謝 琛 黎 濤

(山東長恒信會計師事務(wù)所有限公司，山東 濟(jì)寧 272100；國家稅務(wù)總局鄆城縣稅務(wù)局，山東 鄆城 274700)

匯算清繳是指納稅人在納稅年度終結(jié)后，在法律規(guī)定的期限內(nèi)，根據(jù)相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，計算出該年度的企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額以及應(yīng)納稅額，根據(jù)月度或季度預(yù)繳的所得稅數(shù)額，確定該年度應(yīng)補(bǔ)或應(yīng)退稅額，并填寫企業(yè)年度所得稅納稅申報表，到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理年度企業(yè)所得稅納稅事項的行為。當(dāng)前，我國正處于轉(zhuǎn)變發(fā)展方式、優(yōu)化經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)、轉(zhuǎn)換增長動力的攻關(guān)期，國內(nèi)外宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不確定性因素較多，國家出臺的各項改革和調(diào)控措施比較集中，其中涉及大量企業(yè)所得稅政策，我們要充分認(rèn)識企業(yè)所得稅工作面臨的新形勢、新要求、新挑戰(zhàn)，科學(xué)研判、妥善應(yīng)對，推動企業(yè)所得稅工作再上新臺階。匯算清繳是加強(qiáng)企業(yè)所得稅管理、防范稅收執(zhí)法風(fēng)險、提高納稅申報質(zhì)量的重要手段。本文總結(jié)分析當(dāng)前匯算清繳面臨的涉稅風(fēng)險，提出防范風(fēng)險的相關(guān)建議。

一、企業(yè)所得稅匯算清繳面臨的涉稅風(fēng)險分析

企業(yè)所得稅匯算清繳面臨的風(fēng)險，從主觀上看，是由于納稅人缺乏對企業(yè)所得稅的全面認(rèn)識，納稅遵從度不高，財務(wù)人員計算錯誤等原因；從客觀上看，稅務(wù)機(jī)構(gòu)改革后，企業(yè)所得稅管理在征管模式、業(yè)務(wù)能力以及人員配置等方面還存在一些問題和不足，需要尋求新的突破與轉(zhuǎn)變。

(一)納稅人的申報風(fēng)險分析

現(xiàn)實中一部分企業(yè)受利益的驅(qū)使，為達(dá)到降低成本、增加企業(yè)利潤的目的，不按照稅法進(jìn)行匯算清繳，申報時采取隱瞞收入或多列成本費用的方法來逃避稅收。

1.申報風(fēng)險的表現(xiàn)形式。從多年來納稅人企業(yè)所得稅年度申報來看，申報風(fēng)險具體表現(xiàn)在補(bǔ)繳稅款、受到處罰及增加額外稅收負(fù)擔(dān)等方面。

(1)補(bǔ)繳稅款及滯納金的風(fēng)險。由于對稅法理解不全面或理解錯誤，在填寫所得稅年報有關(guān)附表數(shù)據(jù)時出現(xiàn)差錯，導(dǎo)致匯繳年度少繳或多繳了稅款。多繳稅款可以退抵；少繳稅款若被發(fā)起風(fēng)險提醒、納稅評估等，輕者需補(bǔ)繳稅款、滯納金等，重者要移交稽查處理。以房地產(chǎn)行業(yè)為例，通過大數(shù)據(jù)風(fēng)險分析、評估等，發(fā)現(xiàn)存在以下共性風(fēng)險事項：未按規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)完工收入的風(fēng)險，增值稅與企業(yè)所得稅申報收入不一致的風(fēng)險，主營業(yè)務(wù)毛利率偏低的風(fēng)險等。

(2)受到行政、刑事處罰的風(fēng)險。如果企業(yè)不了解稅法或不遵從稅法進(jìn)行清算，一旦被查出，將會受到行政或司法處罰。例如，吉林省長春市中級人民法院審結(jié)的吉林省宜林房地產(chǎn)開發(fā)有限公司訴國家稅務(wù)總局長春市稅務(wù)局第一稽查局案件(行政判決書〔2019〕吉01行終17號)，就是一個對政策理解不準(zhǔn)確造成涉稅風(fēng)險的典型案例。該公司在稅前列支無合法有效憑據(jù)的大額利息，被稽查局處罰，企業(yè)不服進(jìn)行上訴，最終敗訴。

