◆肖學(xué)旺 ◆趙 軍 ◆岳學(xué)元 ◆馬艷文

內(nèi)容提要：國(guó)際重復(fù)征稅、稅收爭(zhēng)議處理等是區(qū)域稅收合作中的重要議題。我國(guó)與中亞國(guó)家在區(qū)域稅收合作方面，存在著發(fā)展程度和稅制差異較大、稅收協(xié)定較陳舊且功能不全、稅收征管合作基礎(chǔ)薄弱、稅收合作效率不高、國(guó)際稅務(wù)人才匱乏等現(xiàn)實(shí)問(wèn)題。為此，文章提出積極推進(jìn)“分步式”稅收合作、優(yōu)化稅收協(xié)定機(jī)制、加強(qiáng)稅收征管協(xié)調(diào)、深入開(kāi)展稅務(wù)合作交流和推動(dòng)國(guó)際化人才建設(shè)等政策建議，以完善“一帶一路”沿線國(guó)家區(qū)域稅收合作制度體系。

受全球新冠肺炎疫情蔓延、逆全球化和世界經(jīng)濟(jì)下行等不利因素影響，我國(guó)外向型經(jīng)濟(jì)受到嚴(yán)峻挑戰(zhàn)。中亞國(guó)家①中亞國(guó)家主要包括烏茲別克斯坦、吉爾吉斯斯坦、土庫(kù)曼斯坦、哈薩克斯坦和塔吉克斯坦五國(guó)，下同。作為我國(guó)推進(jìn)“一帶一路”倡議的重要合作伙伴，逐漸成為我國(guó)實(shí)現(xiàn)國(guó)內(nèi)國(guó)際經(jīng)濟(jì)雙循環(huán)的突破口。從區(qū)域經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程來(lái)看，我國(guó)與中亞國(guó)家經(jīng)貿(mào)合作日益密切，我國(guó)已成為烏茲別克斯坦②中國(guó)新聞網(wǎng)：中國(guó)重返烏茲別克斯坦最大貿(mào)易伙伴國(guó)地位(2020-06-20)[2020-08-23].http://www.chinanews.com/gj/2020/06-20/9217827.shtml。、吉爾吉斯斯坦和土庫(kù)曼斯坦③商務(wù)部：對(duì)外投資合作國(guó)別（地區(qū)）指南(2019-09-30)[2020-08-23].http://fec.mofcom.gov.cn/article/gbdqzn/index.shtml。的第一貿(mào)易伙伴國(guó)，是哈薩克斯坦和塔吉克斯坦最主要的貿(mào)易伙伴國(guó)之一。作為深化國(guó)際經(jīng)貿(mào)合作的重要保障，國(guó)際稅收合作是服務(wù)“一帶一路”倡議的重要領(lǐng)域。但我國(guó)與中亞國(guó)家在稅收合作方面還存在諸多短板。通過(guò)研究我國(guó)與中亞國(guó)家稅收合作機(jī)制，能夠進(jìn)一步加強(qiáng)稅收政策溝通，提升稅收征管能力，促進(jìn)貿(mào)易自由化和投資便利化。

一、我國(guó)與中亞國(guó)家稅收合作的背景、必要性與緊迫性

國(guó)際稅收合作包括稅制設(shè)計(jì)、征管水平和國(guó)際稅收協(xié)作等三方面的內(nèi)容，均與本國(guó)的經(jīng)濟(jì)水平以及區(qū)域經(jīng)濟(jì)一體化程度密切相關(guān)。我國(guó)與中亞五國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平不同，經(jīng)濟(jì)社會(huì)環(huán)境差異較大，稅收制度迥異，這些情況構(gòu)成了稅收合作的現(xiàn)實(shí)條件。隨著我國(guó)增值稅改革、個(gè)人所得稅法修訂和優(yōu)化營(yíng)商環(huán)境等重要財(cái)稅政策落地，國(guó)內(nèi)稅制不斷優(yōu)化，帶動(dòng)了區(qū)域稅制合作與優(yōu)化的節(jié)奏。2018年，哈薩克斯坦共和國(guó)實(shí)施新稅法，也一定程度上改變了中亞主要國(guó)家的稅制環(huán)境。無(wú)論從宏觀方面還是微觀方面，我國(guó)與中亞國(guó)家稅收合作都具有必要性和緊迫性。

（一）宏觀環(huán)境：中亞各國(guó)經(jīng)濟(jì)總體穩(wěn)定

1.中亞各國(guó)經(jīng)濟(jì)基本面穩(wěn)定但發(fā)展不平衡

從GDP總量來(lái)看，中亞國(guó)家最高的是哈薩克斯坦，其次是烏茲別克斯坦，最低的是吉爾吉斯斯坦。2019年哈薩克斯坦GDP為2132.5億美元，同年吉爾吉斯斯坦僅為72.08億美元。2010—2019年的十年間，中亞國(guó)家GDP均實(shí)現(xiàn)正增長(zhǎng)，其中土庫(kù)曼斯坦增幅最大，達(dá)到1.1倍。2019年中亞各國(guó)GDP增長(zhǎng)率均超過(guò)4%，其中塔吉克斯坦達(dá)7.01%，哈薩克斯坦最低，也達(dá)到了4.5%?？傮w看，中亞各國(guó)經(jīng)濟(jì)向好的趨勢(shì)明顯。

