夏賽蓮

(湖南交通職業(yè)技術(shù)學(xué)院運(yùn)輸管理學(xué)院，湖南 長沙 430132；中南大學(xué)商學(xué)院，湖南 長沙 410083)

一 引言

自20世紀(jì)70年代以來，醫(yī)藥制造企業(yè)數(shù)量與日俱增，其制藥過程導(dǎo)致的污染問題也隨之越來越嚴(yán)重，制藥產(chǎn)業(yè)已被列入環(huán)境污染最嚴(yán)重的十六大產(chǎn)業(yè)之一[1]。醫(yī)藥制造業(yè)給人們帶來福祉的同時，要求其減少生產(chǎn)帶來的污染的呼聲也在不斷高漲。2017年環(huán)保部就曾提出：要實(shí)現(xiàn)我國醫(yī)藥制造業(yè)與生態(tài)文明平衡發(fā)展，就必須把醫(yī)藥制造業(yè)環(huán)境管理會計(jì)數(shù)據(jù)信息披露的問題作為重點(diǎn)去研究，及時管控環(huán)境污染程度高、信息披露程度低的企業(yè)。

環(huán)境會計(jì)信息主要包括環(huán)境負(fù)債、環(huán)境收益、環(huán)境成本和環(huán)境績效等內(nèi)容。環(huán)境會計(jì)信息披露的形式包括定期(年度、中期、季度)報(bào)告以及當(dāng)出現(xiàn)對上市公司產(chǎn)生重大影響情況下的臨時報(bào)告，環(huán)境信息公開是環(huán)境會計(jì)測量和評估的最終成果[2]。環(huán)境會計(jì)信息披露是國家宏觀管理與運(yùn)作的基礎(chǔ)，也是企業(yè)自身經(jīng)營管理的必要條件，使得利益相關(guān)者的決議計(jì)劃有相應(yīng)數(shù)據(jù)作為支撐。完善環(huán)境會計(jì)信息披露，有利于倒逼醫(yī)藥制造企業(yè)重視聲譽(yù)和樹立正面形象，向政府、投資者、企業(yè)發(fā)出積極的信息，使醫(yī)藥制造企業(yè)真正做到發(fā)展不以污染環(huán)境為代價，走綠色可持續(xù)發(fā)展道路。

二 A藥業(yè)公司環(huán)境會計(jì)信息披露現(xiàn)狀分析

(一)A藥業(yè)公司財(cái)務(wù)指標(biāo)分析

A藥業(yè)公司屬于醫(yī)藥制造行業(yè)，于20世紀(jì)90年代成立，共擁有32家子(分)公司。截至2020年3月，A藥業(yè)公司在中國百強(qiáng)大健康民營企業(yè)中以330億元人民幣的市值排在第41位，是我國醫(yī)藥行業(yè)中最具研發(fā)潛能的企業(yè)之一。公司建立了一套完整的包括開發(fā)、生產(chǎn)制造、物流轉(zhuǎn)移、結(jié)束使用在內(nèi)的封閉式責(zé)任體系，實(shí)現(xiàn)了主要產(chǎn)品的大規(guī)模出口，在40多個國家和地區(qū)擁有了較高的知名度。表1為A藥業(yè)公司2017—2019年的主要財(cái)務(wù)指標(biāo)。

表1 2017—2019年A藥業(yè)公司主要財(cái)務(wù)指標(biāo)

從表1可以看出，A藥業(yè)公司經(jīng)濟(jì)總量在不斷擴(kuò)大，整體實(shí)力比較雄厚，但2019年?duì)I業(yè)收入和凈利潤均呈現(xiàn)增速放緩的狀態(tài)，尤其是凈利潤出現(xiàn)同比大幅度下滑的情況。

(二)A藥業(yè)公司環(huán)境會計(jì)信息數(shù)量分析

通常情況下，判斷一個公司對環(huán)境會計(jì)信息披露的重視程度，最直觀的指標(biāo)就是披露篇幅即環(huán)境會計(jì)信息披露字?jǐn)?shù)。表2列示了A藥業(yè)公司環(huán)境會計(jì)信息披露字?jǐn)?shù)情況。從表2可知，A藥業(yè)公司的環(huán)境會計(jì)信息公開的字?jǐn)?shù)在年度報(bào)告書中最少，在環(huán)境報(bào)告書中則最多。在公司年報(bào)中，2017年較2018年更全面完整地透露了有關(guān)環(huán)境情況，在對經(jīng)營發(fā)展情況進(jìn)行討論與分析時提到了環(huán)保企業(yè)風(fēng)險。此外，2017年更多地統(tǒng)計(jì)并公開了環(huán)境影響評價的信息、環(huán)境保護(hù)緊急事態(tài)計(jì)劃和其他環(huán)境保護(hù)信息等。在2016年企業(yè)環(huán)境會計(jì)信息披露數(shù)量最少，并且數(shù)據(jù)模糊，比如在重要事項(xiàng)中提到“COD排放量”為“0.4425千克/萬瓶”的相對數(shù)值，但并沒有明確次年污染排放總量。

