王曉偉

（兗礦能源集團(tuán)股份有限公司共享中心，山東 鄒城 273500）

新會計準(zhǔn)則尤其是新收入準(zhǔn)則的實施對國有企業(yè)的影響是比較大的，無論是對企業(yè)當(dāng)前的經(jīng)營還是后續(xù)的管理均有一定的影響，如何去積極應(yīng)對這些影響是國有企業(yè)必須重點考慮的。從當(dāng)前新會計準(zhǔn)則在國有企業(yè)經(jīng)營中的應(yīng)用情況來看，國有企業(yè)的會計信息、企業(yè)利潤、企業(yè)納稅、會計與審計工作均受到了不同程度的影響，既有積極影響也有消極影響。針對于此，國有企業(yè)必須進(jìn)一步認(rèn)真解讀新會計準(zhǔn)則，對企業(yè)當(dāng)前的經(jīng)營管理做好評估，在此基礎(chǔ)上制定出經(jīng)營策略，最大限度發(fā)揮出新會計準(zhǔn)則的優(yōu)勢，確?？梢耘c企業(yè)經(jīng)營管理工作相適應(yīng)，以求為國有企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展提供指導(dǎo)。本文就新會計準(zhǔn)則對國有企業(yè)經(jīng)營的影響作了較為系統(tǒng)的分析探討，現(xiàn)作如下的論述。

一、新會計準(zhǔn)則對國有企業(yè)會計信息的影響

新會計準(zhǔn)則對國有企業(yè)的會計信息有著較為明顯且多樣的影響，且多為積極性影響，對國有企業(yè)的經(jīng)營十分有利?？偟膩碚f，新會計準(zhǔn)則對國有企業(yè)會計信息的影響集中體現(xiàn)在以下三個方面。

1.優(yōu)化了會計信息環(huán)境

內(nèi)部控制環(huán)境對國有企業(yè)的會計管理與經(jīng)營均有十分重要的作用，尤其是可以為會計管理提供基礎(chǔ)，而新會計準(zhǔn)則的實施正好為會計信息創(chuàng)造了良好的內(nèi)部控制環(huán)境。具體來說，在新會計準(zhǔn)則的實施下，國有企業(yè)原有的會計處理流程得到了更新，也因此對內(nèi)部控制程序與方法提出了新的要求。在此背景下，國有企業(yè)必須依托于新會計準(zhǔn)則，結(jié)合企業(yè)實際情況來建設(shè)內(nèi)部控制體系和內(nèi)控流程，以此來確保會計信息的真實性。除此之外，國有企業(yè)在實施新會計準(zhǔn)則的過程中，財務(wù)人員需要發(fā)揮出更多的職能，對財務(wù)人員的專業(yè)素養(yǎng)要求越來越高，財務(wù)人員工作能力也越來越強(qiáng)，也從側(cè)面優(yōu)化了會計信息環(huán)境。

2.會計信息質(zhì)量和透明度得以提升

對于國有企業(yè)經(jīng)營工作來說，對市場信息的依賴程度很高，這要求會計信息要足夠的透明和真實，可以反映出資產(chǎn)變動與市場信息，以便于協(xié)助企業(yè)決策。目前所實施的新會計準(zhǔn)則很大程度上提升了會計信息的透明度，例如采用統(tǒng)一的收入確認(rèn)模型確認(rèn)收入，對收入的確認(rèn)、計量以及很多特定交易和事項給出了具體指引，并要求企業(yè)充分披露相關(guān)信息，有助于指導(dǎo)實務(wù)操作，滿足企業(yè)會計核算的實際需要，提供更加可靠、可比、透明的收入等信息，從而更好為企業(yè)、投資人、監(jiān)管機(jī)構(gòu)等財務(wù)報表使用者進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策提供依據(jù)。在應(yīng)用新會計準(zhǔn)則時，國有企業(yè)進(jìn)一步將公允價值作為計量基礎(chǔ)，并將資產(chǎn)市價、技術(shù)更新、未來現(xiàn)金流量、自有資產(chǎn)的成新度等內(nèi)容納入到會計基礎(chǔ)工作中，會計信息和事項均需要嚴(yán)格按照新會計準(zhǔn)則的要求來開展，無論是確認(rèn)還是計量和披露，透明度均可以得到提升。

