程光軍

為了推動(dòng)制造業(yè)高質(zhì)量發(fā)展，深入貫徹黨中央、國(guó)務(wù)院關(guān)于減稅降費(fèi)工作的決策部署，《財(cái)政部稅務(wù)總局海關(guān)總署關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》（財(cái)政部稅務(wù)總局海關(guān)總署公告2019年第39號(hào)，以下簡(jiǎn)稱39號(hào)公告）規(guī)定，自2019年4月1日起，我國(guó)開始全面試行留抵退稅制度。為了支持先進(jìn)制造業(yè)發(fā)展，9月4日，財(cái)政部、稅務(wù)總局又公布了《關(guān)于明確部分先進(jìn)制造業(yè)增值稅期末留抵退稅政策的公告》（財(cái)政部稅務(wù)總局公告2019年第84號(hào)，以下簡(jiǎn)稱84號(hào)公告），增大了部分先進(jìn)制造業(yè)的退稅金額，對(duì)于符合條件的增量留抵退稅額允許在計(jì)算時(shí)全額退還，增值稅留抵退稅優(yōu)惠政策進(jìn)一步放寬。

一、先進(jìn)制造業(yè)納稅人的適用范圍

按照新的84號(hào)公告規(guī)定，新政策的適用范圍是部分先進(jìn)制造業(yè)，不是全部的先進(jìn)制造業(yè)，更不是全部制造業(yè)。對(duì)于先進(jìn)制造業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)，按照《國(guó)民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類》，生產(chǎn)并銷售非金屬礦物制品、通用設(shè)備、專用設(shè)備及計(jì)算機(jī)、通信和其他電子設(shè)備銷售額占全部銷售額的比重超過50%的納稅人。銷售額比重，不像“加計(jì)抵減”政策那么復(fù)雜，不再分“2019年3月31日前設(shè)立”還是“2019年4月1日后設(shè)立”的納稅人。納稅人是否屬于84號(hào)公告規(guī)定的“部分先進(jìn)制造業(yè)”，主要看其行業(yè)是否屬于《國(guó)民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類》中，門類“C：制造業(yè)”中大類為“非金屬礦物制品業(yè)”“通用設(shè)備制造業(yè)”“專用設(shè)備制造業(yè)”、以及“計(jì)算機(jī)、通信和其他電子設(shè)備制造業(yè)”。

確定納稅人的稅收行業(yè)歸屬，不是簡(jiǎn)單地通過查詢確定，而是需要按照納稅人銷售額的占比來計(jì)算確定。納稅人在申請(qǐng)退稅前連續(xù)12個(gè)月的銷售額中，屬于84號(hào)公告規(guī)定的4大類先進(jìn)制造業(yè)范圍的銷售額合計(jì)占全部銷售額的比重超過50%，即可認(rèn)定該企業(yè)在申請(qǐng)留抵退稅申報(bào)期屬于“部分先進(jìn)制造業(yè)”，按照84號(hào)公告規(guī)定予以留抵退稅。對(duì)于申請(qǐng)退稅前經(jīng)營(yíng)期不滿12個(gè)月但滿3個(gè)月的，按照實(shí)際經(jīng)營(yíng)期的銷售額計(jì)算確定。經(jīng)營(yíng)期不滿3個(gè)月的，因無法確定“行業(yè)分類”，無法辦理期末留抵退稅。舉例來說，假設(shè)A納稅人2019年7月申請(qǐng)留抵退稅，計(jì)算銷售額比例則需要采集其2018年7月至2019年6月這12個(gè)月的數(shù)據(jù)，該比例需要超過50%。還是A納稅人，如果其是在2018年9月才成立，計(jì)算銷售額比例則需要采集其2018年9月至2019年6月這10個(gè)月的數(shù)據(jù)，該比例需要超過50%。如果該納稅人在2019年5月才成立，由于其實(shí)際經(jīng)營(yíng)期不滿三個(gè)月，不計(jì)算相關(guān)銷售額比例，也不允許其在2019年7月申請(qǐng)留抵退稅。

二、申請(qǐng)?jiān)鲋刀惼谀┝舻滞硕悧l件放寬

對(duì)于部分先進(jìn)制造業(yè)的留抵退稅，不受39號(hào)公告設(shè)定的“自2019年4月稅款所屬期起，連續(xù)六個(gè)月（按季納稅的，連續(xù)兩個(gè)季度）增量留抵稅額均大于零，且第六個(gè)月增量留抵稅額不低于50萬元”的條件限制，實(shí)行即留即退。

