在當(dāng)時(shí)未被會(huì)計(jì)理論界廣泛接受，但因其核心觀點(diǎn)較擅長(zhǎng)于詮釋數(shù)字技術(shù)環(huán)境的會(huì)計(jì)理論要求，或許能為這場(chǎng)即將到來(lái)的革命提供一條全新的思路。文章系統(tǒng)評(píng)述事項(xiàng)會(huì)計(jì)理論及其未來(lái)趨勢(shì)和機(jī)會(huì)，探討其應(yīng)用和發(fā)展的可能性，試圖為當(dāng)前陷入困境的會(huì)計(jì)理論范式注入全新動(dòng)力。

【關(guān)鍵詞】 新興數(shù)字技術(shù); 事項(xiàng)會(huì)計(jì)理論; 會(huì)計(jì)范式革命

【中圖分類(lèi)號(hào)】 F224? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A? 【文章編號(hào)】 1004-5937（2021）11-0012-06

一、問(wèn)題的提出

當(dāng)前的社會(huì)經(jīng)濟(jì)情景越來(lái)越多地以新興數(shù)字技術(shù)為特征，移動(dòng)服務(wù)、云計(jì)算、物聯(lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)分析和區(qū)塊鏈等技術(shù)正迅速改變著企業(yè)運(yùn)作模式和經(jīng)營(yíng)管理理念，并為企業(yè)加強(qiáng)協(xié)作、組織資源、設(shè)計(jì)產(chǎn)品、匹配供求以及開(kāi)發(fā)新的標(biāo)準(zhǔn)和解決方案提供了新的途徑。新興數(shù)字技術(shù)給會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)管理工作帶來(lái)了極大便捷（效率提升、成本降低等），同時(shí)也改變了企業(yè)經(jīng)營(yíng)商業(yè)邏輯和外部競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境條件。從本質(zhì)來(lái)看，這些技術(shù)不僅提高了實(shí)務(wù)中會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程的自動(dòng)化程度，而且提高了會(huì)計(jì)管理決策的響應(yīng)能力。不過(guò)，作為會(huì)計(jì)科學(xué)研究共同體一致公認(rèn)的會(huì)計(jì)理論模型和問(wèn)題解決框架的會(huì)計(jì)范式卻一成不變，日益脫離現(xiàn)實(shí)[ 1 ]。一方面是因?yàn)檫@些新技術(shù)本身的應(yīng)用原理和會(huì)計(jì)世界的信息處理手段存在差異，另一方面則是信息化、智能化環(huán)境下的企業(yè)管理工作對(duì)會(huì)計(jì)信息提出了更高要求。現(xiàn)有的會(huì)計(jì)范式已經(jīng)處在革命的前夜，迫切需要一個(gè)適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)理論為新范式的建立提供方向性的指引。然而，作為當(dāng)下主流的兩大會(huì)計(jì)理論——規(guī)范會(huì)計(jì)理論和實(shí)證會(huì)計(jì)理論，都存在各自的局限性，無(wú)法適應(yīng)當(dāng)前信息化智能化環(huán)境的要求。相反，20世紀(jì)60年代曾提出事項(xiàng)會(huì)計(jì)理論，當(dāng)時(shí)雖并未引起廣泛的關(guān)注，但其核心理論較擅長(zhǎng)于詮釋數(shù)字技術(shù)環(huán)境的會(huì)計(jì)理論要求，近年來(lái)又被國(guó)內(nèi)外會(huì)計(jì)理論界重新關(guān)注。本文將系統(tǒng)評(píng)述事項(xiàng)會(huì)計(jì)理論和未來(lái)趨勢(shì)與機(jī)會(huì)，探討其應(yīng)用和發(fā)展的可能性，試圖為當(dāng)前陷入困境的會(huì)計(jì)理論范式注入全新動(dòng)力。

二、新型信息技術(shù)崛起與會(huì)計(jì)范式困境

（一）新興信息技術(shù)的崛起

以互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)為代表的新型信息技術(shù)的迅速發(fā)展標(biāo)志著人類(lèi)社會(huì)正步入新時(shí)代。2012年，美國(guó)通用電氣公司提出了“工業(yè)互聯(lián)網(wǎng)”概念，這一概念隨后上升為國(guó)家戰(zhàn)略;德國(guó)則在2013年提出將物聯(lián)網(wǎng)和服務(wù)網(wǎng)應(yīng)用到制造業(yè)以引領(lǐng)所謂的“工業(yè)4.0”戰(zhàn)略。美國(guó)的工業(yè)互聯(lián)網(wǎng)與德國(guó)的工業(yè)4.0在工業(yè)化優(yōu)勢(shì)和特色方面存在差異，但都選擇信息物理系統(tǒng)以及有關(guān)的云技術(shù)與大數(shù)據(jù)技術(shù)。2013年8月的互聯(lián)網(wǎng)大會(huì)中，中國(guó)工程院院士、互聯(lián)網(wǎng)專(zhuān)家鄔賀銓將當(dāng)下信息技術(shù)應(yīng)用中最重要也是最典型的“大數(shù)據(jù)、智能化、移動(dòng)互聯(lián)網(wǎng)、云計(jì)算”技術(shù)等概念概括為“大智移云”，并指出這些新型信息技術(shù)在新領(lǐng)域?qū)?chuàng)造出一種新生態(tài)。

（1）大數(shù)據(jù)是與自然資源、人力資源一樣重要的戰(zhàn)略資源，具有“量大、多維、實(shí)時(shí)”的特點(diǎn)。與依賴(lài)于小數(shù)據(jù)和精確性的時(shí)代相比，大數(shù)據(jù)時(shí)代任何方式都可能成為數(shù)據(jù)信息的來(lái)源，數(shù)據(jù)來(lái)源的多樣性則構(gòu)成數(shù)據(jù)格式多樣性的基礎(chǔ);同時(shí)，大數(shù)據(jù)時(shí)代使越來(lái)越多的人意識(shí)到實(shí)時(shí)財(cái)務(wù)報(bào)告的重要性，而大數(shù)據(jù)技術(shù)能讓實(shí)時(shí)財(cái)務(wù)報(bào)告成為現(xiàn)實(shí)。

