呂俊杰

(新疆維吾爾自治區(qū)塔里木河流域巴音郭愣管理局開都-孔雀河管理處，新疆 庫爾勒 841305)

我國的水資源總量雖然十分龐大，但是受氣候等自然環(huán)境的影響，時空分布十分不均勻[1]。隨著經(jīng)濟社會的迅速發(fā)展，生產(chǎn)生活用水量迅速攀升，水資源短缺現(xiàn)狀進一步凸顯，為合理利用十分有限的水資源，不僅要通過加大跨流域調水等工程技術措施增加水資源供給，還需要政府采取調控措施。其中的首要任務就是加強水資源稅費制度建設，由于我國在這一領域缺乏實踐經(jīng)驗，所以對國外經(jīng)驗的借鑒就顯得尤為重要。

1 我國現(xiàn)行水資源稅費制度的缺陷

我國利用經(jīng)濟杠桿對水資源開發(fā)利用行為進行調控的主要手段就是水資源費[2]。雖然我國征收水資源費已經(jīng)有較長的一段時間，同時收費標準也隨著經(jīng)濟社會的發(fā)展進行過一系列必要的調整，但是水資源費的收取并沒有形成科學、合理的體系，仍然存在諸多問題。

1.1 相關法律法規(guī)的可操作性差

國家出于水資源管理地域差別的需要，賦予地方水資源管理部門相當程度的自由裁量權，但是部分裁量權卻沒有存在的法律基礎，極容易造成自由裁量與上位法律的沖突問題，降低水資源管理效度。國家將水資源管理納入依法治國軌道，其目的在于通過法律的強制性和嚴謹性對水資源開發(fā)應用的混亂局面進行干預和規(guī)制。同時，我國當前關于水資源管理的法律體系還未形成，諸多法律條文僅處于宏觀性描述上，缺乏在水資源管理實際中的具體操作性。

1.2 水資源費征收標準不統(tǒng)一

隨著經(jīng)濟社會的迅速發(fā)展，水資源已經(jīng)成為生產(chǎn)生活中不可或缺的基礎性自然資源之一。隨著水資源使用范圍的不斷擴張，我國法律條例中缺乏水資源費征收標準細則的問題就不斷凸顯出來[3]。由于缺乏法律層面的統(tǒng)一規(guī)定，征收標準往往由地方政府中的相關管理部門協(xié)商或單獨制定。因此，不同地區(qū)的水資源費征收標準存在巨大差異，甚至有部分地方政府出于經(jīng)濟發(fā)展考慮，對部分高污染企業(yè)免征水資源費的現(xiàn)象，從而失去了征收水資源費的初衷。例如，水資源費征收標準由各地自行制定的法律條文規(guī)定，造成各地區(qū)的水資源費征收標準存在較大差異。這種差異的存在顯然不利于通過稅費手段強化水資源管理。

1.3 征收體系不完善

我國水資源費征收上不僅存在征收標準不統(tǒng)一的問題，還存在征收體系混亂的現(xiàn)象。水利行政部門是水資源費的征收主體，但是政府機構中涉及水資源管理的相關部門就有二十多個，這也直接導致了水資源費征收中分工不均、責任不明的亂象。雖然《取水許可和水資源費征收管理條例》對上述現(xiàn)象進行了積極管控，但并未從體制上根本性解決這一問題。

1.4 受利益驅動影響，水資源費使用存在一定的漏洞

實際水資源費的使用過程中仍然存在一些不規(guī)范的現(xiàn)象。究其原因，主要是水資源費由各級地方政府的相關部門收取并上繳，由國家財政部門分配后，仍由地方水務部門進行具體調度和使用。這也就給地方政府挪用水資源費以可乘之機，一旦遭遇財政資金緊缺，就成為資金挪用的潛在對象。例如，北京、湖南、山東一部分省份將水資源費用用在涉水管理及可持續(xù)發(fā)展等相關方面的領域，同時，一些地方政府因個人官僚主義及地方保護主義的存在，對水資源費的征收和使用以行政命令代替法律規(guī)定，隨意使用水資源費，將水資源費做與水無關的事務。