表2 A藥業(yè)公司環(huán)境會計(jì)信息披露字?jǐn)?shù)(單位：個)

(三)A藥業(yè)公司環(huán)境會計(jì)信息質(zhì)量分析

A藥業(yè)公司在近三年的社會經(jīng)濟(jì)責(zé)任研究報(bào)告中披露了如下信息：公司2018年投入環(huán)保費(fèi)用36400萬元，2017年為24294萬元，2016年為22032萬元。2016年公司披露了六種提高資源利用效率的技術(shù)手段，并加入了環(huán)境行業(yè)協(xié)會。2018年和2017年總部都組織開展了對工作人員的環(huán)保培訓(xùn)，并在各大媒體公開環(huán)境信息，采取了綠色辦公方式，在綠色辦公項(xiàng)目中公示了清潔生產(chǎn)、資源循環(huán)使用的環(huán)境信息。

在社會責(zé)任報(bào)告中，有關(guān)環(huán)境信息的披露與其他報(bào)告相似度較高，比如環(huán)境的管理體系、體系的認(rèn)證、清潔生產(chǎn)審核、環(huán)保投入與培訓(xùn)、環(huán)境信息公開、綠色辦公等。但環(huán)境報(bào)告比其他報(bào)告能更全面、具體、有說服力地披露環(huán)境信息。據(jù)監(jiān)測報(bào)告顯示:2018年A藥業(yè)公司污染物項(xiàng)目累計(jì)監(jiān)測次數(shù)達(dá)2168次，廢棄物回收利用量281919.2噸，而2017年和2016年都沒有具體數(shù)據(jù)顯示，也沒有披露產(chǎn)業(yè)政策的復(fù)核情況；關(guān)于降低環(huán)境負(fù)荷，近三年的環(huán)境報(bào)告的相似之處是都對主要的物資消耗削減和污染物排放削減進(jìn)行了數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)并制定了相應(yīng)削減措施。但2018年在2017年的基礎(chǔ)上還補(bǔ)充了廢物回收再利用、能源消耗與節(jié)能、應(yīng)對氣候問題等內(nèi)容。

三 A藥業(yè)公司環(huán)境會計(jì)信息披露存在的問題

(一)環(huán)境會計(jì)信息披露質(zhì)量不高

環(huán)境會計(jì)信息披露質(zhì)量不高首先表現(xiàn)在環(huán)境會計(jì)信息披露的內(nèi)容中缺乏對未來環(huán)境成本的規(guī)劃。公司披露的環(huán)境會計(jì)信息都是以歷史性為主，對未來環(huán)境成本的規(guī)劃少、不明確。在披露環(huán)境目標(biāo)時都是針對本年已完成的情況，比如無環(huán)境事故、污染物排放100%達(dá)標(biāo)和隱患事故已100%整改，卻缺乏對來年的規(guī)劃。而且對本年目標(biāo)，公司只提到“各子(分)公司均實(shí)現(xiàn)了公司制定的年度環(huán)保目標(biāo)”，卻沒有公示其具體實(shí)施情況，缺乏例證。

其次，公司在披露環(huán)境會計(jì)信息時對重要數(shù)據(jù)的缺失情況沒有給出合理解釋。特別是在近3年年報(bào)中的重要事項(xiàng)部分，部分子(分)公司沒有公布其核定的排放總量，也沒有說明原因，披露比較隨意。如表3中A藥業(yè)公司2016—2018年各類污染物排放總量中部分?jǐn)?shù)據(jù)缺失。

表3 A藥業(yè)公司2016—2018年污染物排放總量(單位：噸)

(二)環(huán)境會計(jì)信息披露內(nèi)容不全面

進(jìn)行環(huán)境會計(jì)信息披露，揭示環(huán)境資源的利用情況和環(huán)境污染的治理情況，是治理環(huán)境問題的必然要求，也是企業(yè)應(yīng)盡的社會責(zé)任。然而很多公司把環(huán)境會計(jì)信息披露看作一個可自由選擇是否回答的附加題，往往只愿意披露對公司利好的環(huán)境信息。A藥業(yè)公司的環(huán)境信息披露內(nèi)容主要是列舉所獲得的環(huán)保榮譽(yù)、制定的多項(xiàng)內(nèi)部環(huán)境管理制度、舉辦過的與環(huán)保有關(guān)的回憶與活動等等。而對公司不利的環(huán)境會計(jì)信息披露少，比如缺乏對制藥廠周圍的民眾意見、政務(wù)建議、環(huán)保組織意見的公示，而公示群眾意見可以對同行業(yè)中的其他企業(yè)發(fā)展起到借鑒作用，因而其顯然非常重要。