(3)增加額外稅收負(fù)擔(dān)的風(fēng)險。由于缺乏對稅法的全面了解，忽視納稅調(diào)減項目，造成多繳或重復(fù)繳稅問題。例如，視同銷售和房地產(chǎn)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細(xì)表(A105010)第21行：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)計算的納稅調(diào)整額(22-26行)，其中，第22行表示銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品特定業(yè)務(wù)計算的納稅調(diào)整額，第26行表示銷售未完工產(chǎn)品轉(zhuǎn)完工產(chǎn)品特定業(yè)務(wù)計算的納稅調(diào)整額，如果發(fā)生了26行業(yè)務(wù)，沒填寫26行數(shù)據(jù)，就會造成多交稅款，增加額外負(fù)擔(dān)。

2.產(chǎn)生風(fēng)險的原因分析。納稅人產(chǎn)生申報風(fēng)險的原因在于：主觀上，納稅人逃避納稅會直接增加被稅務(wù)稽查的風(fēng)險；客觀上，企業(yè)所得稅政策比較復(fù)雜，財務(wù)人員由于操作失誤而產(chǎn)生風(fēng)險。

(1)納稅人對匯算清繳的認(rèn)識不到位。納稅人對匯算清繳的認(rèn)識至關(guān)重要，但現(xiàn)實中不少企業(yè)存在為了降低成本而逃避納稅的行為。一些企業(yè)為減少支出，會聘請記賬公司或聘用兼職會計，讓他們按照老板的授意處理日常賬務(wù)，在企業(yè)所得稅匯繳時憑經(jīng)驗進(jìn)行數(shù)據(jù)填報。從企業(yè)經(jīng)營者角度來看，少繳稅款符合企業(yè)利潤最大化原則，雖然能使企業(yè)得到短期利益，但從長期來看，企業(yè)隨時面臨被稅務(wù)機(jī)關(guān)納稅評估、稅務(wù)稽查，承擔(dān)補(bǔ)繳稅款、受到處罰以及被列入失信企業(yè)名單的風(fēng)險。

(2)納稅人稅收遵從度不高。納稅人的稅收遵從度直接影響涉稅風(fēng)險的高低，納稅人的稅收遵從度越高，面臨的風(fēng)險越低；反之亦然。在現(xiàn)實中，不按照稅法規(guī)定進(jìn)行匯算清繳或少算應(yīng)納稅額的企業(yè)可能會被查出偷逃稅款而承擔(dān)更多的處罰，這與企業(yè)追求利益最大化的目標(biāo)相去甚遠(yuǎn)，也不利于企業(yè)樹立良好的社會形象和信譽(yù)。稅務(wù)機(jī)關(guān)還有可能將其列為重點稽查的對象，追究無限期責(zé)任。

(3)財務(wù)人員自身素質(zhì)不高。企業(yè)財務(wù)人員對稅收法律法規(guī)的認(rèn)識、對政策的解讀能力以及實務(wù)處理能力等是影響納稅人是否會承擔(dān)較高的稅務(wù)稽查風(fēng)險的重要因素之一。匯算清繳工作計算復(fù)雜、納稅調(diào)整事項較多，有的只對業(yè)務(wù)招待費及稅款滯納金進(jìn)行調(diào)增，有的人為調(diào)整成本費用，故意延遲收入或視同銷售不做調(diào)整等。企業(yè)財務(wù)人員只有具備良好的綜合素質(zhì)，正確解讀政策法規(guī)，掌握匯算清繳的關(guān)鍵問題，才不至于因自身的過失而承擔(dān)稅務(wù)稽查風(fēng)險。

(二)稅務(wù)部門的監(jiān)控風(fēng)險分析

2018年7月20日，全國省、市、縣、鄉(xiāng)四級新稅務(wù)機(jī)構(gòu)全部完成掛牌，作為主要稅種的企業(yè)所得稅實現(xiàn)了統(tǒng)一管理。由于改革前國稅、地稅雙方在政策執(zhí)行口徑、征收管理模式以及所轄稅源結(jié)構(gòu)等方面不盡相同，給企業(yè)所得稅管理帶來了挑戰(zhàn)。

1.監(jiān)控風(fēng)險的表現(xiàn)形式。從機(jī)構(gòu)合并后的運行情況看，稅務(wù)部門的監(jiān)控風(fēng)險主要表現(xiàn)在基層管理、業(yè)務(wù)素質(zhì)、監(jiān)督考核等方面。