（2）云計(jì)算②則與大數(shù)據(jù)相輔相成。相比較而言，大數(shù)據(jù)專(zhuān)注具體業(yè)務(wù)活動(dòng)，聚焦于“數(shù)據(jù)”，提供數(shù)據(jù)采集、挖掘、存儲(chǔ)的技術(shù)和方法，更強(qiáng)調(diào)數(shù)據(jù)的存儲(chǔ)能力;而云計(jì)算專(zhuān)注于“計(jì)算”，通過(guò)網(wǎng)絡(luò)上的龐大計(jì)算資源與數(shù)據(jù)中心的協(xié)調(diào)運(yùn)作提供IT解決方案，因此更強(qiáng)調(diào)對(duì)數(shù)據(jù)的處理能力。利用云計(jì)算對(duì)大數(shù)據(jù)進(jìn)行分析、預(yù)測(cè)和總結(jié)，信息使用者做出的決策會(huì)更加可靠，大數(shù)據(jù)的內(nèi)在價(jià)值也將被全面釋放。

（3）移動(dòng)互聯(lián)網(wǎng)是移動(dòng)通信和互聯(lián)網(wǎng)融合的產(chǎn)物，主要由移動(dòng)終端、移動(dòng)網(wǎng)絡(luò)和應(yīng)用服務(wù)3部分組成。一方面，由于移動(dòng)通信網(wǎng)絡(luò)與互聯(lián)網(wǎng)的融合，用戶(hù)可以通過(guò)手機(jī)、電腦或其他無(wú)線(xiàn)終端，借助速率較高的移動(dòng)網(wǎng)絡(luò)訪(fǎng)問(wèn)互聯(lián)網(wǎng);另一方面，移動(dòng)互聯(lián)網(wǎng)的成熟催生了大量新型的應(yīng)用，這些應(yīng)用與終端的可移動(dòng)、可定位和便攜性等特征相結(jié)合，深刻卻又潛移默化地改變著信息時(shí)代的社會(huì)生活。

（4）智能技術(shù)的基本假設(shè)使人類(lèi)的思考過(guò)程可以機(jī)械化，機(jī)器可以像人一樣看懂、聽(tīng)懂、思考、判斷，并主動(dòng)采取行動(dòng)，它的發(fā)展在一定程度上源于深度學(xué)習(xí)技術(shù)的進(jìn)步。按自主性和主動(dòng)性水平高低，智能機(jī)器存在三種職能角色：一是助理職能，機(jī)器通過(guò)分析、處理日常工作來(lái)協(xié)助管理者和職業(yè)團(tuán)隊(duì);二是顧問(wèn)職能，機(jī)器能夠通過(guò)模擬、構(gòu)建情景等方式解決較為復(fù)雜的問(wèn)題或提高決策質(zhì)量;三是執(zhí)行功能，機(jī)器能夠和人類(lèi)一樣獨(dú)立評(píng)估替代方案并制定業(yè)務(wù)決策。目前大多數(shù)智能機(jī)器體現(xiàn)出的都是助理職能，且更偏向于流程自動(dòng)化（RPA）的層面，例如四大國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所推出的財(cái)務(wù)機(jī)器人完成的大多是那些不需要多少技術(shù)含量、簡(jiǎn)單重復(fù)的工作。

（5）區(qū)塊鏈?zhǔn)墙┠觌S著比特幣等數(shù)字加密貨幣的日益普及而逐漸興起的一種全新的去中心化基礎(chǔ)架構(gòu)與分布式計(jì)算范式。在過(guò)去，數(shù)據(jù)記錄、存儲(chǔ)的工作是由中心化的機(jī)構(gòu)來(lái)完成，而區(qū)塊鏈技術(shù)的出現(xiàn)讓系統(tǒng)中的每一主體都有資格參與到這一過(guò)程。通過(guò)復(fù)雜的校驗(yàn)機(jī)制，即使部分人串通造假也無(wú)法篡改區(qū)塊鏈中的數(shù)據(jù)，區(qū)塊鏈數(shù)據(jù)庫(kù)能夠保持連續(xù)性、完整性和一致性。從目前來(lái)看，區(qū)塊鏈技術(shù)開(kāi)始進(jìn)入會(huì)計(jì)領(lǐng)域，德勤、普華永道等會(huì)計(jì)師事務(wù)所均已進(jìn)行戰(zhàn)略布局。

（二）會(huì)計(jì)范式亟需革命

“大智移云”和區(qū)塊鏈等新型信息技術(shù)已經(jīng)滲透到經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和社會(huì)生活的方方面面，將我們從過(guò)去的慢速世界拉入到快速世界。由于這些技術(shù)有著不同結(jié)構(gòu)特征和應(yīng)用場(chǎng)景的要求，各行各業(yè)在與其結(jié)合時(shí)都需要做出或多或少的調(diào)整。而作為傳統(tǒng)行業(yè)之一的會(huì)計(jì)，在面臨新技術(shù)挑戰(zhàn)的同時(shí)，也面臨著信息時(shí)代下企業(yè)管理的新要求。

（1）新技術(shù)對(duì)會(huì)計(jì)范式的沖擊。會(huì)計(jì)系統(tǒng)是一個(gè)充滿(mǎn)規(guī)則的“人工世界”，通過(guò)復(fù)式記賬原理記錄現(xiàn)實(shí)世界的有限信息。而現(xiàn)代信息技術(shù)建立在計(jì)算機(jī)技術(shù)和微電子技術(shù)上，兩者的應(yīng)用邏輯和信息需求都存在較大差異，這具體表現(xiàn)在四個(gè)方面：一是計(jì)算機(jī)技術(shù)的應(yīng)用邏輯和會(huì)計(jì)范式的復(fù)式記賬原理并不一致;二是區(qū)塊鏈分布式架構(gòu)的存在讓系統(tǒng)內(nèi)所有成員都成為記錄者，在顛覆傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體假設(shè)的同時(shí)也要求復(fù)式記賬規(guī)則做出相應(yīng)改變;三是會(huì)計(jì)系統(tǒng)當(dāng)前所提供的信息與新技術(shù)環(huán)境下的信息需求并不匹配，外部信息使用者需要運(yùn)用大數(shù)據(jù)進(jìn)行合理的分析和預(yù)測(cè)等;四是智能技術(shù)的推理職能和執(zhí)行功能可以提升信息提供質(zhì)量等。新技術(shù)沖擊著傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論范式，但也可以支撐起傳統(tǒng)會(huì)計(jì)范式重塑的需求。