2 國外水資源稅制度對我國水資源稅費改革的啟示

2.1 完善、合理的稅制設計

西方水資源管理先進國家都形成了具有自己特色的水資源稅稅制，這些國家的水資源水稅制設計存在很大差異，但都對促進本國的水資源管理和使用起到了重要作用[4]。例如德國的水資源稅側重于污染治理的污染稅征收，同時為了促進社會公平使用的全國統(tǒng)一稅率。荷蘭1970年通過并頒布《地表水污染法案》，從法律層面上為防止過度開采地下水資源而造成地下水枯竭；又于1981年通過《地下水法案》，1995年1月起開征地下水稅，荷蘭不僅對污染水征稅，還對使用水的行為征稅，同時根據(jù)全國不同地區(qū)的水資源狀況設置不同的稅率。因此，水資源稅稅制和稅率的確定要適合本國的實際情況，才能提高水資源利用效率，保護水資源生態(tài)環(huán)境，達到人水和諧的作用。鑒于我國的水資源短缺和水污染嚴重的國情，建議同時開征水稅和水污染稅。

2.2 確定合理的稅率范圍

對西方發(fā)達國家的水資源稅制度的分析顯示，水資源稅成熟的國家都經(jīng)歷過在不同發(fā)展階段進行不同程度的改革，而稅率的設計無疑是改革的重要內容。以俄羅斯為例，該國的水資源稅稅率范圍的決定權在中央政府手中，但是各級地方政府具有制定具體實施細則的裁量權，屬于一種典型的中央與地方合作的稅率制定模式[5]。鑒于該國面積廣大，且發(fā)展并不平衡，因此各個地方政府制定適宜的稅率體系，對當?shù)氐乃Y源管理無疑最為有利。而荷蘭的情況是各地的污染與治理狀況差異明顯，因此中央政府針對不同的地區(qū)采取不同的稅率。面對我國水資源分布時空極不平衡的現(xiàn)狀，不實行全國統(tǒng)一的稅率無疑是明智和正確的選擇。

2.3 保證水資源稅的合理使用

水資源稅是不同于一般稅收的特殊稅種，是一種環(huán)保稅。因此，國家要設立相應的資金項目和專門的管理機構，確保稅款能夠用于水資源保護和水污染治理。水資源稅是由三方共同繳納的，這不僅有利于水資源稅收款的具體化，還能夠減輕其中每一方的壓力；根據(jù)《俄羅斯聯(lián)邦水法典》第124條規(guī)定，其稅款分別納入聯(lián)邦預算(相當于國家級)和聯(lián)邦主體(相當于省級)預算，并按聯(lián)邦預算占40%、聯(lián)邦主體預算占60%的比例進行分配。開采地下水礦物原料基地再生產(chǎn)稅收入一部分上繳聯(lián)邦預算，其余部分作為地質勘探經(jīng)費由聯(lián)邦主體預算和企業(yè)共享。向水資源設施排放污染物稅收入的10%列入聯(lián)邦預算，用于形成專項的聯(lián)邦水文生態(tài)基金，30%列入聯(lián)邦主體預算，其余列入地方預算(相當于地市級)，該項稅款的80%必須用于水資源設施的恢復和保護。荷蘭的做法是制定基于水污染稅的污水處理項目，并定期發(fā)放治理基金。此外，西方發(fā)達國家還積極利用水資源稅對環(huán)保企業(yè)進行獎勵，對居民區(qū)周邊的水環(huán)境進行改善，這不僅增加了稅款使用的透明性，還提高了納稅人的積極性。所有這些經(jīng)驗，都值得我們借鑒。

2.4 實行適當?shù)亩愂諆?yōu)惠政策

設置水資源稅的初衷之一就是利用經(jīng)濟杠桿減少不必要的水資源消耗和水污染。對在采用技術改造措施，減少污水排放的企業(yè)實施稅收減免可以收到類似的激勵效果。例如，法國政府明文規(guī)定，要根據(jù)企業(yè)污水排放量的減少數(shù)額對企業(yè)實施一定的經(jīng)濟獎勵，刺激企業(yè)采取節(jié)水技術[6]。荷蘭政府則規(guī)定對研發(fā)水資源領域綠色環(huán)保設備的企業(yè)予以資金支持。俄羅斯在全面征收水資源稅的同時，對一些關系國計民生的水資源使用給予特殊優(yōu)惠政策，例如環(huán)保航運、漁業(yè)生產(chǎn)、土壤改良、國防用水以及兒童游樂場用水等方面；區(qū)域權屬所屬自己及部分時間段租賃的地段開采地下水僅用于自身需要而非用于市場交易的用水行為，可以憑相應權屬證書或租賃合同免于征稅。我國政府可以借鑒上述國家的有益經(jīng)驗，通過采取稅收優(yōu)惠措施，減輕企業(yè)稅負，引導企業(yè)的綠色投資和居民的綠色消費。