(1)基層管理風(fēng)險。與其他稅種相比，企業(yè)所得稅具有優(yōu)惠多、定性難、風(fēng)險大的特點。當(dāng)前優(yōu)惠事項全部采取“自行判別、申報享受、相關(guān)資料留存?zhèn)洳椤钡霓k理方式。由于進(jìn)戶執(zhí)法受限制，納稅人維權(quán)意識越來越強(qiáng)，這就要求稅務(wù)部門必須有過硬的管理本領(lǐng)。當(dāng)前，有些單位沒有聚焦主業(yè)，認(rèn)識不夠，管理措施落后，沒有建立所得稅風(fēng)險模型，風(fēng)險分析和化解風(fēng)險隱患的能力不足，很多風(fēng)險指標(biāo)沒有實質(zhì)性解除，匯算清繳工作存在很大的短板。

(2)業(yè)務(wù)素質(zhì)風(fēng)險。一方面，稅務(wù)部門人員配備不足問題凸顯；另一方面，人員能力素質(zhì)與推動經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展的要求不相符。從年齡上看，干部隊伍結(jié)構(gòu)老化；從能力上看，稅務(wù)人員知識更新慢，綜合型人才缺乏，所得稅人才庫沒有真正發(fā)揮作用；從活力上看，激勵機(jī)制不完善，隊伍活力不足，存在“鞭打快?！焙汀案傻牟蝗缈吹摹钡葐栴}。

(3)監(jiān)督考核風(fēng)險。隨著市場主體的多元化、多樣化、復(fù)雜化，各級黨委、政府對做好減稅降費和依法組織稅收收入的要求持續(xù)提高。企業(yè)所得稅作為主體稅種，日益受到關(guān)注和重視，社會監(jiān)督壓力、輿論壓力愈加明顯，特別是減稅降費政策落實工作，多方面、多層次、多維度的監(jiān)督檢查頻率之高、要求之嚴(yán)前所未有。各級的績效考核指標(biāo)也重點指向減稅降費政策的落實上。因此，應(yīng)及時轉(zhuǎn)變舊有觀念和傳統(tǒng)習(xí)慣，更好地適應(yīng)工作的需要。

2.產(chǎn)生風(fēng)險的原因分析。匯算清繳是企業(yè)所得稅管理的重要環(huán)節(jié)。由于原國稅、地稅部門之間相對獨立時間較長，征管范圍涉及較廣，合并后企業(yè)所得稅管理面臨諸多的問題和挑戰(zhàn)。

(1)基礎(chǔ)管理需加強(qiáng)。夯實基礎(chǔ)事項是一切工作的前提。稅務(wù)機(jī)構(gòu)合并后，企業(yè)所得稅的基礎(chǔ)管理短板凸顯出來，具體表現(xiàn)在三個方面：一是戶管信息準(zhǔn)確性有待比對。對歸并管理的稅源情況、行業(yè)狀況、稅收收入等難以全面、真實掌握，需要進(jìn)一步做好稅源比對。二是重點事項真實性有待核實。對稅收優(yōu)惠、醫(yī)療機(jī)構(gòu)、房地產(chǎn)、建筑企業(yè)等重點事項情況的掌握缺乏全面性，有待進(jìn)一步核實。三是稅收數(shù)據(jù)整合有待進(jìn)一步完善。目前，金稅三期系統(tǒng)尚未實現(xiàn)原國稅、地稅所得稅業(yè)務(wù)互通，2013年以前年度的數(shù)據(jù)已無法查到，給日常分析管理帶來了很多不便。

(2)業(yè)務(wù)能力需提高。企業(yè)所得稅統(tǒng)一管理后，稅源基數(shù)大幅增加，現(xiàn)有的征管能力難以滿足工作的需要。一是人員業(yè)務(wù)素質(zhì)與管理要求不匹配。面對各行業(yè)所得稅相關(guān)政策，稅務(wù)人員普遍存在“常干業(yè)務(wù)基本會、偶發(fā)性或無接觸性業(yè)務(wù)浮于皮毛”，政策把握“倚輕倚重”，而且缺乏全面性人才、專業(yè)性人才、精尖性人才。二是人員規(guī)模與業(yè)務(wù)總量不適應(yīng)。改革后，企業(yè)所得稅管理存在縣局專職人員少、分局專崗少、日常忙于事務(wù)多、工作創(chuàng)新少等問題，如何充分挖掘人力資源作用將是破解問題的關(guān)鍵。

二、防范企業(yè)所得稅匯算清繳涉稅風(fēng)險的建議

在新形勢下，面對經(jīng)濟(jì)發(fā)展新常態(tài)下組織收入任務(wù)更加艱巨、服務(wù)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革落實優(yōu)惠政策要求更高、取消企業(yè)所得稅審批備案加強(qiáng)風(fēng)險管理的新機(jī)遇、新挑戰(zhàn)，必須要有新作為、新思路、新方法，推動企業(yè)所得稅匯算清繳工作高標(biāo)準(zhǔn)、高質(zhì)量地完成。針對企業(yè)所得稅匯算清繳過程中存在的問題，就防范涉稅風(fēng)險提出相關(guān)建議。