從人均GDP來(lái)看，中亞各國(guó)差異較大。最高的是哈薩克斯坦，2019年達(dá)11,518美元，最低的是吉爾吉斯斯坦和塔吉克斯坦，2019年尚不足1200美元。對(duì)比2010年，中亞五國(guó)人均GDP均有所增加，塔吉克斯坦和土庫(kù)曼斯坦增長(zhǎng)較快。

2.稅收營(yíng)商環(huán)境總體不高，有待進(jìn)一步優(yōu)化

本文借鑒世界銀行《2020年?duì)I商環(huán)境報(bào)告》中的指標(biāo)來(lái)衡量我國(guó)與中亞國(guó)家的稅收營(yíng)商環(huán)境（見(jiàn)表1）。2019年，我國(guó)和中亞國(guó)家在總體稅收營(yíng)商環(huán)境方面的評(píng)分均不高。哈薩克斯坦和烏茲別克斯坦稅收營(yíng)商環(huán)境較好，分別排65和69位，我國(guó)與吉爾吉斯斯坦、塔吉克斯坦均排在100名以后。其中，吉爾吉斯斯坦的納稅人每年納稅次數(shù)達(dá)26次；塔吉克斯坦的稅負(fù)在中亞國(guó)家中最高，達(dá)67.26%；吉爾吉斯斯坦和塔吉克斯坦每年納稅花費(fèi)時(shí)間超過(guò)了220個(gè)小時(shí)。這說(shuō)明我國(guó)和中亞國(guó)家需要不斷優(yōu)化稅收營(yíng)商環(huán)境，提高整體競(jìng)爭(zhēng)力。

表1 中國(guó)與中亞國(guó)家稅收營(yíng)商環(huán)境情況

3.稅收負(fù)擔(dān)有進(jìn)一步降低空間

我國(guó)與中亞國(guó)家的稅收負(fù)擔(dān)均不高，基本上低于世界平均水平。2010—2018年，哈薩克斯坦稅負(fù)變動(dòng)較大，自2014年稅制改革后整體呈下降趨勢(shì)，稅收占GDP的比重2011年達(dá)到18.26%的峰值，2015年最低為9.84%。吉爾吉斯斯坦和烏茲別克斯坦稅負(fù)變化不大，分別位于16%～18%和13%～15%區(qū)間。近年來(lái)我國(guó)大力推行減稅降費(fèi)，稅負(fù)整體呈下降趨勢(shì)，稅收占GDP比重從2011年的10.31%降至2017年的9.42%，雖然降幅不是十分明顯，但均低于俄羅斯、世界平均水平和歐亞地區(qū)（見(jiàn)表2）。

表2 2010—2018年我國(guó)與歐亞部分國(guó)家及地區(qū)稅收占GDP比重比較 單位：%

數(shù)據(jù)來(lái)源：根據(jù)世界銀行WDI數(shù)據(jù)庫(kù)的相關(guān)數(shù)據(jù)整理。

4.經(jīng)貿(mào)合作日趨密切，合作規(guī)模不斷增大

近年來(lái)，我國(guó)對(duì)中亞國(guó)家的進(jìn)出口和直接投資總體呈正向增長(zhǎng)態(tài)勢(shì)。2013年進(jìn)出口總額達(dá)到737.94億美元的峰值。盡管2014—2016年間有所回落，但2017年后呈現(xiàn)穩(wěn)步上升勢(shì)頭。2019年我國(guó)對(duì)中亞國(guó)家進(jìn)出口貿(mào)易總額463.42億美元，同比增長(zhǎng)11.12%（見(jiàn)圖1）。2018年，我國(guó)對(duì)中亞國(guó)家直接投資流量為6.67億美元，直接投資存量146.81億美元。從投資存量來(lái)看，我國(guó)對(duì)中亞國(guó)家直接投資波動(dòng)上升，且增長(zhǎng)速度有持續(xù)加快趨勢(shì)。從投資流量來(lái)看，我國(guó)對(duì)中亞國(guó)家的直接投資不均衡，但除了2015年為負(fù)值外，其余年份均為正數(shù)。隨著經(jīng)貿(mào)規(guī)模不斷擴(kuò)大，我國(guó)與中亞國(guó)家在稅收征管、稅收服務(wù)以及稅收爭(zhēng)議解決等方面有著迫切的合作需求。

圖1 2005—2019年我國(guó)對(duì)中亞各國(guó)進(jìn)出口情況

圖2 2005—2018年我國(guó)對(duì)中亞各國(guó)直接投資流量和存量情況

（二）必要性：我國(guó)與中亞各國(guó)稅制存在較大差異

在世界性稅制改革的浪潮之下，中亞國(guó)家注重優(yōu)化稅制、簡(jiǎn)并稅種、拓寬稅基、降低稅率和改善稅收營(yíng)商環(huán)境，從而不斷提高本國(guó)稅制的競(jìng)爭(zhēng)力。2016年以來(lái)，我國(guó)和中亞五國(guó)在簡(jiǎn)化稅制和提高稅收確定性等方面均有較大成效。但總體上看，我國(guó)與中亞各國(guó)稅制有較大差異。

1.稅種設(shè)置差異明顯。目前，中亞五國(guó)稅種整體較為簡(jiǎn)單。雖然均開(kāi)征所得稅，并以增值稅、消費(fèi)稅、企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅為主體稅種，但由于各國(guó)國(guó)情和發(fā)展?fàn)顩r不同，稅種存在較大差異。（見(jiàn)表3）。

