劉慶華（大慶油田有限責(zé)任公司試油試釆分公司 黑龍江大慶 163712）

一、引言

現(xiàn)代市場(chǎng)環(huán)境下，雖然企業(yè)追求的最終運(yùn)營(yíng)目標(biāo)是所有者利益最大化，但由于企業(yè)所有者與眾多利益關(guān)聯(lián)者之間存在著錯(cuò)綜復(fù)雜的關(guān)系，因此，企業(yè)的治理方向?qū)嶋H上已經(jīng)逐漸轉(zhuǎn)向了最優(yōu)化企業(yè)所有利益關(guān)聯(lián)者的利益。很顯然，在這種治理模式下，企業(yè)不但關(guān)注財(cái)務(wù)指標(biāo)，也關(guān)注非財(cái)務(wù)指標(biāo)，而且為了更好地實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)，自然也關(guān)注戰(zhàn)略成本管理。平衡計(jì)分卡作為應(yīng)用最廣泛的績(jī)效管理理論之一，同時(shí)也是基于企業(yè)戰(zhàn)略建立的、滿足企業(yè)戰(zhàn)略成本管理要求的有效管理工具。本文基于平衡計(jì)分卡理論探討了企業(yè)應(yīng)該如何構(gòu)建戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)，研究結(jié)果具有很好的現(xiàn)實(shí)應(yīng)用意義。平衡計(jì)分卡將績(jī)效體系分成了四個(gè)基本維度，因此，基于其設(shè)計(jì)的戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)也應(yīng)該分為四個(gè)基本維度，并對(duì)每個(gè)維度進(jìn)行深入全面的邏輯分析，以此為基礎(chǔ)實(shí)現(xiàn)系統(tǒng)的功能并將系統(tǒng)細(xì)化為不同的子系統(tǒng)（客戶、財(cái)務(wù)、學(xué)習(xí)成長(zhǎng)、內(nèi)部流程）。

二、基于平衡計(jì)分卡構(gòu)建戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)的基本架構(gòu)

對(duì)于現(xiàn)代企業(yè)來說，戰(zhàn)略成本并不是一個(gè)陌生的概念，而是以企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略為基礎(chǔ)的成本管理模式，不但能夠?yàn)槠髽I(yè)運(yùn)營(yíng)提供明確的指引，還能夠提升企業(yè)的成本管理效率。實(shí)際上，傳統(tǒng)成本管理模式已經(jīng)逐漸與現(xiàn)代企業(yè)的運(yùn)營(yíng)實(shí)際脫節(jié)，企業(yè)要想提升成本管理水平，必須結(jié)合自身的運(yùn)營(yíng)實(shí)際構(gòu)建戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)。

基于平衡計(jì)分卡構(gòu)建戰(zhàn)略成本管理體系，首先需要明確二者之間的關(guān)系，并以此為基礎(chǔ)保持二者之間的協(xié)調(diào)性與平衡性。實(shí)際上，當(dāng)前很多企業(yè)的戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)之所以無法充分發(fā)揮其應(yīng)有的作用，很大一部分原因在于沒有協(xié)調(diào)好戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)與業(yè)務(wù)管理系統(tǒng)之間的關(guān)系。本文認(rèn)為戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)應(yīng)具有動(dòng)態(tài)性并能夠?qū)崟r(shí)更新信息。

圖1 基于平衡計(jì)分卡構(gòu)建戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)的基本架構(gòu)

如圖1所示，財(cái)務(wù)維度關(guān)注的是財(cái)務(wù)指標(biāo)，也就是與企業(yè)成本收益相關(guān)的指標(biāo)，主要衡量的是戰(zhàn)略成本管理是否實(shí)現(xiàn)了股東長(zhǎng)期價(jià)值的提高；客戶維度關(guān)注的是客戶滿意度指標(biāo)，也就是客戶對(duì)企業(yè)提供的產(chǎn)品與服務(wù)是否滿意，主要衡量的是戰(zhàn)略成本是否實(shí)現(xiàn)了企業(yè)所有客戶滿意度的提升；內(nèi)部流程維度關(guān)注的是產(chǎn)品成本指標(biāo)，也就是與企業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)流程開展順暢程度相關(guān)的指標(biāo)，主要衡量的是戰(zhàn)略成本管理是否優(yōu)化了企業(yè)的內(nèi)部流程；學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)維度關(guān)注的是人力資本價(jià)值指標(biāo)，也就是企業(yè)人力資本的累積情況，主要衡量的是戰(zhàn)略成本管理是否實(shí)現(xiàn)了企業(yè)人力資本的增值。很顯然，基于平衡計(jì)分卡構(gòu)建的戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)充分考慮了企業(yè)成本管理的各個(gè)方面，提升了企業(yè)成本管理的科學(xué)性與全面性。