3.稅收籌劃的理財功能可以得到強(qiáng)化

新會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定在較多方面有一定的差異，例如公允價值使用、收入確認(rèn)、資產(chǎn)計價、費用化處理等。在日常經(jīng)營過程中，國有企業(yè)一方面需要遵循新會計準(zhǔn)則的相關(guān)要求去計算會計收益，另一方面需要在稅法的規(guī)定下去計算納稅。需要特別注意的一點是，新會計準(zhǔn)則對企業(yè)納稅提出了更為嚴(yán)格的要求，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的實行也改變國有企業(yè)以往的納稅方式。因此，國有企業(yè)在確定納稅金額和處理納稅事宜時，要更多地去考慮新會計準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)。

二、新會計準(zhǔn)則對國有企業(yè)會計核算的影響

會計核算一直都是國有企業(yè)經(jīng)營工作的重點，新會計準(zhǔn)則尤其是新收入準(zhǔn)則的實施對國有企業(yè)的會計核算工作產(chǎn)生了較大的影響。新收入準(zhǔn)則打破勞務(wù)和商品界限（新收入準(zhǔn)則把企業(yè)日?；顒赢a(chǎn)出的商品或服務(wù)統(tǒng)稱“商品”），采用以合同為基礎(chǔ)的收入確認(rèn)五步法模型，統(tǒng)一了不同企業(yè)、不同行業(yè)、不同來源收入的會計處理標(biāo)準(zhǔn)。與舊收入準(zhǔn)則相比，新準(zhǔn)則大量依賴職業(yè)判斷和會計估計，容易出現(xiàn)準(zhǔn)則理解和職業(yè)判斷上的分歧，因此在執(zhí)行中需要加強(qiáng)學(xué)習(xí)。具體執(zhí)行時需注意以下幾方面。

1.合同負(fù)債重分類調(diào)整

在首次執(zhí)行日新舊收入準(zhǔn)則銜接過程中，企業(yè)應(yīng)對原“預(yù)收賬款”科目的金額進(jìn)行重分類調(diào)整。將原“預(yù)收賬款”中符合合同負(fù)債定義的不含增值稅部分調(diào)整至“合同負(fù)債”中，將原“預(yù)收賬款”中包含的增值稅，調(diào)整至“應(yīng)交稅費——待轉(zhuǎn)銷項稅額”。此外，對于除轉(zhuǎn)讓商品或提供勞務(wù)以外的原因收到的預(yù)收款項一般仍在“預(yù)收賬款”核算，不重分類為合同負(fù)債。

2.合同資產(chǎn)重分類調(diào)整

在首次執(zhí)行日新舊收入準(zhǔn)則銜接過程中，企業(yè)通常應(yīng)對原“應(yīng)收賬款”“存貨”進(jìn)行重分類調(diào)整，將符合合同資產(chǎn)定義的款項（通常是已向客戶轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)收取對價的權(quán)利，僅取決于時間流逝因素的權(quán)利除外）從“應(yīng)收賬款”“存貨”調(diào)整至“合同資產(chǎn)”?，F(xiàn)實操作中需正確區(qū)分“應(yīng)收賬款”和“合同資產(chǎn)”，“應(yīng)收賬款”是隨時間的流逝企業(yè)具有無條件向客戶收取對價的權(quán)利，面對的風(fēng)險是客戶違約的信用風(fēng)險；“合同資產(chǎn)”雖然也意味著向客戶收取對價的權(quán)利，但不是無條件收取對價的權(quán)利，“合同資產(chǎn)”除了面對客戶違約產(chǎn)生的信用風(fēng)險以外，還可能存在其他風(fēng)險，如企業(yè)自身能否完成履約義務(wù)的履約風(fēng)險。所以，需同時注意“合同資產(chǎn)”計提減值準(zhǔn)備應(yīng)計入“資產(chǎn)減值損失”而非“信用減值損失”。合理區(qū)分“應(yīng)收賬款”“合同資產(chǎn)”后，財務(wù)報告提供信息的有用性才能提高，報表使用者才能準(zhǔn)確辨別企業(yè)面臨的不同風(fēng)險 。

3.正確識別履約義務(wù)

在企業(yè)首次執(zhí)行新收入準(zhǔn)則時，應(yīng)對企業(yè)未完成合同中包含的單項履約義務(wù)進(jìn)行重新識別。在識別單項履約義務(wù)時，應(yīng)嚴(yán)格按照新收入準(zhǔn)則第九條、第十條以及應(yīng)用指南相關(guān)內(nèi)容，結(jié)合企業(yè)所在的行業(yè)特點、行業(yè)慣例、相關(guān)業(yè)務(wù)的實際情況和歷史情況等信息的基礎(chǔ)上，根據(jù)相關(guān)業(yè)務(wù)合同條款及其他資料，判斷合同中企業(yè)向客戶承諾的商品是否屬于可明確區(qū)分的商品。企業(yè)如未能正確識別單項履約義務(wù)，將可能導(dǎo)致收入確認(rèn)的時間及金額不恰當(dāng)。