表3 我國(guó)與中亞國(guó)家主體稅種統(tǒng)計(jì)

2.各稅種課稅要素差異較大。我國(guó)與中亞國(guó)家雖然征收的主體稅種相似，但各國(guó)從本國(guó)國(guó)情出發(fā)，為了促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和吸引外資，造成各稅種之間存在較大差異（見(jiàn)表4）。增值稅方面，我國(guó)和中亞國(guó)家均在20世紀(jì)90年代引入了增值稅或類(lèi)似稅種，雖然總體稅制設(shè)計(jì)上相差不大，但各國(guó)在稅率、課稅范圍上差異較為顯著。消費(fèi)稅方面，各國(guó)設(shè)置的稅目差異明顯。我國(guó)和烏茲別克斯坦征收品目較多，較為復(fù)雜，其他國(guó)家征收品目較少，土庫(kù)曼斯坦和吉爾吉斯斯坦僅對(duì)酒類(lèi)和煙草業(yè)征稅。企業(yè)所得稅方面，我國(guó)和中亞國(guó)家在納稅人和稅率設(shè)置方面差異不大，但優(yōu)惠政策差異較大。從納稅人身份來(lái)看，我國(guó)和中亞五國(guó)關(guān)于居民納稅人和非居民納稅人的劃分標(biāo)準(zhǔn)不盡相同。我國(guó)的居民企業(yè)納稅人是按照注冊(cè)地和實(shí)際管理機(jī)構(gòu)兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)來(lái)確定居民納稅人，但中亞國(guó)家主要以該納稅人是否為本國(guó)法人來(lái)界定。從稅率上看，中亞國(guó)家的名義稅率普遍低于我國(guó)，特別是土庫(kù)曼斯坦稅率僅為8%。但考慮到優(yōu)惠政策，我國(guó)企業(yè)所得稅的實(shí)際稅率與中亞國(guó)家稅率水平基本相當(dāng)。個(gè)人所得稅方面，我國(guó)和中亞五國(guó)均按照居民納稅人和非居民納稅人區(qū)分納稅義務(wù)，但在稅率設(shè)置上，我國(guó)采用綜合所得和分類(lèi)相結(jié)合的形式，且超額累進(jìn)稅率和單一比例稅率并存，稅制設(shè)置較中亞國(guó)家更加復(fù)雜。中亞五國(guó)中，僅烏茲別克斯坦和塔吉克斯坦采用了超額累進(jìn)稅率，哈薩克斯坦、土庫(kù)曼斯坦和吉爾吉斯斯坦均為單一稅率。關(guān)稅方面，哈薩克斯坦和吉爾吉斯斯坦為歐亞經(jīng)濟(jì)聯(lián)盟①歐亞經(jīng)濟(jì)聯(lián)盟（Eurasian Economic Union）成立于2015年，成員國(guó)包括俄羅斯、哈薩克斯坦、白俄羅斯、吉爾吉斯斯坦和亞美尼亞。成員國(guó)，歐亞經(jīng)濟(jì)聯(lián)盟國(guó)家間有統(tǒng)一的關(guān)稅政策，成員國(guó)間有單獨(dú)的進(jìn)口關(guān)稅分配標(biāo)準(zhǔn)。

綜上，我國(guó)和中亞國(guó)家稅制方面存在較大差異?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)如對(duì)稅制差異不熟悉，有可能會(huì)遇到各種稅收爭(zhēng)議。

表4 2019年我國(guó)與中亞國(guó)家主要稅種稅率及企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策比較

資料來(lái)源：同表3。

（三）緊迫性：稅收管轄權(quán)沖突產(chǎn)生重復(fù)征稅現(xiàn)象

加強(qiáng)國(guó)際稅收合作在一定程度上能夠提高各國(guó)稅務(wù)部門(mén)反避稅能力和執(zhí)法和服務(wù)水平。雖然我國(guó)與中亞國(guó)家之間的資本投資規(guī)模不大，但隨著我國(guó)企業(yè)越來(lái)越多地走向中亞國(guó)家，資本項(xiàng)目的涉稅需求將會(huì)逐步增加。在反避稅規(guī)則中，各國(guó)對(duì)于特別納稅調(diào)整規(guī)則的設(shè)置不盡相同。中亞五國(guó)對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)均做出了公平交易原則的規(guī)定，哈薩克斯坦還規(guī)定可以采用預(yù)約定價(jià)安排，但對(duì)資本弱化方面，僅哈薩克斯坦和塔吉克斯坦有規(guī)定，我國(guó)與中亞國(guó)家關(guān)于國(guó)際反避稅的稅收合作存在較大改進(jìn)空間。

表5 中亞五國(guó)的特別納稅調(diào)整相關(guān)規(guī)則

二、我國(guó)與中亞國(guó)家稅收合作現(xiàn)狀

我國(guó)與中亞國(guó)家的稅收合作自20世紀(jì)90年代起步。近年來(lái)，通過(guò)簽訂雙邊稅收協(xié)定、多邊稅收征管互助條約等方式，初步建立了稅收合作網(wǎng)絡(luò)。特別是“一帶一路”倡議以來(lái)，稅收合作進(jìn)一步深化。