(一)對納稅人的建議

依法匯算清繳是每個企業(yè)應(yīng)盡的義務(wù)。納稅人一定要提高納稅遵從度，不要觸碰稅法的底線；財務(wù)人員要真實地記賬、做賬，準(zhǔn)確地進(jìn)行財務(wù)核算，及時進(jìn)行納稅申報，不斷提高匯算清繳的能力，在不違背稅收政策的情況下進(jìn)行合理稅收籌劃。

1.不要觸碰稅法的底線。企業(yè)要想長遠(yuǎn)健康發(fā)展，必須按照國家規(guī)定繳納各項稅費。要從觀念上重視稅法，按照規(guī)定進(jìn)行所得稅匯算清繳，提高對稅法的遵從度。要細(xì)化內(nèi)部管理，加快轉(zhuǎn)型升級步伐；要主動適應(yīng)國家發(fā)展戰(zhàn)略，扎實練好內(nèi)功，催生良性發(fā)展內(nèi)生動力。首先，要結(jié)合企業(yè)實際盡快建立完善以公司制為主體的現(xiàn)代企業(yè)制度，實現(xiàn)企業(yè)制度創(chuàng)新和素質(zhì)提升，促進(jìn)企業(yè)組織結(jié)構(gòu)、內(nèi)部管理和企業(yè)財務(wù)等方面協(xié)調(diào)發(fā)展。其次，積極尋求政府幫助和中介指導(dǎo)，主動獲得技術(shù)成果，推動技術(shù)項目產(chǎn)業(yè)化，從粗放發(fā)展向集約發(fā)展轉(zhuǎn)變。最后，加強(qiáng)稅收風(fēng)險防范體系建設(shè)。企業(yè)內(nèi)部要成立相應(yīng)的涉稅風(fēng)險管理機(jī)構(gòu)或部門，通過復(fù)核、檢查等手段進(jìn)行風(fēng)險阻斷，將涉稅風(fēng)險扼制在萌芽狀態(tài)。

2.提高財務(wù)人員匯算清繳的能力。首先，強(qiáng)化業(yè)務(wù)技能。財務(wù)人員應(yīng)不斷更新自己的知識儲備，系統(tǒng)掌握編制年度申報表的內(nèi)容和方法。企業(yè)在設(shè)置會計科目時，應(yīng)當(dāng)盡量做到使會計明細(xì)科目與企業(yè)所得稅申報表的調(diào)整項目相對應(yīng)；如果有政策減免及稅收優(yōu)惠的事項，應(yīng)及時辦理相關(guān)備案留存手續(xù)；將稅前扣除項目、應(yīng)調(diào)整項目在企業(yè)所得稅申報期內(nèi)進(jìn)行調(diào)整或補(bǔ)充完整。其次，進(jìn)行合理稅收籌劃。合理稅收籌劃是在法律法規(guī)的許可范圍內(nèi)進(jìn)行的，是納稅人在遵守國家法律及稅收法規(guī)的前提下，在多種納稅方案中，做出選擇稅收利益最大化方案的決策，如采用債權(quán)性融資，支付的利息屬于稅前扣除項目，可達(dá)到降低稅收負(fù)擔(dān)的目的，但會增加企業(yè)的財務(wù)風(fēng)險。

(二)對稅務(wù)部門的建議

稅務(wù)部門要牢固樹立企業(yè)所得稅全方位風(fēng)險應(yīng)對與防范理念，加強(qiáng)稅收分析，夯實管理基礎(chǔ)，不斷優(yōu)化系統(tǒng)功能，加快信息應(yīng)用，抓好隊伍建設(shè)，全面貫徹落實企業(yè)所得稅政策，上下聯(lián)動，齊抓共管，持續(xù)提升企業(yè)所得稅全流程管理質(zhì)效。