3 我國水資源費改稅的政策構想

3.1 稅收主體的定義

稅款征收涉及征稅者和納稅者兩個主體。從征稅主體方面來看，西方發(fā)達國家出于水資源稅作為環(huán)境稅的特殊性，均設立了獨立于國家稅務機關之外的征收部門[7]。從我國的現(xiàn)狀來看，目前已經(jīng)形成了比較完善的水資源費征收制度和征收體系，并形成了一套有效的工作模式，因此，水行政主管部門作為征收主體，在降低征收成本、提高征收效率方面無疑具有一定的優(yōu)勢。對于水污染稅這種對技術、專業(yè)人員、設備要求較高的稅種，就需要多部門協(xié)調完成。當然，對與我國水資源管理多頭并管、相互推諉的問題，需要依靠政府體制改革最終獲得解決，這里不再作過多的討論。

從我國的稅收體系來看，水資源稅是資源稅中的一個特殊稅種，因此在征收主體上應該秉承“誰污染、誰治理、誰繳稅”的原則。水資源稅的納稅主體應為直接從中華人民共和國境內的各種水體中因個人、公共及其他方面的需要而獲取水資源，包含向周圍自然環(huán)境中排放污水的一切單位和個人。

3.2 提高超采地下水部分區(qū)域的資源稅稅率

地下水的過度開采將會導致地面沉降、變形，其引發(fā)的毀壞效應所帶來的經(jīng)濟損失是不可估量的。為遏制地下水過度開采，需要提高用水企業(yè)的水資源使用稅率，這個稅率僅僅是占用水企業(yè)生產(chǎn)成本一個很小的比例。一些用水企業(yè)為追求更大的經(jīng)濟效益，過度使用地下水，他們將選擇承擔增加的用水成本。水資源稅標準的小幅提高不會對遏制地下水水資源開采起到有效作用。只有當其他行業(yè)的企業(yè)，如工商企業(yè)，能像特殊行業(yè)的企業(yè)一樣感受到水資源成本的急劇上升，才能真正發(fā)揮稅收調控的作用。同步考慮企業(yè)的利潤空間，總體衡量企業(yè)的承受能力。

3.3 水資源稅的計稅依據(jù)

計稅依據(jù)是征稅的重要先決條件，對水資源稅來說，計稅依據(jù)主要是水資源數(shù)量及其市場價格[8]。但是我國的水資源領域涉及的因素眾多、關系復雜，其中既有水資源時空分布不均的自然因素，又有水資源市場剛剛起步、水權市場極不完善的社會經(jīng)濟因素，這都給水資源稅計稅依據(jù)的界定帶來不小困難。為解決上述問題，作者認為可以參照我國資源稅的計稅依據(jù)，將水資源的開采數(shù)量和使用數(shù)量作為水資源稅的計稅依據(jù)。對城市和農村地區(qū)集中供水的供水企業(yè)以及自采自用的單位和個人，以實際開采量和使用量為標準；對農業(yè)用水，則根據(jù)限額以外的土地面積來征收[9]。在污水排放領域，水資源稅的計稅依據(jù)應根據(jù)污水的種類進行界定。其中，對于工業(yè)污水，應堅持以污染物的種類、數(shù)量和濃度作為主要計稅依據(jù)，對上述數(shù)據(jù)難以確定的，則可以根據(jù)企業(yè)的實際生產(chǎn)能力進行推算；對城鎮(zhèn)生活污水，考慮到其污染物的種類和濃度并無顯著差別，因此以實際產(chǎn)生數(shù)量作為計稅依據(jù)；對農業(yè)污水，應以土地面積作為計稅依據(jù)[10]。