（2）新技術(shù)帶來(lái)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理新變化對(duì)會(huì)計(jì)范式的沖擊。與此同時(shí)，新技術(shù)的運(yùn)用也給企業(yè)管理提出了一些新要求：為獲得持久的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，企業(yè)需要通過(guò)戰(zhàn)略聯(lián)盟、并購(gòu)等方式與上下游企業(yè)建立起良好的合作伙伴關(guān)系，競(jìng)爭(zhēng)的主體逐漸從單個(gè)企業(yè)擴(kuò)展到整條價(jià)值鏈;企業(yè)已經(jīng)無(wú)法在近似穩(wěn)定均衡狀態(tài)的環(huán)境里運(yùn)行;互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)加強(qiáng)了公司與用戶(hù)的緊密聯(lián)系，供給雙方能夠更直接地進(jìn)行有效的溝通和交易，時(shí)代的動(dòng)力從制造為王，經(jīng)過(guò)渠道為王，進(jìn)入到用戶(hù)為王的階段;企業(yè)成功的因素從單一的利潤(rùn)，轉(zhuǎn)化為時(shí)間、質(zhì)量、成本、創(chuàng)新和環(huán)保等綜合競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，價(jià)值逐漸取代利潤(rùn)成為企業(yè)成功的關(guān)鍵。為滿(mǎn)足企業(yè)管理工作的更高要求，會(huì)計(jì)的重心也應(yīng)該從原來(lái)的“收益”向“企業(yè)價(jià)值”偏移，實(shí)時(shí)地提供價(jià)值增值信息和管理的多維度信息，適應(yīng)從慢速世界到快速世界的趨勢(shì)。

綜上所述，在技術(shù)突破和管理變遷的雙重挑戰(zhàn)下，會(huì)計(jì)范式正在遭受著前所未有的沖擊。但這種沖擊帶來(lái)的問(wèn)題無(wú)法通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)系統(tǒng)進(jìn)行適應(yīng)性改變予以消除。因此，為繼續(xù)指導(dǎo)實(shí)踐，會(huì)計(jì)理論有必要進(jìn)行重塑，以適應(yīng)當(dāng)前大環(huán)境變化的要求。會(huì)計(jì)范式革命前夜的表現(xiàn)是實(shí)踐中屢屢出現(xiàn)悖論現(xiàn)象，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論解釋、預(yù)測(cè)和指導(dǎo)能力不斷降低，修正和改進(jìn)原有的會(huì)計(jì)理論概念、定理和原理文獻(xiàn)頻現(xiàn)，亟需更新和從更高理論視角將新元素和新內(nèi)容納入理論統(tǒng)一框架。此外，當(dāng)前大數(shù)據(jù)、智能化、互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)和云計(jì)算等各種數(shù)字技術(shù)正在驅(qū)動(dòng)會(huì)計(jì)科學(xué)的認(rèn)識(shí)手段不斷進(jìn)步，會(huì)計(jì)范式正在繼承、積累、修正、深化的漸變形式下過(guò)渡到否定、顛覆、突破、革命的突變形式，真正迎來(lái)范式的革命。

（三）主流理論解釋力變羸弱

規(guī)范會(huì)計(jì)理論和實(shí)證會(huì)計(jì)理論是當(dāng)前并駕齊驅(qū)的兩大會(huì)計(jì)主流理論。規(guī)范會(huì)計(jì)理論在過(guò)去相當(dāng)長(zhǎng)的一段時(shí)期內(nèi)在會(huì)計(jì)理論界占有主導(dǎo)地位，對(duì)會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)的發(fā)展影響重大。進(jìn)入20世紀(jì)70年代，隨著實(shí)證會(huì)計(jì)方法和實(shí)驗(yàn)研究方法向會(huì)計(jì)領(lǐng)域的滲透，實(shí)證會(huì)計(jì)理論由此產(chǎn)生并蓬勃發(fā)展。自此，會(huì)計(jì)理論界“二分天下”的局面逐漸形成。

規(guī)范會(huì)計(jì)研究源于20世紀(jì)二三十年代經(jīng)濟(jì)大蕭條時(shí)期的美國(guó)。為規(guī)范上市公司的會(huì)計(jì)信息披露，避免利潤(rùn)被操縱以及保護(hù)中小投資者利益，社會(huì)中迫切需要一個(gè)能夠指導(dǎo)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和規(guī)范會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的會(huì)計(jì)理論。以Paton和Littleton的《公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)論》等會(huì)計(jì)著作的問(wèn)世為標(biāo)志，收益決定模型被提出，同時(shí)確立了配比原則、歷史成本原則、持續(xù)經(jīng)營(yíng)原則等多項(xiàng)會(huì)計(jì)原則，這為后續(xù)三十多年的規(guī)范會(huì)計(jì)研究奠定了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)和穩(wěn)固的思維框架，并逐漸促成了以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架為主要內(nèi)容的成熟體系[ 2 ]。規(guī)范會(huì)計(jì)理論視會(huì)計(jì)系統(tǒng)為“白箱”，著重說(shuō)明會(huì)計(jì)“應(yīng)當(dāng)是什么”，其優(yōu)點(diǎn)是具有較高的可視性和指導(dǎo)性。但該理論帶有設(shè)計(jì)者主觀性的價(jià)值判斷，固化會(huì)計(jì)的職責(zé)和界限，限制提供信息的廣度和理論科學(xué)性。進(jìn)入21世紀(jì)以來(lái)，規(guī)范會(huì)計(jì)理論邏輯與新興數(shù)字技術(shù)邏輯存在較大差異，規(guī)范會(huì)計(jì)理論的缺陷越來(lái)越明顯。