（一）稅收制度協(xié)調(diào)現(xiàn)狀

我國(guó)和中亞國(guó)家的稅收制度共性與差異性并存，主體稅制基本相似，但在稅種、稅率、稅基上差異較大。各國(guó)稅收制度的差異以及由此產(chǎn)生的重復(fù)征稅、國(guó)際偷稅漏稅和有害稅收競(jìng)爭(zhēng)等問(wèn)題也日益突出，稅收沖突和不協(xié)調(diào)已逐漸成為經(jīng)貿(mào)關(guān)系發(fā)展的障礙。由于稅制設(shè)計(jì)涉及一國(guó)的稅收主權(quán)，在稅收合作過(guò)程中，應(yīng)該考慮各國(guó)利益。因此，稅收制度的協(xié)調(diào)需要在不同的法律環(huán)境下逐步推進(jìn)。

1.關(guān)稅協(xié)調(diào)。關(guān)稅協(xié)調(diào)往往是區(qū)域稅收協(xié)調(diào)的第一步，且與區(qū)域發(fā)展程度相匹配。目前，我國(guó)與中亞國(guó)家的區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展尚處于初級(jí)階段。雖然我國(guó)與中亞國(guó)家均已簽訂最惠國(guó)待遇協(xié)定，進(jìn)出口均有一定程度的優(yōu)惠，并不斷拓展邊境貿(mào)易和免稅區(qū)，但隨著“一帶一路”倡議的推進(jìn)，我國(guó)與中亞國(guó)家之間貿(mào)易額的不斷增長(zhǎng)，關(guān)稅協(xié)調(diào)將會(huì)成為重要的稅收協(xié)調(diào)議題。

2.所得稅協(xié)調(diào)。我國(guó)的所得稅國(guó)際協(xié)調(diào)主要通過(guò)簽訂稅收協(xié)定的方式進(jìn)行，形式比較單一。1997年，我國(guó)最先與烏茲別克斯坦簽訂了避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定。截至目前，我國(guó)與中亞國(guó)家均簽訂了雙邊稅收協(xié)定，并依據(jù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展簽署了相關(guān)議定書(shū)。雖然稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)在協(xié)定稅種、預(yù)提稅、居民、常設(shè)機(jī)構(gòu)等方面進(jìn)行了相應(yīng)的安排，但仍存在不少問(wèn)題，如稅收協(xié)定均不適用稅收饒讓?zhuān)_克斯坦等國(guó)未規(guī)定股息預(yù)提所得稅，部分稅收協(xié)定未及時(shí)簽訂相關(guān)議定書(shū)等（見(jiàn)表6）。

表6 我國(guó)和中亞各國(guó)稅收協(xié)定比較

（二）稅收征管合作現(xiàn)狀

目前，我國(guó)與中亞國(guó)家開(kāi)展稅收征管合作的方式主要有三種：簽訂雙邊稅收協(xié)定；共同加入多邊稅收公約及多邊專(zhuān)項(xiàng)稅收協(xié)定；參加“一帶一路”稅收征管合作機(jī)制。

1.雙邊稅收協(xié)定。作為世界各國(guó)開(kāi)展稅收情報(bào)交換的主要方式，雙邊稅收協(xié)定中一般會(huì)加入稅收信息交換條款，以規(guī)范雙方可以用于交換的情報(bào)范圍、保密義務(wù)、提供情報(bào)交換的例外情況等相關(guān)內(nèi)容。目前，我國(guó)與中亞國(guó)家的稅收協(xié)定中均簽署了相關(guān)情報(bào)交換條款和相互協(xié)商程序（Mutual Agreement Procedure，MAP）（詳見(jiàn)表7）。

表7 我國(guó)與中亞國(guó)家簽訂《避免雙重征稅協(xié)定》一覽

2.多邊稅收公約及多邊專(zhuān)項(xiàng)稅收協(xié)定。2008年金融危機(jī)后，國(guó)際社會(huì)對(duì)于提高稅收透明度的要求不斷提高，從而產(chǎn)生了多邊稅收信息交換渠道。但中亞國(guó)家中僅哈薩克斯坦較為積極主動(dòng)，參加了旨在通過(guò)開(kāi)展國(guó)際稅收征管協(xié)作，打擊跨境逃、避稅行為，維護(hù)公平稅收秩序的《多邊稅收征管互助公約》①《多邊稅收征管互助公約》（Mutual Administrative Assistance in Tax Matters）（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《公約》）規(guī)定了信息交換、稅款追繳和文書(shū)送達(dá)的稅收征管合作方式，同時(shí)允許締約方對(duì)稅款追繳和文書(shū)送達(dá)條款做出保留。《公約》提高了信息交換的透明度和效率，又為締約國(guó)依據(jù)本國(guó)情況給予了靈活性。2013年8月27日，我國(guó)正式簽署了《公約》。。我國(guó)和哈薩克斯坦還參加了OECD的稅收征管論壇②為了幫助各國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)提高稅收征管的效率性、有效性和公平性并降低遵從成本，從而實(shí)現(xiàn)更佳的納稅服務(wù)和稅收遵從，OECD在2002年發(fā)起成立稅收征管論壇（The Forum on Tax Administration，F(xiàn)TA）。截至目前已經(jīng)舉辦12屆。目前共有OECD和G20成員國(guó)在內(nèi)的50多個(gè)國(guó)家和地區(qū)稅務(wù)管理機(jī)構(gòu)參加。FTA指導(dǎo)委員會(huì)會(huì)議由擔(dān)任指導(dǎo)委員的有關(guān)國(guó)家稅務(wù)局局長(zhǎng)參加，定期就一些重大國(guó)際稅收議題進(jìn)行研究討論。、金融賬戶(hù)涉稅信息自動(dòng)交換標(biāo)準(zhǔn)③2014年7月，OECD發(fā)布了金融賬戶(hù)涉稅信息自動(dòng)交換標(biāo)準(zhǔn)（Common Reporting Standard，CRS），旨在加強(qiáng)國(guó)際稅收合作，打擊跨境逃避稅。截至2020年9月，共109個(gè)國(guó)家和地區(qū)承諾實(shí)施CRS，中國(guó)和哈薩克斯坦分別于2018年9月和2020年9月開(kāi)展首次金融賬戶(hù)涉稅信息自動(dòng)交換。以及稅基侵蝕和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移（BEPS）項(xiàng)目④為了堵塞國(guó)際稅收規(guī)則漏洞，防止跨國(guó)企業(yè)人為籌劃轉(zhuǎn)移利潤(rùn)，OECD于2013年正式啟動(dòng)BEPS（稅基侵蝕和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移）項(xiàng)目。2017年6月，中國(guó)等67個(gè)國(guó)家和地區(qū)的政府代表共同簽署了《實(shí)施稅收協(xié)定相關(guān)措施以防止稅基侵蝕和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移（BEPS）的多邊公約》。公約的簽署，實(shí)現(xiàn)了國(guó)際稅收合作的多重目標(biāo)，既能應(yīng)對(duì)稅基侵蝕和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移，保護(hù)國(guó)家稅基安全，又為多邊稅收合作提供法律框架，為跨境納稅人提供稅收確定性，增進(jìn)跨國(guó)投資者的信心。截至2019年9月，有137個(gè)國(guó)家或地區(qū)和14個(gè)觀察員組織成為BEPS包容性框架成員，中亞國(guó)家中，僅有哈薩克斯坦是成員，其他中亞國(guó)家尚未加入。，但其他中亞國(guó)家均未參加。