三、基于平衡計(jì)分卡構(gòu)建戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)的目標(biāo)

上文已經(jīng)給出戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)的基本架構(gòu)，接下來應(yīng)根據(jù)企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略、運(yùn)營(yíng)規(guī)劃以及所處的市場(chǎng)環(huán)境、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手情況等確定戰(zhàn)略成本管理目標(biāo)，并將設(shè)定好的目標(biāo)按照平衡計(jì)分卡的四個(gè)維度進(jìn)行細(xì)分，建立整個(gè)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的標(biāo)準(zhǔn)。之后為了提升目標(biāo)的針對(duì)性，企業(yè)還應(yīng)對(duì)各維度的戰(zhàn)略成本管理目標(biāo)進(jìn)行二次、三次甚至多次細(xì)分，使每個(gè)職能部門、每個(gè)工作崗位的員工都能夠清楚了解自己承擔(dān)的工作責(zé)任。

戰(zhàn)略成本管理的本質(zhì)是為企業(yè)決策者提供制定戰(zhàn)略決策的支撐，幫助企業(yè)在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中鞏固自身的優(yōu)勢(shì)，獲得可持續(xù)性發(fā)展，最終實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)。基于平衡計(jì)分卡理論，可以將戰(zhàn)略成本管理目標(biāo)細(xì)分為四個(gè)基本維度，再對(duì)各維度的目標(biāo)進(jìn)行二次細(xì)分，具體的細(xì)分過程如圖2所示。

圖2 基于平衡計(jì)分卡構(gòu)建戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)的目標(biāo)

實(shí)際上，企業(yè)構(gòu)建戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)的目標(biāo)就是要提升成本管理水平，在同等收入條件下提升企業(yè)的利潤(rùn)總額，從而最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)收益最大化的目標(biāo)。

四、系統(tǒng)目標(biāo)與維度功能之間的關(guān)系

（一）定性分析

如果以系統(tǒng)論的觀點(diǎn)來分析，目標(biāo)實(shí)際上就是系統(tǒng)運(yùn)行最終希望實(shí)現(xiàn)的結(jié)果。對(duì)于戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)來說，其運(yùn)行同樣也有需要實(shí)現(xiàn)的目標(biāo)，這個(gè)目標(biāo)正是構(gòu)建系統(tǒng)的初衷。平衡計(jì)分卡將戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)分成了四個(gè)不同的維度，每個(gè)維度都有其自身的功能，各維度之間既具有一定的獨(dú)立性，也存在一定的相關(guān)性。各維度功能能夠保證整個(gè)戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)的正常運(yùn)行，應(yīng)保證各維度功能的協(xié)調(diào)性。戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)每個(gè)維度目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)情況都直接影響著戰(zhàn)略成本管理總目標(biāo)是否能夠?qū)崿F(xiàn)。在實(shí)際管理過程中，企業(yè)應(yīng)選擇一定的指標(biāo)來評(píng)價(jià)各維度功能的發(fā)揮情況，從而判斷其對(duì)戰(zhàn)略成本管理目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的貢獻(xiàn)程度，并及時(shí)發(fā)現(xiàn)運(yùn)行過程中存在的問題。

（二）量化分析邏輯關(guān)系

下面結(jié)合企業(yè)的戰(zhàn)略成本管理情況來分析戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)目標(biāo)與維度功能兩者之間的邏輯關(guān)系，具體分析過程為：（1）設(shè)定系統(tǒng)四個(gè)基本維度的績(jī)效評(píng)價(jià)指數(shù) Zi，i=1、2、3、4。（2）結(jié)合企業(yè)的運(yùn)營(yíng)實(shí)際與戰(zhàn)略成本管理目標(biāo)，選擇與平衡計(jì)分卡四個(gè)基本維度直接相關(guān)的成本影響指標(biāo)，假定選擇的指標(biāo)個(gè)數(shù)為k。（3）為每個(gè)維度的指標(biāo)構(gòu)建關(guān)系矩陣，并剔除不同維度下具有高度相似性的指標(biāo)，以降低評(píng)價(jià)的重復(fù)性，假定剔除的指標(biāo)個(gè)數(shù)為m， m＜k。（4）假定每個(gè)維度精簡(jiǎn)之后的指標(biāo)為Xi，構(gòu)建相應(yīng)的關(guān)系矩陣，并計(jì)算四個(gè)基本維度的指數(shù)Zi，Zi=tiT（i∈（0，m］）。（5）假定 βi是指標(biāo) i的權(quán)重系數(shù)，那么指標(biāo)m及其權(quán)重系數(shù)可以表示為βi（i∈（0，m］），由此得出其對(duì)實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略成本管理目標(biāo)的貢獻(xiàn)率為：f（x）=β1X1+β2X2+…+βmXm，計(jì)算得到的分值越高，表示該指標(biāo)的貢獻(xiàn)度越高。