4.正確區(qū)分交易價格和合同價格

交易價格是指企業(yè)因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而預(yù)期有權(quán)收取的對價金額。需注意企業(yè)代第三方收取的款項如增值稅以及企業(yè)預(yù)期將退還給客戶的款項應(yīng)當(dāng)作為負(fù)債進(jìn)行會計處理，不計入交易價格。同時，合同標(biāo)價也并不一定代表交易價格，在確定交易價格時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮可變對價、合同中存在的重大融資成分、非現(xiàn)金對價以及應(yīng)付客戶對價等因素的影響，并應(yīng)當(dāng)假定將按照現(xiàn)有合同的約定向客戶轉(zhuǎn)移商品，且該合同不會被取消、續(xù)約或變更。尤其需要注意交易價格是不含增值稅的，合同價格一般是含增值稅的，這一點分?jǐn)偨灰變r格時需特別關(guān)注。

5.正確判斷時段法和時點法

企業(yè)在對首次執(zhí)行日尚未完成合同和本期新增合同，按照新收入準(zhǔn)則對時段法或時點法進(jìn)行判斷時，應(yīng)嚴(yán)格按照新收入準(zhǔn)則第十一條以及應(yīng)用指南相關(guān)內(nèi)容，對首次執(zhí)行日尚未完成合同和本期新增合同是否適用時段法進(jìn)行分析判斷。企業(yè)對首次執(zhí)行日尚未完成合同和本年新增合同的收入確認(rèn)中，應(yīng)嚴(yán)格按照新收入準(zhǔn)則第三十四條以及應(yīng)用指南相關(guān)內(nèi)容，根據(jù)相關(guān)業(yè)務(wù)合同條款及其他資料，分析企業(yè)在向客戶轉(zhuǎn)讓商品前是否擁有對該商品的控制權(quán)，進(jìn)而判斷企業(yè)從事交易時的身份是主要責(zé)任人還是代理人，特別是零售百貨、委托加工等企業(yè)要作出正確評估，避免為增大收入規(guī)模而將一些本應(yīng)采用凈額法核算的業(yè)務(wù)采用總額法核算的情形。

三、新會計準(zhǔn)則對國有企業(yè)納稅的影響

相較于與國際準(zhǔn)則接軌前的舊會計準(zhǔn)則，新會計準(zhǔn)則早已作出多方面更改：不再使用損益表債務(wù)法而是資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法來確定所得稅費用、取消時間性差異改為使用暫時性差異是、不再折現(xiàn)遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債、資產(chǎn)負(fù)債日對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值開展復(fù)核工作等。但隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展、國家政策調(diào)整等多方面影響，新會計準(zhǔn)則仍在不斷修訂中，這對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營產(chǎn)生了方方面面的影響，也要求企業(yè)更加準(zhǔn)確把握準(zhǔn)則的內(nèi)容和變化，以便在實際經(jīng)營過程中合理調(diào)整經(jīng)營策略。在稅務(wù)管理方面，企業(yè)也更應(yīng)時刻關(guān)注最新政策，作出更準(zhǔn)確和合理的判斷。簡單來說，2021年有以下幾點細(xì)微變化，需要企業(yè)在實務(wù)應(yīng)用中注意和區(qū)分。

1.“合同履約成本”的稅會差異

以運(yùn)輸費為例，原準(zhǔn)則規(guī)定與所得稅法都是作為“銷售費用”從應(yīng)納稅所得額扣除。但是，新準(zhǔn)則下運(yùn)輸費作為“合同履約成本”確認(rèn)為一項資產(chǎn)以后，由作為“銷售費用”計入當(dāng)期損益改為“采用與該資產(chǎn)相關(guān)的商品收入確認(rèn)相同的基礎(chǔ)進(jìn)行攤銷，計入當(dāng)期損益”，就與稅法規(guī)定不一致了，由此產(chǎn)生了應(yīng)納稅暫時性差異。不過“合同履約成本”不同行業(yè)內(nèi)容含義不同，是否跟運(yùn)輸費一樣確認(rèn)為“合同履約成本”就會與所得稅法產(chǎn)生差異要做具體分析，例如建造合同中的“合同履約成本”大多是與稅費一致的。