84號(hào)公告中兩部門規(guī)定，自今年6月1日起，同時(shí)符合以下5項(xiàng)條件的部分先進(jìn)制造業(yè)納稅人，可以自今年7月及以后納稅申報(bào)期向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)退還增量留抵稅額：一是增量留抵稅額大于零；二是納稅信用等級(jí)為A級(jí)或者B級(jí)；三是申請(qǐng)退稅前36個(gè)月未發(fā)生騙取留抵退稅、出口退稅或虛開增值稅專用發(fā)票情形；四是申請(qǐng)退稅前36個(gè)月未因偷稅被稅務(wù)機(jī)關(guān)處罰兩次及以上；五是自今年4月1日起未享受即征即退、先征后返（退）政策。

2019年3月份，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、海關(guān)總署印發(fā)了39號(hào)公告，決定自2019年4月1日起，試行增值稅期末留抵稅額退稅制度。相比之前規(guī)定，此次針對(duì)部分先進(jìn)制造業(yè)出臺(tái)的留抵退稅政策更便于執(zhí)行、門檻更低。新政策中對(duì)于滿足留抵退稅條件的規(guī)定與39號(hào)公告基本相同，最大的差異在于規(guī)定自去年6月1日起，部分先進(jìn)制造業(yè)納稅人只要與今年3月31日相比新增期末留抵稅額，即可以申請(qǐng)退還。且部分先進(jìn)制造業(yè)納稅人可按月申請(qǐng)留抵退稅，不受“連續(xù)六個(gè)月”的限制。這與39號(hào)公告中連續(xù)6個(gè)月（按季納稅的，連續(xù)兩個(gè)季度）增量留抵稅額均大于零，且第六個(gè)月增量留抵稅額不低于50萬元的要求相比明顯放寬，便于先進(jìn)制造業(yè)企業(yè)享受政策利好，也更加便于企業(yè)層面的執(zhí)行。

對(duì)部分先進(jìn)制造業(yè)納稅人的增量留抵提前了退稅時(shí)間，原本符合條件的納稅人退稅時(shí)間最快是2019年10月納稅申報(bào)期，現(xiàn)在部分先進(jìn)制造業(yè)納稅人提前到2019年7月納稅申報(bào)期。對(duì)原本符合條件的納稅人第2次退稅，最快要2020年4月納稅申報(bào)期，現(xiàn)在部分先進(jìn)制造業(yè)納稅人2019年7月及以后納稅申報(bào)期只要有增量留抵稅額，也不再有“增量留抵稅額不低于50萬元”的限制，只要和“2019年3月底的期末留抵相比”有增量，每月都可以申請(qǐng)退還。

三、全額退還當(dāng)期允許退還的增量留抵稅額

84號(hào)公告對(duì)部分先進(jìn)制造業(yè)納稅人的增量留抵稅額多退還了40%，意味著退稅力度的提升。與39號(hào)公告相比，84號(hào)公告中在計(jì)算部分先進(jìn)制造業(yè)納稅人允許退還的增量留抵稅額時(shí)，取消了60%退稅比例的限制，改為按照進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例全部予以退還。如果不考慮進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例的影響，39號(hào)公告的退稅相當(dāng)于是“打六折退稅”，84號(hào)公告的退稅則相當(dāng)于是“全額退稅”。

部分先進(jìn)制造業(yè)納稅人當(dāng)期允許退還的增量留抵稅額，按照以下公式計(jì)算：允許退還的增量留抵稅額=增量留抵稅額×進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例。進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例，為2019年4月至申請(qǐng)退稅前一稅款所屬期內(nèi)，已抵扣的增值稅專用發(fā)票（含稅控機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票）、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書、解繳稅款完稅憑證注明的增值稅額，占同期全部已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的比重。

例如，按照新的84號(hào)公告符合退稅條件的增量留抵稅額為100萬元，進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例是90%，那么，允許退還的增量留抵稅額是90萬元。如果按照39號(hào)公告計(jì)算，允許退還的增量留抵稅額=100×90%×60%=54（萬元）。

全額退還當(dāng)期允許退還的增量留抵稅額，體現(xiàn)了國(guó)家支持先進(jìn)制造業(yè)發(fā)展的政策導(dǎo)向，便于讓部分先進(jìn)制造業(yè)切實(shí)享受政策紅利。新規(guī)增大了部分先進(jìn)制造業(yè)的退稅金額，對(duì)于符合條件的增量留抵退稅額允許在計(jì)算時(shí)全額退還，不需要再乘以60%，使得企業(yè)獲得更多的資金，可以進(jìn)行投資、研發(fā)及擴(kuò)大再生產(chǎn)。