通過上面的分析可知，四個(gè)維度的功能有效地支撐了戰(zhàn)略成本管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，不但能夠準(zhǔn)確衡量其對(duì)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的貢獻(xiàn)度，還能夠幫助企業(yè)管理者及時(shí)發(fā)現(xiàn)當(dāng)前戰(zhàn)略成本管理過程中存在的問題，制定相應(yīng)的整改決策，進(jìn)而為實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略成本管理目標(biāo)奠定堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

五、基于平衡計(jì)分卡構(gòu)建戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)的具體功能

對(duì)于現(xiàn)代企業(yè)來說，平衡計(jì)分卡不僅是績(jī)效考核工具，還是重要的管理工具。本文全面分析了基于平衡計(jì)分卡設(shè)計(jì)的企業(yè)管理系統(tǒng)，在此基礎(chǔ)上歸納了系統(tǒng)的具體功能。

（一）戰(zhàn)略認(rèn)知功能

企業(yè)開展的所有戰(zhàn)略成本管理工作都是以企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略為基礎(chǔ)的，構(gòu)建戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)也不例外。實(shí)際上，企業(yè)的戰(zhàn)略成本管理目標(biāo)是由戰(zhàn)略目標(biāo)細(xì)化而來的分目標(biāo)，為了對(duì)其進(jìn)行詳細(xì)說明，很多企業(yè)都使用了大量文字對(duì)其進(jìn)行敘述，但這種做法不但沒有使員工明確自己應(yīng)該承擔(dān)的戰(zhàn)略成本管理責(zé)任，反而使他們對(duì)工作流程以及職能產(chǎn)生了一定的誤解。而基于平衡計(jì)分卡構(gòu)建的戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)則具有戰(zhàn)略認(rèn)知功能，一切行動(dòng)以企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)為指引，不但能夠使員工明確自己的戰(zhàn)略成本管理責(zé)任，還能為其提供清晰的工作指引，激發(fā)其工作積極性。另外，戰(zhàn)略認(rèn)知功能還能提升企業(yè)戰(zhàn)略成本管理指令的執(zhí)行效率，使員工與企業(yè)的發(fā)展目標(biāo)保持高度一致。

（二）戰(zhàn)略溝通功能

企業(yè)要想實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略成本管理目標(biāo)，需要將員工的個(gè)人目標(biāo)與戰(zhàn)略成本管理目標(biāo)有效地連接在一起，而平衡計(jì)分卡的戰(zhàn)略溝通功能恰好能夠發(fā)揮這樣的作用。當(dāng)全體員工明確自己的個(gè)人目標(biāo)與部門、企業(yè)戰(zhàn)略成本管理目標(biāo)之間的關(guān)系時(shí)，自然會(huì)在戰(zhàn)略成本管理的思想下開展各項(xiàng)業(yè)務(wù)，并時(shí)刻關(guān)注自己工作任務(wù)的完成情況。當(dāng)然，企業(yè)還應(yīng)做好各層級(jí)員工之間的戰(zhàn)略成本管理溝通工作，以保證內(nèi)部流程開展的順暢性。

（三）戰(zhàn)略實(shí)施功能

基于平衡計(jì)分卡構(gòu)建的戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)能夠發(fā)揮出將管理目標(biāo)轉(zhuǎn)化為實(shí)際行動(dòng)的作用。企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身的發(fā)展愿景與戰(zhàn)略制定戰(zhàn)略規(guī)劃，并通過戰(zhàn)略規(guī)劃將戰(zhàn)略成本管理目標(biāo)分解細(xì)化至各職能部門與工作崗位，從而設(shè)定明確的戰(zhàn)略成本管理目標(biāo)，并為實(shí)施戰(zhàn)略規(guī)劃提供清晰的指引。

（四）戰(zhàn)略反饋功能

戰(zhàn)略反饋功能不但能夠反映出企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)情況，還能夠反映出企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃實(shí)施過程中存在的問題，從而為管理者制定后續(xù)的改善決策提供有力支撐。對(duì)于現(xiàn)代企業(yè)來說，基于平衡計(jì)分卡構(gòu)建的戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)并不是一成不變的，而是應(yīng)該隨著企業(yè)的運(yùn)營(yíng)情況與市場(chǎng)環(huán)境的變化進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整，以保證科學(xué)性與有效性，因此，戰(zhàn)略反饋功能就顯得尤其重要。

六、基于平衡計(jì)分卡構(gòu)建戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)