3.“一帶一路”稅收征管合作機(jī)制。2017年9月，我國(guó)國(guó)家稅務(wù)總局局長(zhǎng)訪問(wèn)哈薩克斯坦國(guó)家收入委員會(huì)，雙方同意建立高水平的“一帶一路”多邊稅務(wù)合作機(jī)制，并設(shè)立中哈合作委員會(huì)稅務(wù)分會(huì)，形成了加強(qiáng)稅收能力建設(shè)等共識(shí)。2018年5月14日至16日，哈薩克斯坦國(guó)家收入委員會(huì)、中國(guó)國(guó)家稅務(wù)總局等主辦“一帶一路”稅收合作會(huì)議，對(duì)稅收法治、納稅服務(wù)、爭(zhēng)議解決及能力建設(shè)等達(dá)成一致意見(jiàn)，通過(guò)《阿斯塔納“一帶一路”稅收合作倡議》。2019年4月18日，“一帶一路”稅收征管合作機(jī)制（BRITACOM）成立，哈薩克斯坦等中亞五國(guó)均出席并參加合作機(jī)制。同時(shí)，作為論壇的一大成果，“一帶一路”稅收征管能力促進(jìn)聯(lián)盟（BRITACEG）正式組建，以北京、揚(yáng)州、中國(guó)澳門(mén)以及哈薩克斯坦稅務(wù)學(xué)院為基礎(chǔ)，建立“一帶一路”稅務(wù)培訓(xùn)與研究中心?！耙粠б宦贰倍愂照鞴芎献鳈C(jī)制的建立，開(kāi)創(chuàng)了我國(guó)與中亞國(guó)家稅收對(duì)話新平臺(tái)，有利于促進(jìn)區(qū)域經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展和稅收營(yíng)商環(huán)境的改善。

三、我國(guó)與中亞國(guó)家稅收合作存在的問(wèn)題

（一）發(fā)展程度和稅制差異較大，區(qū)域稅收合作推進(jìn)較緩慢

根據(jù)世界銀行2019年標(biāo)準(zhǔn)，中國(guó)與哈薩克斯坦、土庫(kù)曼斯坦屬于中等收入國(guó)家，烏茲別克斯坦為中低收入國(guó)家，塔吉克斯坦和吉爾吉斯斯坦屬于低收入國(guó)家。由于我國(guó)與中亞國(guó)家經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和稅制構(gòu)成的差異，可能導(dǎo)致在區(qū)域稅收合作中所獲利益和成本分擔(dān)方面存在差異。根據(jù)博弈分析理論，各國(guó)在稅收合作中收益與成本差異失衡，不僅妨礙合作共識(shí)的達(dá)成，也會(huì)影響稅收合作的長(zhǎng)期性和有效性。同時(shí)，區(qū)域間稅收合作方式較為單一，國(guó)際稅收合作落后于區(qū)域經(jīng)貿(mào)發(fā)展速度，全面稅收合作行動(dòng)迫在眉睫。首先，直接稅協(xié)調(diào)不夠全面。由于多邊稅收協(xié)定短期內(nèi)難以完成，區(qū)域國(guó)家稅制中存在的直接稅稅率不一致、國(guó)內(nèi)稅收優(yōu)惠政策差異較大、利用不足等問(wèn)題需要雙邊稅收合作來(lái)解決，客觀上增加了協(xié)商成本。其次，關(guān)稅和增值稅等間接稅協(xié)調(diào)的局限性較為明顯。目前，我國(guó)和中亞國(guó)家主要是通過(guò)給予優(yōu)惠稅率和最惠國(guó)待遇來(lái)完成間接稅協(xié)調(diào)，未來(lái)還需要將關(guān)稅協(xié)調(diào)和區(qū)域一體化稅收政策納入重點(diǎn)考察范圍。