實(shí)證會(huì)計(jì)理論產(chǎn)生于20世紀(jì)60年代。在這一時(shí)期，受實(shí)證經(jīng)濟(jì)學(xué)的影響和啟發(fā)，會(huì)計(jì)領(lǐng)域開(kāi)始引入實(shí)證研究，由此，傳統(tǒng)規(guī)范會(huì)計(jì)研究獨(dú)大的局面被打破。Ball and Brown發(fā)表于1968年的論文《會(huì)計(jì)收益數(shù)據(jù)的經(jīng)驗(yàn)性評(píng)價(jià)》，標(biāo)志著實(shí)證會(huì)計(jì)研究的誕生。70年代以來(lái)， Watts and Zimmerman等會(huì)計(jì)研究者卓有成效的實(shí)證研究促使實(shí)證會(huì)計(jì)理論得到了進(jìn)一步認(rèn)可、普及和發(fā)展。1986年，以《實(shí)證會(huì)計(jì)理論》（Watts and Zimmerman）的問(wèn)世為標(biāo)志，實(shí)證會(huì)計(jì)研究取代規(guī)范會(huì)計(jì)研究成為會(huì)計(jì)理論研究的主流。實(shí)證會(huì)計(jì)理論作為一套研究會(huì)計(jì)“是什么”的系統(tǒng)知識(shí)體系，把會(huì)計(jì)系統(tǒng)看作“黑箱”，不深究其內(nèi)部構(gòu)造和原理，只是通過(guò)觀察“輸入”和“輸出”的變量，對(duì)某些現(xiàn)象和關(guān)系進(jìn)行解釋和預(yù)測(cè)。雖然實(shí)證會(huì)計(jì)理論的邏輯性極強(qiáng)，但“黑箱”的構(gòu)造也使得研究者過(guò)分關(guān)注歷史數(shù)據(jù)的解釋而忽視未來(lái)目標(biāo)與路徑設(shè)計(jì)，因而無(wú)法對(duì)事物的發(fā)展進(jìn)行指導(dǎo)性的說(shuō)明，往往需要與規(guī)范研究相結(jié)合，才能形成具有指導(dǎo)意義的完整會(huì)計(jì)理論。

無(wú)論是規(guī)范會(huì)計(jì)理論還是實(shí)證會(huì)計(jì)理論，都是假設(shè)使用者需求已知，滿(mǎn)足的是大部分人的共同需求，即以“價(jià)值法”③為基礎(chǔ)實(shí)現(xiàn)各自的目標(biāo)。而在當(dāng)前信息化、智能化時(shí)代，技術(shù)和管理要求會(huì)計(jì)能夠服務(wù)于決策者各種可能的信息需要，因此遵循事項(xiàng)會(huì)計(jì)的“事項(xiàng)法”原理似乎更為恰當(dāng)。現(xiàn)有的會(huì)計(jì)理論無(wú)法給當(dāng)前的會(huì)計(jì)范式革命提供合理的指導(dǎo)，以事項(xiàng)法為核心的事項(xiàng)會(huì)計(jì)理論或許能提供一些思路。

三、事項(xiàng)會(huì)計(jì)理論的過(guò)去與現(xiàn)在

（一）事項(xiàng)會(huì)計(jì)理論的過(guò)去

事項(xiàng)會(huì)計(jì)理論研究始于1969年，由美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)家George H.Sorter在《基本會(huì)計(jì)理論中的“事項(xiàng)法”》一文中首次提出?！笆马?xiàng)法”是針對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論“價(jià)值法”而提出的，它認(rèn)為：由于財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者各不相同，按照“價(jià)值法”得到通用財(cái)務(wù)信息無(wú)法滿(mǎn)足所有使用者的信息需求。因此，事項(xiàng)法主張讓企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表僅提供決策相關(guān)的原始數(shù)據(jù)信息，事項(xiàng)信息轉(zhuǎn)化為適合各種決策模型的過(guò)程則留給不同的信息使用者自行完成，由此避免各種可能的、有用信息的遺漏（如圖1）。Sorter所提出的事項(xiàng)會(huì)計(jì)有三大主要特征：事項(xiàng)應(yīng)是尚未加入會(huì)計(jì)人員主觀過(guò)程的一種客觀事實(shí);三大報(bào)表均存在由于整合而導(dǎo)致的信息損失，事項(xiàng)會(huì)計(jì)報(bào)表的信息應(yīng)該盡量避免整合;不同的事項(xiàng)應(yīng)根據(jù)可測(cè)性、可控性以及重要性水平的差異在不同的欄目中報(bào)告[ 3 ]。但Sorter提出的事項(xiàng)法僅是一個(gè)大致的構(gòu)想，并未對(duì)事項(xiàng)會(huì)計(jì)的實(shí)現(xiàn)給出具體可操作的思路。

自Sorter開(kāi)創(chuàng)性地提出了不同于“價(jià)值法”會(huì)計(jì)邏輯的新理論后，事項(xiàng)會(huì)計(jì)這種創(chuàng)造性的模式引發(fā)了后續(xù)學(xué)者的不斷研究。Orace Johnson（1970）、Colantoni et al.（1971）、McCarthy（1979）和Kandelin（1992）等在Sorter研究的基礎(chǔ)上，通過(guò)區(qū)分不同類(lèi)別的事項(xiàng)、不同類(lèi)別的總和、不同類(lèi)別的預(yù)測(cè)以及不同類(lèi)別的使用深化了對(duì)事項(xiàng)會(huì)計(jì)的理解，并運(yùn)用不同時(shí)期先進(jìn)的信息技術(shù)，形成了數(shù)據(jù)庫(kù)導(dǎo)向、語(yǔ)義導(dǎo)向和結(jié)構(gòu)導(dǎo)向三個(gè)階段的事項(xiàng)會(huì)計(jì)理論，最終構(gòu)建出一套較為完整的事項(xiàng)理論體系。

