趙歡

【摘? 要】在社會經(jīng)濟(jì)快速增長的趨勢下，資源枯竭與環(huán)境污染問題日益加劇，踐行循環(huán)經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式已箭在弦上。論文以造紙企業(yè)為案例，有機(jī)結(jié)合內(nèi)部資源流成本核算與外部環(huán)境損害成本核算，對比分析實行循環(huán)經(jīng)濟(jì)前后企業(yè)的價值流，以發(fā)現(xiàn)造紙企業(yè)綠色發(fā)展的關(guān)鍵點。研究的目的是關(guān)注造紙企業(yè)生產(chǎn)過程中衍生的廢水、廢氣、廢固的價值，探尋造紙企業(yè)環(huán)保生產(chǎn)中資源流成本會計核算的有效作用，提升環(huán)境成本管理的效率與質(zhì)量，保障資源利用率，最大限度減輕環(huán)境污染，為綜合評估循環(huán)經(jīng)濟(jì)的成本效益、經(jīng)濟(jì)效益、環(huán)境效益奠定堅實的基礎(chǔ)。

【Abstract】Under the trend of rapid social and economic growth， the problems of resource depletion and environmental pollution are becoming more and more serious， and the practice of circular economy development mode is imminent. This paper takes paper-making enterprises as a case， organically combines internal resource flow cost accounting and external environmental damage cost accounting， compares and analyzes the value flow of enterprises before and after the implementation of circular economy， so as to find the key points of green development of paper-making enterprises. The purpose of the research is to pay attention to the value of waste water， waste gas and waste solid derived from the production process of paper-making enterprises， explore the effective role of resource flow cost accounting in environmental protection production of paper-making enterprises， improve the efficiency and quality of environmental cost management， ensure resource utilization， minimize environmental pollution， and lay a solid foundation for comprehensive assessment of the cost benefit， economic benefit and environmental benefit of the circular economy.

【關(guān)鍵詞】循環(huán)經(jīng)濟(jì);造紙企業(yè);資源流成本;會計核算

【Keywords】circular economy; paper-making enterprises; resource flow cost; accounting

【中圖分類號】F406.72? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文獻(xiàn)標(biāo)志碼】A? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文章編號】1673-1069（2021）10-0173-03

1 引言

造紙企業(yè)直接影響著國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展，產(chǎn)品包含書刊、生活、新聞、包裝等用紙，相關(guān)數(shù)據(jù)表明，2106年造紙與紙制品行業(yè)廢水排放已達(dá)到28.8億噸，占據(jù)了工業(yè)廢水排放最高位。據(jù)此可知，造紙業(yè)是高污染、高能耗行業(yè)，而走循環(huán)經(jīng)濟(jì)之路，實施清潔生產(chǎn)，已成為造紙業(yè)轉(zhuǎn)型升級、實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的主要方式。這就需要造紙企業(yè)積極開展環(huán)境成本核算，以保障綠色環(huán)保發(fā)展道路順暢。而資源流成本會計核算屬于環(huán)境成本核算的創(chuàng)新方式，其也是資源全程分析的物量轉(zhuǎn)移與價值信息提供的流量管理基礎(chǔ)。造紙企業(yè)在生產(chǎn)過程中，消耗海量資源時，還會造成一定廢品損失與資源浪費。而資源流成本會計能夠科學(xué)合理管控生產(chǎn)過程精確化核算、制造材料與能源投產(chǎn)、消耗、轉(zhuǎn)化成產(chǎn)品的全部流量，實時監(jiān)控資源實物數(shù)量的不斷變化，核算資源物量與價值量，基于資源節(jié)約實現(xiàn)環(huán)保，以呈現(xiàn)循環(huán)經(jīng)濟(jì)優(yōu)勢[1]。因此，本文基于資源流成本會計核算詳細(xì)分析了造紙企業(yè)的循環(huán)經(jīng)濟(jì)發(fā)展。

2 綠色循環(huán)經(jīng)濟(jì)下造紙企業(yè)的資源流價值

傳統(tǒng)資源即企業(yè)人力、物力、財力，其具備相應(yīng)價值，而綠色循環(huán)經(jīng)濟(jì)下資源流價值為基于經(jīng)濟(jì)-環(huán)境體系的價值理念，包含既有會計系統(tǒng)的各種資源成本、價格與收益，以及廢棄物外部環(huán)境損害價值。基于既有會計系統(tǒng)，廢棄物價值即社會或公民需承擔(dān)的外部成本，并不從屬于造紙企業(yè)產(chǎn)品成本。因此，需將其計入循環(huán)經(jīng)濟(jì)效益評估。循環(huán)經(jīng)濟(jì)下造紙企業(yè)資源流價值結(jié)構(gòu)[2]具體如圖1所示。

