山東黃河河務(wù)局會(huì)計(jì)核算中心

引言

2019年1月1日起開(kāi)始施行的《政府會(huì)計(jì)制度》（以下簡(jiǎn)稱新會(huì)計(jì)制度），與原執(zhí)行的預(yù)算會(huì)計(jì)制度（以下簡(jiǎn)稱就會(huì)計(jì)制度）相比有很大不同，并不單單是對(duì)以往執(zhí)行的事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度和準(zhǔn)則的改進(jìn)，而是對(duì)會(huì)計(jì)核算模式全面變革，這種變革彌補(bǔ)了事業(yè)單位資產(chǎn)負(fù)債管理中的不足，對(duì)事業(yè)單位摸清家底、科學(xué)反映單位運(yùn)行成本、增強(qiáng)公共服務(wù)能力等起到積極促進(jìn)作用，也對(duì)事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理模式提出了挑戰(zhàn)。

一、事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理與核算在新舊會(huì)計(jì)制度下的差異

雖然在新舊會(huì)計(jì)制度中，固定資產(chǎn)的分類（仍分為六大類）和計(jì)入資產(chǎn)的規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)（單位價(jià)值1000元以上、專用設(shè)備單位價(jià)值1500元以上）沒(méi)有變化，但因新會(huì)計(jì)制度平行記賬核算模式的影響及權(quán)責(zé)發(fā)生制的引入，行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理和核算與舊會(huì)計(jì)制度相比有了很大變化，主要有：

（一）新舊會(huì)計(jì)制度相比，事業(yè)單位固定資產(chǎn)的確認(rèn)范圍和核算內(nèi)容不同

在執(zhí)行新會(huì)計(jì)制度之前，事業(yè)單位執(zhí)行的是《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》，它們對(duì)固定資產(chǎn)的定義是“固定資產(chǎn)是指事業(yè)單位持有的……”；而在新會(huì)計(jì)制度下，《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)—固定資產(chǎn)》中將固定資產(chǎn)的定義為“本準(zhǔn)則所稱固定資產(chǎn)，是指政府會(huì)計(jì)主體為滿足自身開(kāi)展業(yè)務(wù)活動(dòng)或其他活動(dòng)需要而控制的……”。從兩種制度對(duì)固定資產(chǎn)的定義來(lái)看，舊會(huì)計(jì)制度對(duì)固定資產(chǎn)的認(rèn)定重在占有和使用，新會(huì)計(jì)制度則重在控制。對(duì)于以權(quán)責(zé)發(fā)生制為會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系來(lái)說(shuō)，這種從“持有”到“控制”的變化更加有利于政府會(huì)計(jì)主體判斷相關(guān)資產(chǎn)經(jīng)濟(jì)利益的流入情況，進(jìn)而對(duì)固定資產(chǎn)按規(guī)定進(jìn)行核算。

同時(shí)，在新會(huì)計(jì)制度下，國(guó)家還連續(xù)出臺(tái)了《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)--公共基礎(chǔ)設(shè)施》《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)--政府儲(chǔ)備物資》等準(zhǔn)則，將公共基礎(chǔ)設(shè)施、政府儲(chǔ)備物資、文物文化資產(chǎn)、保障性住房等具有特殊性質(zhì)的資產(chǎn)從固定資產(chǎn)中分離出來(lái)，制定獨(dú)立的準(zhǔn)則和標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行單獨(dú)管理。相比舊會(huì)計(jì)制度，新制度下固定資產(chǎn)的內(nèi)容更加具體，資產(chǎn)獲得、折舊及處置標(biāo)準(zhǔn)更加容易統(tǒng)一，更便于事業(yè)單位對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行管理和核算。

（二）新舊會(huì)計(jì)制度相比，固定資產(chǎn)核算的會(huì)計(jì)科目和方式有很大區(qū)別

新會(huì)計(jì)制度的實(shí)施，要求事業(yè)單位建立一種財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)即適度分離又相互銜接的核算模式。在這種核算模式下，固定資產(chǎn)的核算科目必然與以前有很大不同，例如：新會(huì)計(jì)制度與舊會(huì)計(jì)制度相比，取消了“固定資產(chǎn)清理”“非流動(dòng)資產(chǎn)基金-固定資產(chǎn)”科目，增加了“資產(chǎn)處置費(fèi)用”科目，修改“應(yīng)繳國(guó)庫(kù)款”“累計(jì)折舊”科目為“應(yīng)繳財(cái)政款”“固定資產(chǎn)累計(jì)折舊”等。

最主要的區(qū)別在于，在平行記賬的要求下，新舊會(huì)計(jì)制度下固定資產(chǎn)的核算方式有了本質(zhì)變化。主要的區(qū)別如表1所示。