四、執(zhí)行中應(yīng)注意的幾點(diǎn)事項(xiàng)

1.注意正確理解增量留抵稅額的內(nèi)涵。增量留抵稅額,在39號(hào)公告和84號(hào)公告中均是指與2019年3月31日相比新增加的期末留抵稅額。增量留抵稅額，是一個(gè)變化量、增加量的概念，也就是說，所有的增量留抵稅額都是和2019年3月31日的存量留抵稅額相比而且要大于零。在39號(hào)公告中，連續(xù)六個(gè)月，如果假設(shè)從4月開始，則4、5、6、7、8、9連續(xù)六個(gè)月每個(gè)月的留抵稅額都要和3月31日進(jìn)行比較計(jì)算增量，是一個(gè)定基的概念，切記不是環(huán)比的概念。如果假設(shè)從6月開始，則6、7、8、9、10、11這連續(xù)六個(gè)月每個(gè)月的期末留抵稅額都要和3月31日進(jìn)行比較并計(jì)算其增量。84號(hào)公告雖然改成每個(gè)月都可以退稅，但是增量留抵稅額仍然要與2019年3月31日的留抵稅額作比較并計(jì)算增量。比如，依據(jù)84號(hào)公告在9月申報(bào)期去退稅，則需要將2019年8月末的留抵稅額和3月末的留抵稅額進(jìn)行比較來計(jì)算增量。

2.注意三種特殊情形下的增量留抵稅額計(jì)算。納稅人在辦理留抵退稅期間發(fā)生下列3個(gè)情形的，增量留抵稅額應(yīng)注意區(qū)別情況準(zhǔn)確確定：情形一，因納稅申報(bào)、稽查查補(bǔ)和評(píng)估調(diào)整等原因，造成期末留抵稅額發(fā)生變化的，按最近一期《增值稅納稅申報(bào)表（一般納稅人適用）》期末留抵稅額確定允許退還的增量留抵稅額。情形二，納稅人在同一申報(bào)期既申報(bào)免抵退稅又申請(qǐng)辦理留抵退稅的，或者在納稅人申請(qǐng)辦理留抵退稅時(shí)存在尚未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)的免抵退稅應(yīng)退稅額的，應(yīng)待稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)免抵退稅應(yīng)退稅額后，按最近一期《增值稅納稅申報(bào)表（一般納稅人適用）》期末留抵稅額，扣減稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)的免抵退稅應(yīng)退稅額后的余額確定允許退還的增量留抵稅額。稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)的免抵退稅應(yīng)退稅額,是指稅務(wù)機(jī)關(guān)當(dāng)期已核準(zhǔn)，但納稅人尚未在《增值稅納稅申報(bào)表（一般納稅人適用）》第15欄“免、抵、退應(yīng)退稅額”中填報(bào)的免抵退稅應(yīng)退稅額。情形三，納稅人既有增值稅欠稅，又有期末留抵稅額的，按最近一期《增值稅納稅申報(bào)表（一般納稅人適用）》期末留抵稅額，抵減增值稅欠稅后的余額確定允許退還的增量留抵稅額。

3．注意申請(qǐng)辦理留抵退稅程序。符合部分先進(jìn)制造業(yè)增值稅期末留抵退稅政策的納稅人，應(yīng)在增值稅納稅申報(bào)期內(nèi)，且完成本期增值稅納稅申報(bào)后，攜帶《退（抵）稅申請(qǐng)表》一式四份向辦稅服務(wù)廳申請(qǐng)退稅。

4.注意取得退還的留抵稅額后的申報(bào)納稅處理。納稅人應(yīng)在收到稅務(wù)機(jī)關(guān)準(zhǔn)予留抵退稅的《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》當(dāng)期，以稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)的允許退還的增量留抵稅額沖減期末留抵稅額，并在辦理增值稅納稅申報(bào)時(shí)，相應(yīng)填寫《增值稅納稅申報(bào)表附列資料（二）（本期進(jìn)項(xiàng)稅額明細(xì)）》第22欄“上期留抵稅額退稅”。

5.注意留抵退稅后續(xù)操作。納稅人取得留抵退稅額后，應(yīng)相應(yīng)調(diào)減當(dāng)期留抵退稅。會(huì)計(jì)賬務(wù)處理，借：銀行存款、貨：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出），或借：銀行存款、貨：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（留抵退稅）。允許從城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加的計(jì)稅（征費(fèi)）依據(jù)中扣除退還的增值稅額。

6.注意政策具體執(zhí)行時(shí)間。自2019年6月1日起符合條件的納稅人可以自2019年7月及以后納稅申報(bào)期申請(qǐng)退還。