（1）數(shù)據(jù)庫(kù)導(dǎo)向的事項(xiàng)會(huì)計(jì)理論。20世紀(jì)70年代數(shù)據(jù)庫(kù)技術(shù)的出現(xiàn)為事項(xiàng)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的構(gòu)建注入了活力。在這一時(shí)期，事項(xiàng)會(huì)計(jì)研究集中于將Sorter的“事項(xiàng)法”思想與數(shù)據(jù)庫(kù)方法集成到會(huì)計(jì)信息管理中，依賴(lài)數(shù)據(jù)庫(kù)層次模型和簡(jiǎn)單的關(guān)系模型為廣大用戶(hù)的多樣化信息需求做第一手準(zhǔn)備。Colantoni et al.（1971）、Liberman et al.（1975）試圖運(yùn)用層次模型來(lái)構(gòu)建事項(xiàng)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。Colantoni等描述了一種可以對(duì)貨幣特征和非貨幣特征進(jìn)行編碼的技術(shù)，使用集合來(lái)描述事項(xiàng)的多維度特征。Liberman等則通過(guò)層次模型將通用會(huì)計(jì)科目與已編碼的事項(xiàng)類(lèi)型對(duì)應(yīng)表示，設(shè)計(jì)出了一個(gè)完全建立在會(huì)計(jì)交易概念之上的事項(xiàng)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)模型。但他們提出的基于事項(xiàng)的信息系統(tǒng)邏輯框架對(duì)于財(cái)務(wù)信息的存儲(chǔ)仍是按照資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表的相關(guān)構(gòu)造進(jìn)行設(shè)置，本質(zhì)上并未突破傳統(tǒng)會(huì)計(jì)復(fù)式記賬法的范疇。同時(shí)，由于層次模型存在層次命令趨于程序化、應(yīng)用程序編寫(xiě)復(fù)雜、數(shù)據(jù)的插入和刪除操作限制較多等固有局限性，在當(dāng)時(shí)的技術(shù)環(huán)境下，這些模型很快就變得極為復(fù)雜且無(wú)法推廣。Everest和Weber（1977）將關(guān)系模型的部分概念應(yīng)用于會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，但他們?cè)谠噲D整合會(huì)計(jì)和數(shù)據(jù)庫(kù)時(shí)遇到了兩個(gè)難題：復(fù)式記賬的二重性與有效的計(jì)算機(jī)處理不一致;高效的分類(lèi)方案或命名約定是會(huì)計(jì)理論所關(guān)注的重點(diǎn)，而數(shù)據(jù)庫(kù)管理理論則更為關(guān)注要分類(lèi)的對(duì)象。這一時(shí)期的大多數(shù)學(xué)者對(duì)事項(xiàng)會(huì)計(jì)的研究并沒(méi)有徹底擺脫傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的應(yīng)用邏輯，更多的是應(yīng)用數(shù)據(jù)庫(kù)技術(shù)建立業(yè)務(wù)系統(tǒng)，且數(shù)據(jù)庫(kù)導(dǎo)向事項(xiàng)會(huì)計(jì)的外延邊界似乎最廣。

（2）語(yǔ)義導(dǎo)向的事項(xiàng)會(huì)計(jì)。McCarthy（1979）沿用了實(shí)體—聯(lián)系（E—R）的建模方法，將E—R模型引入數(shù)據(jù)庫(kù)設(shè)計(jì)階段。E—R模型是一種關(guān)系模型，通過(guò)實(shí)體、屬性和聯(lián)系三個(gè)核心概念進(jìn)行關(guān)聯(lián)表示，其最重要的特點(diǎn)是強(qiáng)調(diào)企業(yè)數(shù)據(jù)模型的語(yǔ)義表現(xiàn)力，即能夠?qū)F(xiàn)實(shí)世界發(fā)生的活動(dòng)映射到數(shù)據(jù)庫(kù)存儲(chǔ)的虛擬空間，由此實(shí)現(xiàn)現(xiàn)實(shí)世界到信息世界的抽象。在會(huì)計(jì)領(lǐng)域，完整語(yǔ)義使會(huì)計(jì)概念模型能夠直接描繪經(jīng)濟(jì)交易或產(chǎn)生組織會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的過(guò)程，由此經(jīng)濟(jì)活動(dòng)無(wú)需再用基本的復(fù)式記賬予以反映，也就解決了Everest和Weber（1977）在會(huì)計(jì)和數(shù)據(jù)庫(kù)整合時(shí)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題。語(yǔ)義導(dǎo)向聚焦于數(shù)據(jù)庫(kù)邏輯結(jié)構(gòu)的設(shè)計(jì)階段，進(jìn)一步縮小了數(shù)據(jù)庫(kù)會(huì)計(jì)的范圍，構(gòu)成對(duì)事項(xiàng)會(huì)計(jì)的第二層約束，其外延邊界似乎已被大大縮小。