3 造紙企業(yè)資源流分析原理

就以木材為原料的造紙工藝而言，劃分為5個階段，即備料、蒸煮、洗篩、漂白、抄造。造紙企業(yè)內(nèi)，木材纖維流轉(zhuǎn)與價值循環(huán)是相應(yīng)的邏輯關(guān)系。就造紙企業(yè)內(nèi)部物質(zhì)流動來講，資源流分析基于鏈、環(huán)、網(wǎng)聯(lián)結(jié)運動時，描述資源價值演變狀態(tài)，以此構(gòu)建資源流二元結(jié)構(gòu)分析模型。造紙企業(yè)物質(zhì)流動即基礎(chǔ)元，更加適合應(yīng)用物質(zhì)流分析法，也就是以物質(zhì)輸入、輸出等量關(guān)系為載體，對造紙企業(yè)生產(chǎn)過程的資源流動狀況進(jìn)行詳細(xì)分析，造紙企業(yè)價值流即衍生元，選擇價值流分析法。基于核算與資源流成本分析，可明確了解造紙企業(yè)生產(chǎn)成分分配狀態(tài)，深入發(fā)掘成本下降的關(guān)鍵影響要素，據(jù)此采取針對性、可行性措施[3]。

4 造紙企業(yè)資源流成本會計核算流程

綠色循環(huán)經(jīng)濟(jì)明確指出，全過程監(jiān)控造紙企業(yè)生產(chǎn)價值流相關(guān)信息與外部環(huán)境信息。環(huán)境成本分布于造紙企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營各個環(huán)節(jié)，體現(xiàn)于價值鏈各節(jié)點。資源流成本會計劃分成本項目為材料、能源、間接，并基于生產(chǎn)階段合理設(shè)置多物量中心，對其利用價值、損失價值開展全方位核算。有機(jī)結(jié)合內(nèi)部資源流成本與外部環(huán)境損害成本，不僅可核算內(nèi)部與外部全部損失，還可評估外部環(huán)境影響性，有助于造紙企業(yè)明確具體改進(jìn)升級順序，促使企業(yè)積極引進(jìn)新型技術(shù)與工藝，充分發(fā)掘綠色環(huán)保生產(chǎn)潛質(zhì)，優(yōu)化健全環(huán)保策略，從而最大限度滿足綠色循環(huán)經(jīng)濟(jì)評估相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)[4]。

5 造紙企業(yè)資源流成本會計核算

5.1 有效與損失成本核算

造紙企業(yè)生產(chǎn)時資源有效成本核算為：

Fe=Fe1+Fe2+Fe3? ? ? ? ? ? ? ? ?（1）

式（1）中，F(xiàn)e代表正制品成本;Fe1代表材料成本;Fe2代表能源成本;Fe3代表間接成本。

造紙企業(yè)生產(chǎn)時資源損失成本即廢棄物處理成本核算為：

Fg=Fg1+Fg2+Fg3? ? ? ? ? ? ? ? ?（2）

式（2）中，F(xiàn)g代表負(fù)制品;Fg1代表材料成本;Fg2代表能源成本;Fg3代表間接成本。

根據(jù)資源流成本會計核算原理，首先劃分造紙生產(chǎn)工藝流程為不同物量中心，即制漿、調(diào)制、抄造、加工;其次分類整合資源流成本;最后基于正制品與負(fù)制品合理劃分物量中心輸入生產(chǎn)成本，即有效利用成本與廢棄物損失成本。物量中心會計核算原理[5]具體如圖2所示。

5.2 外部環(huán)境損害成本核算

面向造紙企業(yè)的外部環(huán)境損害成本會計核算，需以損害測定型環(huán)境影響評估法為基礎(chǔ)，詳細(xì)方式即對物量中心生成廢棄物數(shù)量進(jìn)行計算分析;轉(zhuǎn)化廢棄物數(shù)量單位為標(biāo)準(zhǔn)單位;基于LIME系數(shù)表查詢廢棄物環(huán)境損害指數(shù)，以轉(zhuǎn)變?yōu)闃?biāo)準(zhǔn)單位的數(shù)量與LIME值相乘，獲得外部環(huán)境損害價值;獲得廢棄物外部損害價值總值[6]。