(三)環(huán)境會計(jì)信息披露缺乏主動性

A藥業(yè)公司在公開環(huán)境信息的過程中一直處于被動狀態(tài)，往往在強(qiáng)制性要求下公開信息，極少主動公開披露，且在公開信息時披露的定量信息不足。2018年1月1日起《環(huán)境保護(hù)稅法》的實(shí)施,給A藥業(yè)公司帶來了環(huán)保風(fēng)險。這一年，因存在惡臭氣體排放超過標(biāo)準(zhǔn)的問題，公司被主管部門責(zé)令改正并處以共計(jì)40萬元的罰款。因而，公司不得不在當(dāng)年環(huán)境報(bào)告中披露了廢氣排放量及削減措施等內(nèi)容，并公示了廢氣處理情況。但是，其在2019年企業(yè)年報(bào)中又對環(huán)境會計(jì)信息披露內(nèi)容進(jìn)行了縮減。

四 環(huán)境會計(jì)信息披露出現(xiàn)問題的原因

(一)缺乏環(huán)境會計(jì)信息披露的動力

披露環(huán)境會計(jì)信息是投資者、債權(quán)人等環(huán)境會計(jì)信息利害關(guān)系人進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策的重要依據(jù)，也是企業(yè)內(nèi)部管理和自身發(fā)展的需要。企業(yè)尤其是一些環(huán)境敏感性行業(yè)在進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營活動并獲利的同時也對環(huán)境造成了一定程度的破壞，因此按照“誰受益、誰負(fù)擔(dān)”的原則，這些企業(yè)應(yīng)對所耗費(fèi)的資源和破壞的生態(tài)環(huán)境承擔(dān)相應(yīng)的代價。代價總是讓人不愿意接受，因此幾乎沒有企業(yè)會樂意主動向社會揭示因破壞生態(tài)環(huán)境而增加的支出[3]。此外，環(huán)境會計(jì)信息也存在計(jì)量和估計(jì)困難的問題，其采集成本高。如果披露后發(fā)現(xiàn)問題，則企業(yè)可能會遭受監(jiān)管部門譴責(zé)并被處以罰款，如此代價很大。因此，在沒有相應(yīng)法律約束的情況下，企業(yè)往往不愿意主動披露環(huán)境會計(jì)信息。

(二)缺乏健全的內(nèi)部治理體系

A藥業(yè)公司缺乏完善的內(nèi)部治理機(jī)制，這主要體現(xiàn)在以下兩個方面。首先，公司獨(dú)立董事及監(jiān)事成員數(shù)量有限，無法起到充分監(jiān)督的作用。2016—2018年期間A藥業(yè)公司董事會共9位成員，其中獨(dú)立董事3人，這僅僅符合要求獨(dú)立董事人數(shù)不得少于3人且不得少于董事會人數(shù)的1/3的最低標(biāo)準(zhǔn)。此外，無獨(dú)立監(jiān)事人員，因而在公司事務(wù)處理上很難監(jiān)督公司治理層的工作。其次，公司沒有將環(huán)境效益與員工考核掛鉤。雖然公司每年會對員工進(jìn)行環(huán)保教育和培訓(xùn)，但沒有把環(huán)境績效與對員工的考核聯(lián)系起來。只有當(dāng)環(huán)境保護(hù)要求關(guān)系到每位員工的切身利益，才會真正引起所有人特別是治理層的重視。

(三)缺乏環(huán)境法律法規(guī)以及審計(jì)監(jiān)管約束

我國在環(huán)境會計(jì)信息披露立法方面還比較落后，目前沒有專門的環(huán)境會計(jì)準(zhǔn)則或相關(guān)規(guī)定，現(xiàn)行企業(yè)會計(jì)各項(xiàng)制度中包含企業(yè)環(huán)境信息披露內(nèi)容的比例也不高，使得監(jiān)管部門執(zhí)行難度加大。在環(huán)境會計(jì)信息披露方面，只在中國證監(jiān)會發(fā)布的《公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第1號——招股說明書》中有兩處涉及環(huán)保問題。此外，審計(jì)相關(guān)法律法規(guī)也沒有對注冊會計(jì)師審計(jì)環(huán)境會計(jì)信息的工作作出強(qiáng)制性規(guī)定，注冊會計(jì)師的工作重心都在審計(jì)企業(yè)的財(cái)務(wù)信息上，對審計(jì)環(huán)境會計(jì)相關(guān)信息的披露不重視。