（二）稅收協(xié)定較陳舊且功能不全，難以適應(yīng)當(dāng)前合作需要

目前，雙邊稅收協(xié)定是我國(guó)和中亞國(guó)家稅收合作的主要方式，但實(shí)施過(guò)程中存在執(zhí)行困難和條款不甚明確的問(wèn)題。受到企業(yè)核算水平、中介服務(wù)能力和各國(guó)征管現(xiàn)狀的影響，我國(guó)“走出去”企業(yè)在當(dāng)?shù)叵硎芏愂諈f(xié)定的優(yōu)惠條款時(shí)，存在未能正確享受或無(wú)法享受稅收協(xié)定待遇等問(wèn)題，從而產(chǎn)生稅收爭(zhēng)議。而且，由于我國(guó)和中亞國(guó)家的稅收協(xié)定中尚未簽訂稅收饒讓條款，使得“走出去”企業(yè)即使享受了東道國(guó)的國(guó)內(nèi)稅收優(yōu)惠政策，也會(huì)因?yàn)槿鄙俣愂震堊寳l款而無(wú)法享受實(shí)質(zhì)性的稅收優(yōu)惠。此外，我國(guó)與中亞國(guó)家簽訂的稅收協(xié)定的時(shí)間有些久遠(yuǎn)，均為2010年前簽訂（見(jiàn)表7），最早與烏茲別克斯坦簽訂的至今已24年，在5個(gè)稅收協(xié)定中，也只有烏茲別克斯坦和塔吉克斯坦簽訂了《議定書(shū)》，其余國(guó)家并未簽訂。

（三）稅收征管合作基礎(chǔ)薄弱，缺乏合理有效的征管合作機(jī)制

由于我國(guó)和中亞國(guó)家的國(guó)內(nèi)法律環(huán)境差異較大、法律制度保障程度不一、信息化程度參差不齊、國(guó)際稅收征管體制不完善以及納稅文化和傳統(tǒng)各異，推動(dòng)我國(guó)和中亞國(guó)家共同開(kāi)展多邊稅收征管協(xié)作仍面臨較多障礙。如哈薩克斯坦雖然參與了《多邊稅收征管互助公約》，但僅限于簽訂了避免重復(fù)征稅的信息共享?xiàng)l款，而沒(méi)有實(shí)質(zhì)性簽訂情報(bào)交換和爭(zhēng)議解決的相關(guān)條款。我國(guó)與中亞國(guó)家之間稅收情報(bào)交換存在交換時(shí)間過(guò)長(zhǎng)、情報(bào)交換內(nèi)容和形式單一等問(wèn)題。同時(shí)，由于國(guó)際稅收仲裁體制尚未完全建立，在出現(xiàn)稅收爭(zhēng)議時(shí)，很難采取國(guó)際仲裁這種短平快的爭(zhēng)端解決機(jī)制，只能采取相互磋商機(jī)制。但相互協(xié)商機(jī)制不能解決締約雙方因國(guó)內(nèi)稅制差異帶來(lái)的稅收爭(zhēng)議，并且完成時(shí)限較長(zhǎng)，且不具有強(qiáng)制性，很多“走出去”企業(yè)難以達(dá)到保障自身利益的目的。

（四）溝通交流不夠，稅收合作效率亟待提高

國(guó)際稅收合作的效率取決于中亞國(guó)家對(duì)稅收合作協(xié)議的執(zhí)行力度，但中亞部分國(guó)家還存在行政效率不高、執(zhí)法方式簡(jiǎn)單、透明度不高和稅務(wù)部門(mén)自由裁量權(quán)較大等問(wèn)題。這些問(wèn)題的存在不僅影響跨境經(jīng)貿(mào)往來(lái)，還導(dǎo)致國(guó)際稅收合作執(zhí)行效率較低，稅收合作成效不夠明顯。如盡管簽訂了稅收協(xié)定、稅收情報(bào)交換協(xié)議等避免雙重征稅和防止偷漏稅的內(nèi)容，但由于中亞部分國(guó)家在稅收征管中的稅收管轄權(quán)沖突以及無(wú)法準(zhǔn)確認(rèn)定納稅人身份信息，導(dǎo)致重復(fù)征稅依然存在。

（五）國(guó)際稅務(wù)人才匱乏，稅收合作人才培養(yǎng)亟須提速

在我國(guó)與中亞國(guó)家稅收合作的進(jìn)程中，需要熟悉各國(guó)稅制，掌握英語(yǔ)或俄語(yǔ)，了解各國(guó)經(jīng)濟(jì)環(huán)境、法律體系、宗教習(xí)俗和商業(yè)規(guī)則等因素的人才。同時(shí)，由于新冠疫情、逆全球化等突發(fā)事件，更需要國(guó)際專(zhuān)業(yè)人才具備應(yīng)急應(yīng)變、組織協(xié)調(diào)和溝通交流等綜合素質(zhì)。但我國(guó)和中亞國(guó)家均屬于發(fā)展中國(guó)家，稅收現(xiàn)代化的道路晚于發(fā)達(dá)國(guó)家，受限于財(cái)政經(jīng)費(fèi)，國(guó)際化人才培養(yǎng)尚處于起步階段，政策支持和資金投入不足。我國(guó)與中亞各國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)中國(guó)際化專(zhuān)業(yè)人才普遍缺乏，是制約有效開(kāi)展區(qū)域稅收合作的重要因素。