表1 新舊會(huì)計(jì)制度下固定資產(chǎn)核算差異表

表1僅僅列出新舊會(huì)計(jì)制度下固定資產(chǎn)核算的部分差異，在維修、擴(kuò)建等后續(xù)支出或者報(bào)廢、對(duì)外出售等資產(chǎn)處置時(shí)，固定資產(chǎn)核算也有不同。

（三）新舊會(huì)計(jì)制度相比，固定資產(chǎn)折舊計(jì)提的意義不同

事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則雖然也對(duì)單位固定資產(chǎn)折舊計(jì)提進(jìn)行了敘述，會(huì)計(jì)制度中也設(shè)置了相關(guān)累計(jì)折舊的科目，但對(duì)于折舊范圍沒(méi)有明確規(guī)定。在實(shí)際執(zhí)行中，部分事業(yè)單位沒(méi)有全面計(jì)提折舊或者壓根不計(jì)提折舊。同時(shí)在事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度下，在固定資產(chǎn)購(gòu)入的當(dāng)期已經(jīng)全部列支支出，折舊的計(jì)提只是沖減基金，并不能反映當(dāng)期事業(yè)單位運(yùn)行的成本費(fèi)用。

在新會(huì)計(jì)制度下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)執(zhí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制，因此在購(gòu)買固定資產(chǎn)時(shí)不列入費(fèi)用，而是在固定資產(chǎn)使用過(guò)程中，根據(jù)其受益年限和確定的折舊方法，按月計(jì)提折舊時(shí)才計(jì)入相關(guān)費(fèi)用。這樣折舊的計(jì)提就能科學(xué)的反映出單位某期的運(yùn)行成本和管理效率等方面的情況，更有利于政府部門提高管理效率。

二、新會(huì)計(jì)制度實(shí)施后，事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理的難點(diǎn)

（一）新舊會(huì)計(jì)制度銜接亟須財(cái)務(wù)人員做好相關(guān)資產(chǎn)類科目的銜接

如前所述，新會(huì)計(jì)制度與舊會(huì)計(jì)制度相比，資產(chǎn)類科目增加了公共基礎(chǔ)設(shè)施、政府儲(chǔ)備物資、文物文化資產(chǎn)、保障性住房等科目，這些會(huì)計(jì)科目核算的內(nèi)容在舊會(huì)計(jì)制度下是統(tǒng)一納入固定資產(chǎn)進(jìn)行核算的。因此，財(cái)務(wù)人員及資產(chǎn)管理人員需要耐心細(xì)致地梳理原制度下固定資產(chǎn)的構(gòu)成，根據(jù)公共基礎(chǔ)設(shè)施、政府儲(chǔ)備物資等的定義及核算要求，將這些資產(chǎn)分離出來(lái)轉(zhuǎn)入新的科目，做好資產(chǎn)類科目金額錄入的銜接。

（二）財(cái)務(wù)人員需轉(zhuǎn)變思維，適應(yīng)新會(huì)計(jì)制度下固定資產(chǎn)的核算

對(duì)于長(zhǎng)期使用事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度進(jìn)行賬務(wù)處理、已經(jīng)適應(yīng)收付實(shí)現(xiàn)制制度的財(cái)務(wù)人員來(lái)說(shuō)，新會(huì)計(jì)制度很有挑戰(zhàn)性。由于權(quán)責(zé)發(fā)生制的引入，在購(gòu)入固定資產(chǎn)、固定資產(chǎn)折舊計(jì)提、固定資產(chǎn)清理處置等各個(gè)環(huán)節(jié)的核算都與原會(huì)計(jì)制度大相徑庭。因此財(cái)務(wù)人員要改變?cè)械墓潭ㄋ季S，在賬務(wù)處理時(shí)，積極適應(yīng)新會(huì)計(jì)制度下固定資產(chǎn)的核算方式。同時(shí)，因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)購(gòu)買和折舊計(jì)提在預(yù)算會(huì)計(jì)體系和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系下處理方式不同，更需要財(cái)務(wù)人員在年底分析費(fèi)用和支出的差異后，同時(shí)進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告和預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)告的編寫，這也給財(cái)務(wù)人員工作增加了難度。

（三）固定資產(chǎn)折舊計(jì)提為進(jìn)一步做好固定資產(chǎn)管理工作增加了難度

部分事業(yè)單位在新會(huì)計(jì)制度執(zhí)行前并沒(méi)有全面計(jì)提折舊或者沒(méi)有計(jì)提折舊。在新舊會(huì)計(jì)制度銜接之際，要全面核查截至2018年12月31日固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限和尚可使用年限等，并于2019年1月1日對(duì)尚未計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)補(bǔ)提折舊。這要求相關(guān)人員對(duì)本單位的資產(chǎn)細(xì)致摸查，根據(jù)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則政府固定資產(chǎn)折舊年限表的要求逐項(xiàng)進(jìn)行補(bǔ)計(jì)提。要對(duì)時(shí)間久遠(yuǎn)、種類繁多的固定資產(chǎn)摸清、查實(shí)，也是一個(gè)難點(diǎn)。