戰(zhàn)略成本管理理論與平衡計(jì)分卡理論存在一定的互通性，這也是本文基于平衡計(jì)分卡構(gòu)建戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)的立足點(diǎn)之一。為了保證系統(tǒng)結(jié)構(gòu)的全面性與穩(wěn)定性，本文認(rèn)為系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)也應(yīng)該分為四個(gè)基本維度，以保證戰(zhàn)略成本管理的有效性與長(zhǎng)期性。

（一）財(cái)務(wù)層面

企業(yè)的高管層是戰(zhàn)略成本管理的最高指揮者，不但要確定評(píng)價(jià)戰(zhàn)略成本管理績(jī)效的經(jīng)濟(jì)指標(biāo)，還要區(qū)分不同變量對(duì)戰(zhàn)略成本管理目標(biāo)的實(shí)際影響程度。如前所述，企業(yè)構(gòu)建戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)的目的是股東價(jià)值最大化，而這與平衡計(jì)分卡四個(gè)基本維度中的財(cái)務(wù)維度具有一致性。要想實(shí)現(xiàn)股東價(jià)值最大化，企業(yè)需要從以下兩方面入手：首先，改進(jìn)生產(chǎn)戰(zhàn)略。企業(yè)應(yīng)調(diào)整生產(chǎn)方式與方法，改善成本結(jié)構(gòu)，提高資源配置效率。其次，改進(jìn)收入增長(zhǎng)戰(zhàn)略。企業(yè)應(yīng)提高營(yíng)業(yè)收入，創(chuàng)造更大的客戶價(jià)值。在實(shí)際工作中，企業(yè)應(yīng)逐層分解與落實(shí)戰(zhàn)略成本管理目標(biāo)，并對(duì)各成本責(zé)任中心的任務(wù)完成情況進(jìn)行實(shí)時(shí)監(jiān)控，考核與戰(zhàn)略成本管理相關(guān)的財(cái)務(wù)維度指標(biāo)，從而全面了解戰(zhàn)略成本管理的具體情況。

（二）客戶層面

客戶是企業(yè)收入的最終來源，企業(yè)應(yīng)將客戶作為戰(zhàn)略成本管理的另一個(gè)重點(diǎn)，在滿足客戶實(shí)際需求的前提下降低成本，不能為了降低成本而盲目降低產(chǎn)品或者服務(wù)的質(zhì)量。平衡計(jì)分卡的客戶維度恰好能夠?qū)崿F(xiàn)對(duì)這一層面指標(biāo)的評(píng)價(jià)。

（三）內(nèi)部流程層面

企業(yè)內(nèi)部流程優(yōu)化的切入點(diǎn)可以分為兩類：第一類，目標(biāo)市場(chǎng)；第二類，細(xì)分客戶。企業(yè)在生產(chǎn)階段必須與供應(yīng)商保持良好的合作關(guān)系，不但能夠保證生產(chǎn)原料供應(yīng)的穩(wěn)定性，還能夠獲得一定的價(jià)格優(yōu)勢(shì)；企業(yè)在銷售階段必須與客戶保持良好的合作關(guān)系，不但要提供能夠滿足其真實(shí)需求的產(chǎn)品和服務(wù)，還要根據(jù)其需求的變化對(duì)產(chǎn)品和服務(wù)進(jìn)行調(diào)整。同時(shí)，企業(yè)還應(yīng)增強(qiáng)社會(huì)責(zé)任感，畢竟企業(yè)的運(yùn)營(yíng)過程會(huì)對(duì)外部環(huán)境產(chǎn)生一定的負(fù)外在性，而這些負(fù)外在性是由全社會(huì)共同“埋單”的。負(fù)責(zé)任的現(xiàn)代企業(yè)應(yīng)關(guān)注環(huán)境保護(hù)與能源節(jié)約，在戰(zhàn)略成本管理過程中注重內(nèi)部流程的優(yōu)化，剔除或者合并低效環(huán)節(jié)，以保證自身與社會(huì)發(fā)展的可持續(xù)性。

（四）學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)層面

對(duì)于現(xiàn)代企業(yè)來說，人力資本是最重要的資本之一，只有這種資本不斷增值，企業(yè)的后續(xù)發(fā)展才有足夠的人員保障。平衡計(jì)分卡的一個(gè)基本維度就是學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)，通過對(duì)企業(yè)人員的培訓(xùn)與再教育，提升其工作能力，進(jìn)而提升企業(yè)的產(chǎn)品與服務(wù)質(zhì)量，增強(qiáng)企業(yè)在市場(chǎng)中的競(jìng)爭(zhēng)力。而高素質(zhì)的員工在提升工作效率的同時(shí)，還能夠降低企業(yè)的成本水平，這與戰(zhàn)略成本管理目標(biāo)保持著高度的一致性。由此可見，以上四個(gè)功能模塊相互作用、相互影響，共同構(gòu)成了完整的企業(yè)戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)。