2.銷售傭金的稅會差異

新會計準(zhǔn)則中明確銷售傭金作為“合同取得成本”確認(rèn)為一項資產(chǎn)，并按“采用與該資產(chǎn)相關(guān)的商品收入確認(rèn)相同的基礎(chǔ)進(jìn)行攤銷，計入當(dāng)期損益”。而現(xiàn)行的企業(yè)所得稅法規(guī)定，只有符合要求的銷售傭金才能從應(yīng)納稅所得額扣除，否則不允許應(yīng)納稅所得額扣除。因此，在所得稅會計處理上就產(chǎn)生了兩種情況，符合稅法規(guī)定可以從應(yīng)納稅所得額扣除的銷售傭金，現(xiàn)行稅法允許一次性扣除，但會計處理是先確認(rèn)資產(chǎn)，再“采用與該資產(chǎn)相關(guān)的商品收入確認(rèn)相同的基礎(chǔ)進(jìn)行攤銷，計入當(dāng)期損益”。由此產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異。如果銷售傭金不符合稅法扣除的規(guī)定，則產(chǎn)生永久性差異。

3.現(xiàn)金折扣的稅會差異

原收入準(zhǔn)則下，企業(yè)銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，現(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時計入財務(wù)費用?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函〔2008〕875號）第一條規(guī)定：債權(quán)人為鼓勵債務(wù)人在規(guī)定的期限內(nèi)付款而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除屬于現(xiàn)金折扣，銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應(yīng)當(dāng)按扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，現(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時作為財務(wù)費用扣除。因此，原收入準(zhǔn)則下，現(xiàn)金折扣不沖減收入，計入財務(wù)費用，與企業(yè)所得稅的規(guī)定是一致的，不存在稅會差異。在新收入準(zhǔn)則下，企業(yè)在銷售商品時給予客戶的現(xiàn)金折扣，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》中關(guān)于可變對價的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會計處理。即新準(zhǔn)則下現(xiàn)金折扣沖減收入，計入預(yù)計負(fù)債，而企業(yè)所得稅規(guī)定現(xiàn)金折扣不沖減收入，計入財務(wù)費用，進(jìn)而存在稅會差異。因此，在實現(xiàn)銷售貨物的當(dāng)年匯算清繳時現(xiàn)金折扣部分須調(diào)增應(yīng)納稅所得額（調(diào)增收入）；在實際發(fā)生現(xiàn)金折扣的年度匯算清繳時須調(diào)減應(yīng)納稅所得額（調(diào)增財務(wù)費用）。

四、新會計準(zhǔn)則對會計和審計工作的影響

新會計準(zhǔn)則對國有企業(yè)會計工作與審計工作的影響集中體現(xiàn)在兩個方面，一是會計與審計工作的規(guī)范性和可操作性大大提升，二是審計工作的開展會有一定的難度。

從規(guī)范性和可操作性提升這一角度來說，在新會計準(zhǔn)則實施后，國有企業(yè)在開展會計與審計工作時依據(jù)會更加充分，工作開展難度會降低，且企業(yè)防范風(fēng)險的能力可以增強(qiáng)。更為關(guān)鍵的一點是，在實施新會計準(zhǔn)則后，國有企業(yè)的內(nèi)部審計環(huán)境可以得到改善，審計風(fēng)險也可由此而降低，這對于國有企業(yè)的經(jīng)營來說均是十分有利的。

從新會計準(zhǔn)則對審計工作的影響來說，集中體現(xiàn)在三個方面，一是實質(zhì)重于形式的判斷，二是所得稅審計會受到影響，三是對審計人員的工作能力有較高的要求。比如在所得稅審計方面，新會計準(zhǔn)則重點凸顯了公允價值，這讓國有企業(yè)的財務(wù)會計利潤與納稅申報的規(guī)則出現(xiàn)了一定的矛盾。另外，我們國家當(dāng)前的交易市場、投資類產(chǎn)品的公允價值判斷均向所得稅審計提出了更高的要求。

五、國有企業(yè)應(yīng)對新會計準(zhǔn)則對經(jīng)營工作影響的措施

新會計準(zhǔn)則的實施對國有企業(yè)經(jīng)營工作的影響是較為深遠(yuǎn)的，其中的一些不利影響是企業(yè)必須高度重視的。針對新會計準(zhǔn)則所產(chǎn)生的影響，國有企業(yè)需要重點做好以下三個方面的工作。