（3）結(jié)構(gòu)導(dǎo)向的事項(xiàng)會(huì)計(jì)。McCarthy（1982）擴(kuò)展了前期所提出的實(shí)體—聯(lián)系（E—R）設(shè)計(jì)方法，首創(chuàng)REA（Resource-Event-Agent）會(huì)計(jì)模型，試圖在一個(gè)更大組織范圍內(nèi)探索數(shù)據(jù)庫(kù)設(shè)計(jì)的相關(guān)問(wèn)題[ 4 ]。REA模型中語(yǔ)義具體表現(xiàn)為三類(lèi)實(shí)體和四類(lèi)關(guān)系。三類(lèi)實(shí)體分別為經(jīng)濟(jì)資源、經(jīng)濟(jì)事件和參與者（包括內(nèi)部參與者和外部參與者）。四類(lèi)關(guān)系則分別體現(xiàn)為流動(dòng)關(guān)系、二元關(guān)系、控制關(guān)系和責(zé)任關(guān)系。流動(dòng)關(guān)系體現(xiàn)的是由經(jīng)濟(jì)事件導(dǎo)致的經(jīng)濟(jì)資源的增加或減少;二元關(guān)系表示一個(gè)經(jīng)濟(jì)事件的二元性，即企業(yè)中一項(xiàng)資源的增加必然伴隨著另一項(xiàng)資源的減少，這一關(guān)系隱含著傳統(tǒng)會(huì)計(jì)復(fù)式記賬的相關(guān)原理;控制關(guān)系和責(zé)任關(guān)系則分別體現(xiàn)出參與者對(duì)經(jīng)濟(jì)事件的支配和相關(guān)責(zé)任。McCarthy（1982）認(rèn)為這類(lèi)基礎(chǔ)模型基本能夠涵蓋企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)可能涉及的所有業(yè)務(wù)。對(duì)于公司的一些特定性業(yè)務(wù)，則可依據(jù)不同公司的具體需求對(duì)基礎(chǔ)模型進(jìn)行合理修正。與之前的研究相比，REA會(huì)計(jì)模型最大的貢獻(xiàn)是提出了結(jié)構(gòu)導(dǎo)向的理念。這種結(jié)構(gòu)化思想一方面體現(xiàn)為將需要記錄的存儲(chǔ)數(shù)據(jù)表述為固定格式的模板，另一方面則利用資源流出和流入與一系列的二元關(guān)系將一項(xiàng)活動(dòng)涉及的兩類(lèi)經(jīng)濟(jì)事件在同一個(gè)結(jié)構(gòu)中反映。結(jié)構(gòu)導(dǎo)向的特征限制了數(shù)據(jù)庫(kù)通過(guò)語(yǔ)義記錄信息的范疇，將需要記錄的信息控制在相對(duì)合理的范圍內(nèi)，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)交易事項(xiàng)記錄的規(guī)范化。同時(shí)，REA會(huì)計(jì)模型的結(jié)構(gòu)導(dǎo)向特征能夠?qū)?shù)據(jù)存儲(chǔ)在一個(gè)集中的數(shù)據(jù)庫(kù)中，使得最終的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)整合為一個(gè)統(tǒng)一的企業(yè)管理信息系統(tǒng)。由此，通過(guò)數(shù)據(jù)庫(kù)導(dǎo)向、語(yǔ)義導(dǎo)向和結(jié)構(gòu)導(dǎo)向三層約束，事項(xiàng)會(huì)計(jì)具體實(shí)施方案被進(jìn)一步細(xì)化至REA會(huì)計(jì)模型，其范圍進(jìn)一步縮小，邏輯愈顯清晰（圖2）。

（二）事項(xiàng)會(huì)計(jì)理論的現(xiàn)在

1990年以后三十年間，事項(xiàng)會(huì)計(jì)理論研究幾乎停滯不前，并未在REA會(huì)計(jì)模型的基礎(chǔ)上做出更大突破。一些學(xué)者運(yùn)用最新的技術(shù)和理念對(duì)REA會(huì)計(jì)模型進(jìn)行了改進(jìn)和延伸，如：（1）Kandelin和Lin（1992）主張利用面向?qū)ο蟮臄?shù)據(jù)庫(kù)技術(shù)取代REA會(huì)計(jì)模型中運(yùn)用的關(guān)系數(shù)據(jù)庫(kù)技術(shù)，并在此基礎(chǔ)上設(shè)計(jì)出了會(huì)計(jì)報(bào)告對(duì)象子系統(tǒng);（2）Hollander等（1996）在REA模型中加入了位置要素（L），將REA模型擴(kuò)展為REAL模型，同時(shí)他們也提出了與McCarthy等略有不同的圖解表示形式;（3）Geerts和McCarthy（1997）將REA模型延伸到企業(yè)的整個(gè)價(jià)值鏈，并沿用John Sowa（1984）關(guān)于本體論的分析，從3個(gè)維度重新構(gòu)思了REA模型的語(yǔ)義約束。總的來(lái)說(shuō)，REA會(huì)計(jì)模型似乎為事項(xiàng)會(huì)計(jì)的實(shí)施方案提供了一個(gè)最可行方向，但其也構(gòu)成事項(xiàng)會(huì)計(jì)理論發(fā)展的最大羈絆。

事實(shí)上，事項(xiàng)會(huì)計(jì)的生命力在“會(huì)計(jì)”，它應(yīng)當(dāng)保留會(huì)計(jì)的特征（絕非簡(jiǎn)單的統(tǒng)計(jì)），擁有自己的價(jià)值判斷，絕非一味強(qiáng)調(diào)運(yùn)用先進(jìn)信息技術(shù)設(shè)計(jì)出一個(gè)功能與ERP系統(tǒng)類(lèi)似的信息集成系統(tǒng)。而擁有價(jià)值判斷則意味著事項(xiàng)會(huì)計(jì)需拋棄與企業(yè)信息供應(yīng)同向的邏輯，從企業(yè)的綜合性?xún)r(jià)值數(shù)據(jù)而非已發(fā)生的事項(xiàng)出發(fā)，從“事項(xiàng)法”重新回到“價(jià)值法”（需要與價(jià)值法融合）。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的價(jià)值觀強(qiáng)調(diào)利用收益信息來(lái)評(píng)價(jià)企業(yè)當(dāng)前的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和經(jīng)營(yíng)狀況并以此來(lái)分析、估計(jì)企業(yè)未來(lái)的價(jià)值。由于新興數(shù)字技術(shù)環(huán)境下使用者對(duì)信息的廣度和深度提出了更高的要求，所以事項(xiàng)會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)擁有比傳統(tǒng)會(huì)計(jì)更寬泛的信息邊界。