1.全面夯實企業(yè)所得稅匯算清繳管理基礎(chǔ)?；A(chǔ)是干好一切工作的依托。要進(jìn)一步強(qiáng)化收入分析，提升基礎(chǔ)數(shù)據(jù)質(zhì)量，優(yōu)化績效考核指標(biāo)，全面夯實企業(yè)所得稅管理基礎(chǔ)。一是加強(qiáng)稅收分析工作。以高技術(shù)產(chǎn)業(yè)、戰(zhàn)略性新興產(chǎn)業(yè)等作為研究對象，關(guān)注新舊動能轉(zhuǎn)換發(fā)展情況，反映經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型升級進(jìn)程和供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革成果。關(guān)注經(jīng)濟(jì)運行、政策調(diào)整對企業(yè)所得稅收入的影響，準(zhǔn)確掌握重點稅源結(jié)構(gòu)調(diào)整及變化動因、生產(chǎn)經(jīng)營和納稅趨勢，以及行業(yè)運行狀況。二是提升基礎(chǔ)數(shù)據(jù)質(zhì)量。強(qiáng)化依托信息化手段提高年度納稅申報數(shù)據(jù)質(zhì)量的能力，進(jìn)一步夯實企業(yè)所得稅年度申報表在稅收管理、稅收分析等應(yīng)用領(lǐng)域的基礎(chǔ)作用，建立企業(yè)所得稅年度申報數(shù)據(jù)的常態(tài)化審核機(jī)制，加快數(shù)據(jù)清理、異常數(shù)據(jù)處理進(jìn)度，提升基礎(chǔ)數(shù)據(jù)質(zhì)量。三是優(yōu)化績效考核。績效管理是促落實、提質(zhì)效的有效手段。進(jìn)一步完善考核指標(biāo)，明確標(biāo)準(zhǔn)和時間節(jié)點，充分利用征管信息數(shù)據(jù)，全面、準(zhǔn)確、動態(tài)地評價考核企業(yè)所得稅管理工作。

2.全面貫徹落實企業(yè)所得稅政策。全面貫徹落實企業(yè)所得稅政策對于深化供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革、建設(shè)現(xiàn)代化經(jīng)濟(jì)體系，推進(jìn)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展意義重大。要繼續(xù)以持之以恒的韌勁、精益求精的匠心、抓鐵留痕的精神盡細(xì)盡實地把各項政策執(zhí)行到位，使納稅人及時了解稅收法規(guī)政策，正確填報年度報表。一是強(qiáng)化政策宣傳培訓(xùn)。抓好普遍宣傳和精準(zhǔn)宣傳輔導(dǎo)，建立創(chuàng)新和共享機(jī)制，做到“百分百”全覆蓋和“點對點”精準(zhǔn)滴灌齊頭并進(jìn)，推動政策規(guī)定“應(yīng)知盡知”。二是抓好重點優(yōu)惠政策落實。全面落實小型微利企業(yè)普惠性減稅政策、高新技術(shù)企業(yè)低稅率、研發(fā)費用加計扣除、創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)、經(jīng)營性文化事業(yè)單位轉(zhuǎn)制等重點優(yōu)惠政策，持續(xù)強(qiáng)化政策落實、督導(dǎo)檢查和評估整改，推動優(yōu)惠政策“應(yīng)享盡享”。三是加強(qiáng)政策調(diào)查研究。要依托政策管理團(tuán)隊對并購重組、新興行業(yè)等帶來的稅收問題以及扶貧捐贈等優(yōu)惠政策開展調(diào)研，利用政策操作指引等方式提高政策執(zhí)行力。

3.持續(xù)提升企業(yè)所得稅全流程管理質(zhì)效。要多措并舉，切實做到稅源監(jiān)控不放松、征管力度不放松、風(fēng)險防控不放松，持續(xù)提升企業(yè)所得稅全流程管理質(zhì)效。一是強(qiáng)化稅源基礎(chǔ)管理。加強(qiáng)新增納稅人和公立醫(yī)院、教育機(jī)構(gòu)、匯總納稅分支機(jī)構(gòu)等稅種登記認(rèn)定工作，積極推進(jìn)核定征收納稅人建賬立制，向查賬征收方式過渡，提升基礎(chǔ)管理水平。二是加強(qiáng)風(fēng)險防控。重視信息化手段應(yīng)用，充分利用各方面數(shù)據(jù)資源，綜合分析年度申報、財務(wù)報表、關(guān)聯(lián)稅種申報信息，結(jié)合日常管理情況和匯繳數(shù)據(jù)審核疑點，加大風(fēng)險防范力度，嚴(yán)格監(jiān)督考核。三是開展企業(yè)所得稅收入預(yù)警分析。定期開展企業(yè)所得稅收入分析，積極開展企業(yè)所得稅、增值稅等多稅種聯(lián)動分析，探索運用第三方涉稅信息做好輔助分析，發(fā)揮大數(shù)據(jù)對企業(yè)所得稅收入分析的支撐作用。