3.4 稅收優(yōu)惠

按照西方國家的經(jīng)驗，稅收優(yōu)惠在限制水資源開發(fā)利用，預防水資源破壞方面能起到重要作用，而這也是增收水資源稅的初衷之一。針對我國的實際情況，可以嘗試在如下幾個方面實行水資源稅減免政策[11]。

首先，對公益性質的用水采取適當?shù)臏p免政策。主要包括：學校的教學和生活用水；養(yǎng)老院、收容中心、康復中心等社會福利機構；城市的園林、綠化用水；城鄉(xiāng)社區(qū)的灑水、公廁等服務設施用水。

其次，對開展綠色環(huán)保研究和生產(chǎn)的企事業(yè)單位采取稅收優(yōu)惠政策。例如，對那些出于降低環(huán)境污染而主動進行生產(chǎn)技術改造，從而大幅降低污染物排放量的企業(yè)給予適當?shù)耐硕愌a貼。

最后，對那些購買節(jié)水設備的企業(yè)或個人實行稅收優(yōu)惠政策。由于購買此類設備往往需要較大的資金投入，國家給予這些企業(yè)或個人以稅收優(yōu)惠，可以促使全社會樹立節(jié)水意識，促使更多的企業(yè)和個人為建設生態(tài)友好型社會作出貢獻[12]。

3.5 改善水資源稅的征管，突出實際用水量

水資源稅的征收和管理是水資源費改稅政策順利實施的關鍵，應以地方稅務部門為主，水行政主管部門和納稅人的積極合作聯(lián)合組構。然而實際工作中，稅務人員普遍缺乏與水資源相關的專業(yè)知識，亟待水務專業(yè)職能部門的業(yè)務指導。相關職能部門需要大力宣傳和培訓，地方稅務局和水務局聯(lián)合組織開展納稅人培訓，提高納稅人的水資源稅意識和辦理手續(xù)的積極性。水利局應積極開展現(xiàn)場核查、水量核查、系統(tǒng)錄入、計量安裝、取水許可管理等工作，確保用水者信息如期移交地方稅務機關。組織企業(yè)準確填寫用水戶信息登記表和水資源稅納稅人涉稅事項確認表，完善基礎數(shù)據(jù)采集，做好信息傳遞工作。全面摸排，做好登記工作，地方稅務局應當會同水務局對當?shù)仄髽I(yè)進行調查，查明真相，盡量避免遺漏，并接受所有用水戶作為征收對象。對于不申請取水許可的企業(yè)使用臨時代碼對企業(yè)進行登記，并提交每月取水信息，以充分核實征收情況，同時鼓勵企業(yè)及時辦理正式取水許可，完善企業(yè)取水信息管理。水務局的工作人員現(xiàn)場檢查，做好水量核實工作，每月初，納稅人將提交水表照片和視頻數(shù)據(jù)，并提交上月取水口信息。同時，水務局將成立取水核查小組深入企業(yè)現(xiàn)場，核查企業(yè)用水量，確保企業(yè)取水信息的真實性和準確性，并及時傳遞給當?shù)囟悇諜C關。突出企業(yè)的實際用水量，實際用水量不應被從企業(yè)取水許可中提取的水量所替代。用水量超量的，按照規(guī)定加倍征收水資源稅。對于未用水且企業(yè)將水退回原取水口或原排水區(qū)域的，應當核實企業(yè)實際用水量，對該部分退回的水不征稅。

4 結語

我國作為水資源嚴重短缺的國家，加強水資源保護，提高水資源管理水平已經(jīng)刻不容緩。對水資源稅費進行改革，不僅關系到我國的水資源安全，也關系到我國的生態(tài)環(huán)境安全。本文分析了國外水資源費現(xiàn)狀分析以及對國內水資源費征收的啟發(fā)，重點構架國內水資源費征收體系內容。征收水資源稅的時機伴隨著經(jīng)濟改革的深入和市場經(jīng)濟的逐步成熟已經(jīng)悄然來臨。因此，結合國外水資源稅制度的先進經(jīng)驗，積極穩(wěn)妥地推進我國水資源稅費改革是解決我國水資源問題的必由之路。但在如何協(xié)調個利益群體關系以利于水資源費征收順利進行還有待在實際中解決。