三、新會(huì)計(jì)制度下做好固定資產(chǎn)管理工作的意見(jiàn)

（一）積極構(gòu)建財(cái)務(wù)人員學(xué)習(xí)交流的平臺(tái)

新舊會(huì)計(jì)制度相比，不是在原來(lái)制度基礎(chǔ)上的些許變化，而是對(duì)原有制度的變革及核算模式的重構(gòu)。這樣僅僅依靠財(cái)務(wù)人員自己自學(xué)去吃透理解掌握新制度，是一件很困難的事。各級(jí)單位應(yīng)該構(gòu)建多層次的學(xué)習(xí)交流平臺(tái)，如邀請(qǐng)專家為單位財(cái)務(wù)人員集體授課、鼓勵(lì)財(cái)務(wù)人員參加各種形式的繼續(xù)教育講座、以賽代訓(xùn)加深財(cái)務(wù)人員對(duì)制度的理解、組織系統(tǒng)內(nèi)財(cái)務(wù)人員聯(lián)審互查以促進(jìn)溝通交流等，不斷提升財(cái)務(wù)人員對(duì)《政府會(huì)計(jì)制度》及一系列準(zhǔn)則的理解，提高其處理問(wèn)題解決問(wèn)題的能力。

（二）逐步完善單位相關(guān)固定資產(chǎn)管理的內(nèi)控制度

大部分事業(yè)單位都已經(jīng)建立了固定資產(chǎn)管理相關(guān)的制度和辦法，如固定資產(chǎn)定期盤查制度、固定資產(chǎn)采購(gòu)管理制度等。但是這些制度都是依據(jù)舊會(huì)計(jì)制度制定的，與新會(huì)計(jì)制度多少有些不同。

各事業(yè)單位要結(jié)合新會(huì)計(jì)制度和本單位固定資產(chǎn)管理實(shí)際對(duì)原有的管理制度進(jìn)行修訂和細(xì)化，要囊括資產(chǎn)采購(gòu)、入賬管理、資產(chǎn)調(diào)撥、資產(chǎn)報(bào)廢以及資產(chǎn)清查等各個(gè)方面，進(jìn)一步促進(jìn)新會(huì)計(jì)制度下事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理的科學(xué)化、程序化、規(guī)范化。

（三）做好相關(guān)資產(chǎn)軟件的對(duì)接，充分發(fā)揮大數(shù)據(jù)的優(yōu)勢(shì)

在信息化管理時(shí)代，各式各樣的財(cái)務(wù)軟件成為財(cái)務(wù)人員進(jìn)行賬務(wù)處理的首選工具。財(cái)務(wù)人員使用財(cái)務(wù)軟件進(jìn)行資產(chǎn)卡片的錄入、資產(chǎn)的管理，也使用財(cái)務(wù)軟件進(jìn)行賬務(wù)處理。事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理系統(tǒng)與賬務(wù)處理系統(tǒng)往往不是一個(gè)，這就造成數(shù)據(jù)在軟件之間對(duì)接的困難。事業(yè)單位要積極做好資產(chǎn)信息化管理的建設(shè)，打破數(shù)據(jù)在資產(chǎn)系統(tǒng)、賬務(wù)系統(tǒng)或其他系統(tǒng)對(duì)接的限制，使單位所有的資產(chǎn)數(shù)據(jù)能在各個(gè)系統(tǒng)及時(shí)同時(shí)更新、統(tǒng)一管理，提高財(cái)務(wù)人員對(duì)數(shù)據(jù)的利用率，加強(qiáng)固定資產(chǎn)管理各過(guò)程的監(jiān)督，確保在新制度新準(zhǔn)則下各項(xiàng)資產(chǎn)管理工作規(guī)范有序進(jìn)行。

結(jié)語(yǔ)

《政府會(huì)計(jì)制度》實(shí)施以后，各單位已經(jīng)歷了新舊會(huì)計(jì)制度銜接、會(huì)計(jì)核算、部門決算報(bào)表、資產(chǎn)報(bào)表等業(yè)務(wù)處理，對(duì)本單位固定資產(chǎn)管理的情況更加了解。事業(yè)單位應(yīng)結(jié)合《政府會(huì)計(jì)制度》實(shí)施后固定資產(chǎn)管理現(xiàn)狀，不斷加快完善本單位的固定資產(chǎn)管理體系，提高事業(yè)單位固定資產(chǎn)的利用效率。