五 對解決環(huán)境會計(jì)信息披露問題的思考

(一)提高企業(yè)環(huán)境會計(jì)信息披露動力

研究表明，高層管理承諾、環(huán)境戰(zhàn)略和環(huán)境意識可以持續(xù)提高環(huán)境信息披露質(zhì)量[4]，其對環(huán)境管理的進(jìn)行有著積極鞭策作用，而環(huán)境管理又能倒逼企業(yè)提高企業(yè)的環(huán)境信息披露自覺性與主動性。環(huán)境治理水平高的企業(yè)容易獲得更多經(jīng)濟(jì)資源，如更大的政府支持、市場份額、競爭優(yōu)勢等。所以，企業(yè)應(yīng)積極跟蹤環(huán)境會計(jì)信息和數(shù)據(jù)，及時記錄整理，使披露環(huán)境信息時定性信息和定量信息相協(xié)調(diào)。公司應(yīng)把環(huán)境績效按比例加入員工工資的核算標(biāo)準(zhǔn)，當(dāng)環(huán)境會計(jì)跟員工自身利益掛鉤的時候，員工必會重視環(huán)境會計(jì)信息。應(yīng)重視對公司發(fā)展環(huán)境管理會計(jì)的教育引導(dǎo)，增加環(huán)保教育培訓(xùn)和考核的次數(shù)，使公司相關(guān)人員合理控制環(huán)境會計(jì)這個掌風(fēng)舵。

(二)完善公司內(nèi)部治理

高質(zhì)量的環(huán)境會計(jì)信息披露可以幫助公司樹立良好的聲譽(yù)，提高生產(chǎn)效率，從而降低公司的交易成本和分配沖突。因此，公司應(yīng)擴(kuò)大獨(dú)立董事的人才隊(duì)伍，提高環(huán)境會計(jì)信息的披露水準(zhǔn)。調(diào)動獨(dú)立董事工作的積極性，加強(qiáng)對環(huán)境問題的監(jiān)督，如若發(fā)現(xiàn)公司有環(huán)境會計(jì)信息披露違規(guī)事項(xiàng)并經(jīng)調(diào)查核實(shí)，可對獨(dú)立董事給予經(jīng)濟(jì)激勵和精神激勵，讓獨(dú)立董事嚴(yán)格監(jiān)督審查企業(yè)環(huán)境會計(jì)信息的披露情況。公司應(yīng)積極編寫環(huán)境會計(jì)定時和臨時報(bào)告，使治理層和管理層心中有數(shù)，更加有效地節(jié)約使用資源，讓污染物排放控制在合理合規(guī)范圍內(nèi)。此外，公司還要重視對環(huán)境成本管理的問題，環(huán)境技術(shù)部門、高層管理者和環(huán)境會計(jì)人員都應(yīng)投入管控環(huán)境成本的工作中來。如運(yùn)用作業(yè)成本法，開展對不同生產(chǎn)線操作單元的研究和分析，把握企業(yè)各個生產(chǎn)流程的各個環(huán)節(jié)的具體情況，并推算出間接費(fèi)用，量化環(huán)境信息，提高企業(yè)信息披露質(zhì)量[5]。

(三)建立健全環(huán)境會計(jì)法律法規(guī)，加強(qiáng)政府監(jiān)管

基于企業(yè)環(huán)境會計(jì)信息披露意愿低的現(xiàn)狀，國家要充分利用法律的強(qiáng)制性，以法律、法規(guī)的形式確定環(huán)境會計(jì)的地位和作用、規(guī)范環(huán)境會計(jì)信息披露的形式，讓企業(yè)環(huán)境會計(jì)信息披露有法可依、有法必依。醫(yī)藥制造行業(yè)被認(rèn)為是高污染、高能耗行業(yè)，存在材料投入量大、投入產(chǎn)出比低、布局分散、污染嚴(yán)重的問題。政府部門要充分利用“互聯(lián)網(wǎng)+監(jiān)管”信息技術(shù)和區(qū)塊鏈大數(shù)據(jù)平臺，瞄準(zhǔn)方向，精準(zhǔn)施策，重視對政府相關(guān)監(jiān)督人員進(jìn)行環(huán)境會計(jì)信息披露知識的培訓(xùn)，加強(qiáng)對環(huán)境會計(jì)的宣傳、教育及監(jiān)督；會計(jì)師事務(wù)所作為第三方監(jiān)管機(jī)構(gòu)，也應(yīng)提高審計(jì)企業(yè)環(huán)境會計(jì)信息的專業(yè)能力，達(dá)到高質(zhì)量高效率檢索環(huán)境會計(jì)信息的要求。只有多方共同發(fā)力，多措并舉，才能實(shí)現(xiàn)企業(yè)環(huán)境會計(jì)信息披露監(jiān)管全覆蓋。