四、完善我國(guó)與中亞國(guó)家稅收合作的建議

（一）明確目標(biāo)，積極推進(jìn)“分步式”稅收合作

我國(guó)應(yīng)發(fā)揮引領(lǐng)作用，積極參與中亞稅收治理體系改革。第一，明確與中亞稅收合作的目標(biāo)。建立和發(fā)展雙邊和多邊稅收合作機(jī)制，逐步實(shí)現(xiàn)稅制協(xié)調(diào)和征管協(xié)作，優(yōu)化稅收營(yíng)商環(huán)境，努力開(kāi)拓稅收合作共贏新局面，推動(dòng)共建“一帶一路”高質(zhì)量發(fā)展。第二，積極推進(jìn)“分步式”稅收合作。借鑒我國(guó)和東盟建立自由貿(mào)易區(qū)的經(jīng)驗(yàn)，分步走、分階段推進(jìn)稅收合作，不僅使稅收協(xié)調(diào)與區(qū)域經(jīng)濟(jì)合作步調(diào)一致，而且促使稅收成為區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展的潤(rùn)滑劑。在我國(guó)和中亞國(guó)家自由貿(mào)易區(qū)談判協(xié)商中，應(yīng)當(dāng)將稅收合作融入到談判全過(guò)程，根據(jù)區(qū)域成員國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平以及區(qū)域經(jīng)濟(jì)合作的進(jìn)展，采取階段性、遞進(jìn)性舉措開(kāi)展稅收協(xié)調(diào)。由于我國(guó)與哈薩克斯坦經(jīng)貿(mào)聯(lián)系十分緊密，兩國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平相當(dāng)，可以選擇與哈薩克斯坦優(yōu)先推動(dòng)雙邊稅收合作，先行先試，逐步覆蓋整個(gè)中亞地區(qū)。第三，稅收合作分為短期、中期和長(zhǎng)期階段。從短期來(lái)看，建立我國(guó)與中亞國(guó)家稅務(wù)部門(mén)官員會(huì)晤機(jī)制，以促進(jìn)稅收征管技術(shù)交流、稅收情報(bào)交換、打擊國(guó)際逃避稅以及解決區(qū)域內(nèi)的稅收爭(zhēng)端等工作。從中期來(lái)看，建立以中亞區(qū)域整體利益為導(dǎo)向的多邊合作機(jī)制，設(shè)立稅收合作常設(shè)機(jī)構(gòu)，形成我國(guó)與中亞國(guó)家的協(xié)調(diào)法律框架。從長(zhǎng)期來(lái)看，設(shè)立我國(guó)與中亞區(qū)域自由貿(mào)易區(qū)，廢除商品流動(dòng)的稅收障礙，逐步實(shí)現(xiàn)“高水平，全方位”稅收合作目標(biāo)。

（二）完善機(jī)制，構(gòu)建稅收合作基礎(chǔ)體系

完善的稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)是加強(qiáng)國(guó)家間稅務(wù)合作和防止國(guó)際偷逃騙稅的重要基礎(chǔ)。我國(guó)雖然與中亞國(guó)家均簽署了稅收協(xié)定，但由于簽訂時(shí)間較早，與當(dāng)前經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展在一定程度上不相適應(yīng)，需進(jìn)一步優(yōu)化更新。第一，更新現(xiàn)有協(xié)定部分條款。根據(jù)經(jīng)貿(mào)和投資實(shí)際情況和發(fā)展趨勢(shì)，加強(qiáng)對(duì)話交流，適時(shí)修改稅收協(xié)定的條款，如放寬建筑安裝工程承包企業(yè)的常設(shè)機(jī)構(gòu)認(rèn)定時(shí)限；設(shè)置股息紅利所得的優(yōu)惠稅率及適用條件；考慮合理設(shè)定雙邊稅收饒讓條款；適當(dāng)調(diào)整消極所得限制稅率；等等。第二，加快多邊稅收合作渠道建設(shè)。在充分尊重各國(guó)稅收利益主權(quán)的前提下，努力推動(dòng)中亞國(guó)家積極參與多邊稅收合作，或者嘗試建立區(qū)域內(nèi)多邊稅收合作模式，暢通區(qū)域內(nèi)稅收信息交流。第三，簡(jiǎn)化稅收協(xié)定執(zhí)行程序。通過(guò)經(jīng)驗(yàn)推廣、強(qiáng)化培訓(xùn)等措施，幫助中亞各國(guó)進(jìn)一步規(guī)范和簡(jiǎn)化稅收協(xié)定征管程序，減少資料報(bào)送，提高稅務(wù)行政效率，推行預(yù)約定價(jià)等服務(wù)。