1.提升會計信息的相關(guān)性與可靠性

在大力實施新會計準(zhǔn)則的過程中，國有企業(yè)在進(jìn)行會計確認(rèn)和計量時，必須始終將實際所發(fā)生的交易或事項作為依據(jù)，確保可以真實反映出企業(yè)當(dāng)前的會計要素與相關(guān)信息，以此確保會計信息的真實性、完整性，可以為國有企業(yè)的經(jīng)營管理工作提供參考依據(jù)。另外，國有企業(yè)所獲取的會計信息要盡可能地增強(qiáng)相關(guān)性，將會計信息與財務(wù)會計報告等內(nèi)容聯(lián)系起來，增強(qiáng)會計信息相關(guān)項的聯(lián)系能力。相信通過不斷去增強(qiáng)會計信息的相關(guān)性，國有企業(yè)的決策者可以對企業(yè)任何一個時期的經(jīng)營狀態(tài)有動態(tài)的掌握，可以結(jié)合會計數(shù)據(jù)來作出決策。

2.注重會計與審計人員隊伍的培養(yǎng)

總的來說，新會計準(zhǔn)則的實施對國有企業(yè)的影響是多個方面的，而會計人員與審計人員作為企業(yè)財務(wù)工作的主體，發(fā)揮著十分關(guān)鍵性的作用。具體來說，當(dāng)會計人員與審計人員有足夠的專業(yè)能力，對新會計準(zhǔn)則的相關(guān)知識理解透徹時，日常的會計工作與審計工作的開展質(zhì)量必然可以得到保障，反之則不然。為此，國有企業(yè)要始終對會計人員與審計人員的專業(yè)培養(yǎng)給予高度的重視，定期開展相關(guān)性的培訓(xùn)活動，重點講解新會計準(zhǔn)則的相關(guān)知識，幫助會計人員與審計人員更好地理解新會計準(zhǔn)則，繼而不斷去完善自己的工作理念與模式，確保和提升新會計準(zhǔn)則的應(yīng)用質(zhì)量。

3.完善會計核算方式方法

新會計準(zhǔn)則無論是適應(yīng)性還是實用性均非常的強(qiáng)，與國際會計準(zhǔn)則實現(xiàn)了接軌，大大推動了會計事業(yè)的發(fā)展。但實施新會計準(zhǔn)則的過程中，需要突破諸多會計制度的禁錮，這很大程度上影響了國有企業(yè)會計工作的開展質(zhì)量。針對于此，國有企業(yè)需要立足于自身的發(fā)展需求，不斷去完善會計核算方法，確保會計核算方法能夠滿足新會計準(zhǔn)則的適用條件，提升可操作性。從會計審計的角度來說，可以重點去對賬戶分析法、移動加權(quán)平均法、賬齡分析法加以完善。以賬戶分析法為例來說，要將重點放在賬目核查方面，及時去發(fā)現(xiàn)賬目中存在的作弊問題，確保國有企業(yè)資產(chǎn)始終安全。在完善賬齡分析法時，要對收回的賬款拖欠時間、發(fā)生壞賬可能性作全面性的分析評估，嚴(yán)防企業(yè)資產(chǎn)外流。另外，結(jié)合大數(shù)據(jù)技術(shù)和財務(wù)共享中心的不斷發(fā)展，國有企業(yè)應(yīng)注重信息化建設(shè)和財務(wù)共享中心的建設(shè)，采用更為先進(jìn)和智能的財務(wù)系統(tǒng)，目前國內(nèi)外多家大型企業(yè)財務(wù)共享中心已經(jīng)建立，并取得許多成功經(jīng)驗，幫助企業(yè)從戰(zhàn)略、價值、質(zhì)量、效率、風(fēng)險防控等角度全方面提升企業(yè)管理水平，給企業(yè)帶來更多收益。

六、結(jié)語

基于新會計準(zhǔn)則對國有企業(yè)經(jīng)營所形成的影響，國有企業(yè)要給予高度的重視，充分認(rèn)清楚新會計準(zhǔn)則所形成的這一些影響，做好分析與應(yīng)對工作。目前來看，新會計準(zhǔn)則對國有企業(yè)經(jīng)營的影響雖然較多，但在整體上國有企業(yè)可以通過一些科學(xué)的措施來加以應(yīng)對，有效地控制新會計準(zhǔn)則對企業(yè)經(jīng)營的不利影響。但后續(xù)依然要加大對新會計準(zhǔn)則的研究力度，掌握其應(yīng)用時的更多專業(yè)知識，以此幫助企業(yè)更好經(jīng)營，獲取到更多的經(jīng)濟(jì)效益。