6 造紙企業(yè)資源流成本會計核算案例分析

在造紙企業(yè)生產(chǎn)過程中，極易產(chǎn)生廢水、廢氣、廢固等廢棄物，在環(huán)境污染中發(fā)揮著關(guān)鍵作用，因此，科學(xué)合理防控環(huán)境污染，保護(hù)環(huán)境，急需得到造紙企業(yè)的高度重視。因此，本文基于A造紙企業(yè)，引進(jìn)資源流成本會計核算法，對比實行綠色循環(huán)經(jīng)濟(jì)前與實行綠色循環(huán)經(jīng)濟(jì)后企業(yè)的價值流效率。

6.1 實行綠色循環(huán)經(jīng)濟(jì)前的價值流

基于造紙企業(yè)生產(chǎn)與財務(wù)職能部門數(shù)據(jù)，根據(jù)材料、能源、間接成本，將前物量中心輸入成本與此物量中心輸入成本整合分析，通過公式進(jìn)行資源有效成本與損失成本計算，以獲得物量中心全部成本，以計算結(jié)果為載體，獲得實行循環(huán)經(jīng)濟(jì)前造紙企業(yè)的資源價值流，具體如表1所示，資源流轉(zhuǎn)成本具體如表2所示[7]。

在造紙企業(yè)原料生產(chǎn)時，產(chǎn)生粉塵、木屑等，制漿、堿回收、漂白時，產(chǎn)生廢水、廢氣等，抄造時，產(chǎn)生白水，其都帶有一定的污染物。實行綠色循環(huán)經(jīng)濟(jì)前污染物外部環(huán)境損害價值計算結(jié)果具體如表3所示。

6.2 實行綠色循環(huán)經(jīng)濟(jì)后的價值流

發(fā)展綠色循環(huán)經(jīng)濟(jì)明確指出，造紙企業(yè)產(chǎn)生的廢棄物需廢水循環(huán)利用，廢蒸汽發(fā)電供暖。基于既有物量中心，添加廢水處理與供電供暖物量中心，通過資源流成本會計核算法，重組物量中心成本，重算資源有效成本、損失成本、外部環(huán)境損害成本。實行綠色循環(huán)經(jīng)濟(jì)后，資源價值流具體如表4所示，外部環(huán)境損害價值計算結(jié)果具體如表5所示[8]。

6.3 實行綠色循環(huán)經(jīng)濟(jì)前后的價值流比較

通過表1與表4數(shù)據(jù)比較分析，可以看出相比實行綠色循環(huán)經(jīng)濟(jì)前造紙企業(yè)生產(chǎn)廢棄物資源損失成本，實行綠色循環(huán)經(jīng)濟(jì)后造紙企業(yè)生產(chǎn)廢棄物資源損失成本顯著降低。

通過表3與表5數(shù)據(jù)比較分析，可以看出相比實行綠色循環(huán)經(jīng)濟(jì)前造紙企業(yè)污染物外部環(huán)境損害成本，實行綠色循環(huán)經(jīng)濟(jì)后造紙企業(yè)污染物外部環(huán)境損害成本顯著降低?；趶U棄物循環(huán)利用，能在很大程度上降低環(huán)境污染程度，節(jié)省能源，以此實現(xiàn)能耗降低、成本節(jié)約、經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)、環(huán)保發(fā)展等多元目標(biāo)。

7 結(jié)論

綜上所述，在造紙企業(yè)中實行資源流成本會計核算，不僅在很大程度上限制了資源濫用，保障了資源利用率，且基于綠色能源輸入便開始有效減緩環(huán)境污染，基于環(huán)境污染最大環(huán)節(jié)，面向能耗-污染控制-回收等全部過程，全面監(jiān)控披露環(huán)境信息，針對造紙產(chǎn)品檢測環(huán)保屬性，反饋回收產(chǎn)品信息，以大大降低企業(yè)供應(yīng)、生產(chǎn)、銷售等所有階段的環(huán)境污染，實現(xiàn)最小化。同時，詳細(xì)分析供應(yīng)商與銷售商環(huán)境資質(zhì)相關(guān)資料信息，反饋客戶環(huán)保理念與產(chǎn)品評估，可直接為造紙企業(yè)提供更多強(qiáng)大完善有用的信息，從而確保企業(yè)實現(xiàn)全過程綠色環(huán)保，以為企業(yè)帶來良好的經(jīng)濟(jì)效益與環(huán)境效益。

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