（三）優(yōu)化協(xié)調(diào)，強(qiáng)化征管合作運(yùn)行質(zhì)效

優(yōu)化稅收征管協(xié)調(diào)是確保區(qū)域稅收協(xié)調(diào)產(chǎn)生實(shí)效的重要舉措。一是應(yīng)完善情報(bào)交換機(jī)制。隨著新經(jīng)濟(jì)、新業(yè)態(tài)興起和偷逃騙稅方式升級(jí)，原有情報(bào)交換規(guī)程已無(wú)法滿(mǎn)足需要。建議在我國(guó)新疆設(shè)立區(qū)域情報(bào)交換中心，在國(guó)家稅務(wù)總局授權(quán)的情況下，與中亞國(guó)家共同商定情報(bào)交換工作規(guī)程。同時(shí)，探索運(yùn)用同期稅務(wù)檢查、境外稅務(wù)檢查等情報(bào)交換合作新模式，全面獲取所需專(zhuān)項(xiàng)情報(bào)，拓展自動(dòng)情報(bào)交換內(nèi)容和頻次。二是完善爭(zhēng)議解決機(jī)制。針對(duì)中亞國(guó)家稅收爭(zhēng)議較多的實(shí)際，發(fā)揮外派稅務(wù)官員的作用，協(xié)助“走出去”企業(yè)優(yōu)先采取東道國(guó)行政復(fù)議或訴訟方式。同時(shí)，進(jìn)一步完善與中亞國(guó)家的相互協(xié)商機(jī)制，優(yōu)化協(xié)商流程，簡(jiǎn)化協(xié)商程序，提高爭(zhēng)端解決效率。還可以引入仲裁機(jī)制，借助第三方“獨(dú)立專(zhuān)家小組”力量，建立公平高效爭(zhēng)端解決機(jī)制，協(xié)調(diào)解決或減少爭(zhēng)議。三是加強(qiáng)稅收征管硬件和軟件建設(shè)。牽頭組織稅收征管能力較強(qiáng)、營(yíng)商環(huán)境水平較高的國(guó)家分享經(jīng)驗(yàn)，支持幫助較落后國(guó)家加強(qiáng)稅收征管硬件和軟件設(shè)施建設(shè)，依托信息技術(shù)，共享技術(shù)平臺(tái)，建設(shè)“智慧型”稅收綜合征管體系，探索推廣信用等級(jí)和“黑名單”制度，逐步實(shí)現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)化模式處理相關(guān)涉稅事項(xiàng)。

（四）搭建平臺(tái)，深入開(kāi)展稅務(wù)合作交流

廣泛參與國(guó)際稅收合作研究。加強(qiáng)與聯(lián)合國(guó)（UN）、經(jīng)濟(jì)與合作組織（DECD）、國(guó)際貨幣基金組織（IMF）、世界銀行（WB）和上海合作組織（SCO）等國(guó)際組織的合作，依據(jù)我國(guó)國(guó)情和中亞國(guó)家經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展實(shí)際，確定稅收合作相關(guān)議題，形成高質(zhì)量報(bào)告，定期予以公布。充分借助“一帶一路”稅務(wù)學(xué)院、中亞區(qū)域經(jīng)濟(jì)合作學(xué)院等平臺(tái)，加強(qiáng)與中亞國(guó)家稅務(wù)機(jī)構(gòu)的溝通，促進(jìn)雙方國(guó)際稅收征管能力和納稅服務(wù)水平的提升。積極搭建國(guó)家稅收合作平臺(tái)，探索成立我國(guó)與中亞國(guó)家稅收合作辦公室，建立聯(lián)絡(luò)員機(jī)制，確保各國(guó)嚴(yán)格執(zhí)行稅收協(xié)定和相關(guān)合作協(xié)議。持續(xù)推進(jìn)國(guó)別稅收信息交流，設(shè)立“跨境交流”合作平臺(tái)，建立稅收信息定期通報(bào)制度，密切跟蹤各個(gè)國(guó)家稅收政策調(diào)整和征管制度變動(dòng)情況，定期發(fā)布本國(guó)稅法雙語(yǔ)版本，更好地為各國(guó)“走出去”企業(yè)服務(wù)。

（五）培育人才，夯實(shí)稅收合作基礎(chǔ)

針對(duì)目前精通國(guó)際稅收業(yè)務(wù)的稅務(wù)干部較少，且綜合素質(zhì)和能力不高等問(wèn)題，我國(guó)與中亞各國(guó)應(yīng)建立人才合作培養(yǎng)機(jī)制，有計(jì)劃地培養(yǎng)一支懂政策、會(huì)服務(wù)、善創(chuàng)新的專(zhuān)業(yè)化國(guó)際稅收人才。立足中亞國(guó)家語(yǔ)言種類(lèi)繁多、稅法變化較快的實(shí)際，建立國(guó)際稅收人才合作培養(yǎng)機(jī)制，定期開(kāi)展培訓(xùn)，廣泛開(kāi)展區(qū)域稅收合作論壇、“一帶一路”稅收征管合作機(jī)制研討會(huì)等活動(dòng)。引入法律、財(cái)會(huì)、計(jì)算機(jī)、經(jīng)貿(mào)、金融和投資等方面人才，與經(jīng)驗(yàn)豐富的稅務(wù)人員共同組建稅收合作專(zhuān)業(yè)化團(tuán)隊(duì)，定期開(kāi)展線上線下會(huì)晤，共同研討稅收合作相關(guān)事宜。加強(qiáng)與國(guó)際知名財(cái)稅、法律等咨詢(xún)機(jī)構(gòu)的溝通合作，為我國(guó)與中亞區(qū)域稅收合作提供可行性意見(jiàn)。同時(shí)，與歐洲稅收管理組織、美洲稅務(wù)管理中心和歐盟委員會(huì)等國(guó)際組織取得聯(lián)系，借鑒相關(guān)稅收合作經(jīng)驗(yàn)，提高我國(guó)與中亞區(qū)域稅收合作質(zhì)效。