事項(xiàng)會(huì)計(jì)最終都未能撼動(dòng)當(dāng)前的會(huì)計(jì)范式，對(duì)事項(xiàng)會(huì)計(jì)的相關(guān)研究也在20世紀(jì)末逐漸陷入沉寂，具體可能有以下原因：（1）相較規(guī)范會(huì)計(jì)理論和實(shí)證會(huì)計(jì)理論，事項(xiàng)法中“會(huì)計(jì)理論”性不足。規(guī)范會(huì)計(jì)理論和實(shí)證會(huì)計(jì)理論分別因“白箱”的可指導(dǎo)性和“假設(shè)—檢驗(yàn)”邏輯的科學(xué)性獲得了持久的生命力，而事項(xiàng)會(huì)計(jì)卻并未形成其獨(dú)有的理論體系。一方面，無(wú)論是最初依靠數(shù)據(jù)庫(kù)技術(shù)，還是之后基于REA模型進(jìn)行信息系統(tǒng)的構(gòu)建，不同的學(xué)者對(duì)事項(xiàng)會(huì)計(jì)理論方法和規(guī)則進(jìn)行了不同的構(gòu)想，但卻很少能夠通過(guò)實(shí)踐應(yīng)用對(duì)其進(jìn)行優(yōu)劣判斷，事項(xiàng)會(huì)計(jì)理論未能及時(shí)就實(shí)現(xiàn)事項(xiàng)會(huì)計(jì)目標(biāo)的基本處理方法和規(guī)則達(dá)成一致。另一方面，為滿(mǎn)足提供更多業(yè)務(wù)事項(xiàng)以及更確切計(jì)量的要求目標(biāo)，事項(xiàng)會(huì)計(jì)理論對(duì)計(jì)算機(jī)技術(shù)有著超乎尋常的關(guān)注。尤其在REA模型提出之后，隨著數(shù)據(jù)庫(kù)的發(fā)展，事項(xiàng)會(huì)計(jì)學(xué)派試圖運(yùn)用更先進(jìn)的信息技術(shù)對(duì)事項(xiàng)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)進(jìn)行改良，但從理論本身的設(shè)計(jì)與構(gòu)造方面卻無(wú)人問(wèn)津，導(dǎo)致事項(xiàng)會(huì)計(jì)在20世紀(jì)末逐漸沉寂。因此，從本質(zhì)上看，事項(xiàng)會(huì)計(jì)理論缺乏自己的價(jià)值觀，這可能是導(dǎo)致其缺乏生命力的一個(gè)原因。（2）事項(xiàng)會(huì)計(jì)在界定事項(xiàng)信息時(shí)遵循業(yè)務(wù)流程的邏輯，這是對(duì)會(huì)計(jì)職能的弱化。事項(xiàng)會(huì)計(jì)的目標(biāo)是提供與使用者決策相關(guān)的所有信息，進(jìn)而解決會(huì)計(jì)信息使用者的信息不對(duì)稱(chēng)問(wèn)題。為了實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)，REA模型提出之前大多數(shù)學(xué)者都主張?zhí)峁┢髽I(yè)各類(lèi)活動(dòng)產(chǎn)生的未經(jīng)整合的原始信息，由此建立的事項(xiàng)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)其實(shí)就是記錄全部日常業(yè)務(wù)信息;REA模型提出之后，McCarthy（1997）認(rèn)為只有涉及資源流出和資源流入與一系列的二元關(guān)系的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)才能進(jìn)入事項(xiàng)會(huì)計(jì)系統(tǒng)，經(jīng)營(yíng)流程信息和任務(wù)信息則被過(guò)濾在系統(tǒng)外，而這仍然是按照業(yè)務(wù)流程對(duì)信息進(jìn)行記錄和存儲(chǔ)。雖然擴(kuò)大了信息的范圍，但這樣不計(jì)算損益、不用貨幣計(jì)量，只通過(guò)某種方式將現(xiàn)實(shí)世界發(fā)生的活動(dòng)分門(mén)別類(lèi)地記錄并展現(xiàn)出它們之間聯(lián)系的觀點(diǎn)，會(huì)計(jì)似乎又回到了最開(kāi)始僅進(jìn)行簡(jiǎn)單統(tǒng)計(jì)的階段，這反而是會(huì)計(jì)功能的弱化。（3）簡(jiǎn)單地根據(jù)是否存在資源流入和流出界定出的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)不能完全契合使用者的決策需要，事項(xiàng)會(huì)計(jì)涵蓋的信息范圍需要重新界定。現(xiàn)實(shí)中，經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)直接等同于決策有關(guān)的事項(xiàng)并不十分合理。事項(xiàng)會(huì)計(jì)系統(tǒng)記錄的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)由眾多作業(yè)事項(xiàng)的價(jià)值屬性組合而成，這一組合構(gòu)成價(jià)值狀態(tài)之間的變化，價(jià)值狀態(tài)及其變化根據(jù)自然的和制度的客觀標(biāo)準(zhǔn)來(lái)判定似乎更為合理，更有助于決策（需要帶有價(jià)值觀和會(huì)計(jì)烙印）。因此，借助于新技術(shù)帶來(lái)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理新變化，事項(xiàng)會(huì)計(jì)所包含的信息涵蓋范圍應(yīng)當(dāng)重新界定至價(jià)值鏈上“泛會(huì)計(jì)”范圍。

四、事項(xiàng)會(huì)計(jì)發(fā)展趨勢(shì)與新機(jī)遇

會(huì)計(jì)系統(tǒng)本質(zhì)是一個(gè)典型的“人工世界”，目的性極強(qiáng)，但其作為工具的廣泛應(yīng)用已使其成為感知客觀現(xiàn)實(shí)世界的存在。新興數(shù)字技術(shù)對(duì)會(huì)計(jì)范式的沖擊，實(shí)質(zhì)是對(duì)這一人造世界更高層次的訴求和改進(jìn)。當(dāng)會(huì)計(jì)范式從繼承、修正的量變過(guò)程積累到質(zhì)變的邊緣時(shí)，主流會(huì)計(jì)理論卻沒(méi)能緊跟時(shí)代的步伐，其解釋、預(yù)測(cè)和指導(dǎo)能力不斷降低，亟需更高、更廣的理論視角將新情況納入統(tǒng)一的理論框架。事項(xiàng)會(huì)計(jì)作為20世紀(jì)60年代末提出的一種會(huì)計(jì)理論類(lèi)型，在當(dāng)時(shí)雖未成為會(huì)計(jì)的主流理論，但其核心觀點(diǎn)卻與數(shù)字技術(shù)環(huán)境的會(huì)計(jì)理論要求相符合。一方面，事項(xiàng)會(huì)計(jì)學(xué)派曾提出運(yùn)用REA模型記錄相關(guān)信息，通過(guò)“資源—交易—參與者”三類(lèi)實(shí)體及其相互關(guān)系在數(shù)據(jù)庫(kù)結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)中的運(yùn)用，能夠解決復(fù)式記賬原理和計(jì)算機(jī)技術(shù)應(yīng)用邏輯不一致的問(wèn)題。尤其是在互聯(lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)、云計(jì)算、智能化和區(qū)塊鏈?zhǔn)⑿械慕裉?，這些建立在計(jì)算機(jī)技術(shù)和微電子技術(shù)上的新技術(shù)與會(huì)計(jì)的結(jié)合將日趨緊密，REA模型在數(shù)據(jù)庫(kù)設(shè)計(jì)階段的相關(guān)應(yīng)用或許能夠使它們的結(jié)合更為融洽。另一方面，盡管事項(xiàng)會(huì)計(jì)存在許多問(wèn)題和缺陷，但它確實(shí)能夠提供比傳統(tǒng)會(huì)計(jì)范式更加廣泛的信息。盡可能“全面描述”事項(xiàng)與用戶(hù)決策相關(guān)的主要特征，實(shí)時(shí)提供價(jià)值增值信息和管理的多維度信息，事項(xiàng)會(huì)計(jì)或許能夠適應(yīng)經(jīng)營(yíng)管理新變化對(duì)會(huì)計(jì)提出的新要求。

趨勢(shì)與新要求一：遵循“價(jià)值法”的規(guī)范會(huì)計(jì)和實(shí)證會(huì)計(jì)理論與遵循“事項(xiàng)法”的事項(xiàng)會(huì)計(jì)理論需要相互融合。（1）“白箱”原理的規(guī)范會(huì)計(jì)與事項(xiàng)會(huì)計(jì)的相互融合。隨著數(shù)字技術(shù)環(huán)境和管理需要變化，傳統(tǒng)規(guī)范會(huì)計(jì)的“白箱”描述內(nèi)容過(guò)于狹義和描述手段過(guò)于局限，無(wú)法滿(mǎn)足數(shù)字技術(shù)環(huán)境管理的現(xiàn)實(shí)要求，因此需要借助事項(xiàng)會(huì)計(jì)的邏輯思路和手段，引入“事項(xiàng)法”成為“價(jià)值+事項(xiàng)”法，將“會(huì)計(jì)事項(xiàng)”擴(kuò)展到“經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)”概念范圍。（2）“證偽”主義的實(shí)證會(huì)計(jì)與事項(xiàng)會(huì)計(jì)的相互促進(jìn)。引入事項(xiàng)會(huì)計(jì)后，可以表述數(shù)字技術(shù)環(huán)境下更廣泛的會(huì)計(jì)和會(huì)計(jì)相關(guān)問(wèn)題，實(shí)證會(huì)計(jì)運(yùn)用“假設(shè)—檢驗(yàn)”邏輯驗(yàn)證所設(shè)計(jì)的解決方案的合理性。在當(dāng)前信息化環(huán)境下，大數(shù)據(jù)、云計(jì)算等新興數(shù)字技術(shù)的應(yīng)用為各類(lèi)原始數(shù)據(jù)的篩選、分析提供了強(qiáng)有力的保障，將促使理論成果在不斷完善改進(jìn)的過(guò)程中能更合理地指導(dǎo)實(shí)務(wù)。

趨勢(shì)與新要求二：運(yùn)用“泛會(huì)計(jì)”理論重新界定事項(xiàng)會(huì)計(jì)的信息涵蓋范圍。由于社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境變遷和經(jīng)營(yíng)環(huán)境的動(dòng)蕩，會(huì)計(jì)系統(tǒng)提供的“收益”信息功能被大幅度弱化，管理者往往需要結(jié)合傳統(tǒng)會(huì)計(jì)信息向外衍生出的管理會(huì)計(jì)信息、財(cái)務(wù)管理信息做出正確的決策。因此，從新興數(shù)字技術(shù)環(huán)境下使用者進(jìn)行決策的普遍信息需求出發(fā)，在設(shè)計(jì)事項(xiàng)會(huì)計(jì)的“新白箱”時(shí)，可以?xún)r(jià)值管理計(jì)量為視角，使用“泛會(huì)計(jì)”的概念，將會(huì)計(jì)信息的涵蓋范圍從傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)領(lǐng)域擴(kuò)展至管理會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理、內(nèi)部控制等領(lǐng)域。而在“泛會(huì)計(jì)”模式下，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)信息和其他信息不再按照與“經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)—會(huì)計(jì)事項(xiàng)”類(lèi)似的業(yè)務(wù)流程的邏輯進(jìn)行區(qū)分，而是最大限度地從滿(mǎn)足使用者的決策需求出發(fā)，以傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)信息為中心向外輻射，按照是否用貨幣方式計(jì)量劃分為傳統(tǒng)會(huì)計(jì)信息、衍會(huì)計(jì)信息和類(lèi)會(huì)計(jì)信息三類(lèi)[ 5 ]。

綜上所述，未來(lái)事項(xiàng)理論的構(gòu)造和發(fā)展方向或許會(huì)與價(jià)值法為基礎(chǔ)的規(guī)范會(huì)計(jì)和實(shí)證會(huì)計(jì)理論相互融合，最終形成一套與信息化環(huán)境相適應(yīng)的、解釋與設(shè)計(jì)兩種范式互相補(bǔ)充并能夠持續(xù)改進(jìn)的理論體系。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 陳良華，高萍萍.會(huì)計(jì)范式革命：從靜態(tài)與動(dòng)態(tài)模式兩個(gè)維度考察[J].會(huì)計(jì)之友，2020（5）：7-10.

[2] 蓋地，呂志明.規(guī)范會(huì)計(jì)研究與實(shí)證會(huì)計(jì)研究評(píng)析[J].會(huì)計(jì)研究，2007（4）：11-18，95.

[3] GEORGE H， SORTER. An “events” approach to basic accounting theory[J].The Accounting Review，1969（1）：12-19.

[4] MCCARTHY W E. The REA accounting model：a generalized framework for accounting systems shared data environment[J].The Accounting Review，2010，57（3）：554-578.

[5] 陳良華，馬小勇.基于價(jià)值管理計(jì)量的泛會(huì)計(jì)概念與范圍研究[J].會(huì)計(jì)之友，2017（6）：8-11.